Постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.03.2014 по делу n А12-16314/2013. Отменить решение, Принять новый судебный акт (п.2 ст.269 АПК)

товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров (например, объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены.

При этом условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно не влияет на цену таких товаров, работ или услуг, либо может быть учтено с помощью поправок (пункт 9 статьи 40 НК РФ).

При отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам, работам, услугам или из-за отсутствия предложения на этом рынке таких товаров, работ или услуг, а также при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены используется метод цены последующей реализации, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как разность цены, по которой такие товары, работы или услуги реализованы покупателем этих товаров, работ или услуг при последующей их реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях затрат, понесенных этим покупателем при перепродаже (без учета цены, по которой были приобретены указанным покупателем у продавца товары, работы или услуги) и продвижении на рынок приобретенных у покупателя товаров, работ или услуг, а также обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя.

При невозможности использования метода цены последующей реализации (в частности, при отсутствии информации о цене товаров, работ или услуг, в последующем реализованных покупателем) используется затратный метод, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как сумма произведенных затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли. При этом учитываются обычные в подобных случаях прямые и косвенные затраты на производство (приобретение) и (или) реализацию товаров, работ или услуг, обычные в подобных случаях затраты на транспортировку, хранение, страхование и иные подобные затраты (пункт 10 статьи 40 НК РФ).

При определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках (пункт 11 статьи 40 НК РФ).

В данном случае, налоговый орган, произведя доначисление НДС, не устанавливал в соответствии с пунктом 3 статьи 40 НК РФ, отклоняются ли в сторону повышения или понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных товаров, цены товаров, примененные сторонами сделки.

Информацию о рыночных ценах на идентичные (однородные) товары не истребовал.

Налоговый орган, установив факт взаимозависимости участников сделки, для определения рыночной стоимости реализованного имущества использовал отчет независимого сертифицированного оценщика - ЗАО «Вавилон Консалт» (член Некоммерческого партнерства «Российская коллегия оценщиков», регистрационный номер 341037), согласно которому, рыночная стоимость 22 спорных объектов недвижимости по состоянию на 01.01.2011 составила 13 038 066 руб.

Так, 29.12.2010 налогоплательщиком с ЗАО «Вавилон Консалт» (оценщик) заключен договор №32/10 на проведение оценки рыночной стоимости имеющегося недвижимого и движимого имущества в количестве 309 позиций.

На запрос налогового органа оценщиком представлены следующие документы: договор от 29.12.2010 №32/10 о проведении оценки рыночной стоимости имущества заявителя, согласно которому, ЗАО «Вавилон Консалт» производит оценку рыночной стоимости недвижимого и движимого имущества в количестве 309 позиций; объект оценки, дата оценки, вид стоимости имущества (способ оценки), организационные, правовые и другие требования к оценке определяются заданием на оценку, являющимся неотъемлемой частью договора.

Одновременно ЗАО «Вавилон Консалт» представлено задание на оценку, согласно которому, объектом определения рыночной стоимости является недвижимое и движимое имущество в количестве 309 позиций, принадлежащие на праве собственности ООО «ВИТ Успенская Слобода»; цель оценки – для целей бухгалтерского учета и отчетности.

Согласно представленным документам, а именно акту приема сдачи работ от 31.03.2011 к договору от 29.12.2010 №32/10, рыночная стоимость объекта оценки  (309 позиций) по состоянию на 01.01.2011 составила 52 344 000 руб. без НДС; рыночная стоимость 22 спорных объектов недвижимости по состоянию на 01.01.2011 составила 13 038 066 руб.

Согласно пунктам 4 - 10 статьи 40 НК РФ для определения рыночной цены используются три метода: метод цены идентичных (однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых условиях, основанный на информации о заключенных на момент реализации этого товара (работ, услуг) сделках; метод цены последующей реализации; затратный метод.

Названные методы могут применяться последовательно при отсутствии на соответствующем рынке товаров (работ, услуг) сделок по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) и при отсутствии других условий, делающих невозможным определение рыночной цены в порядке, предусмотренном пунктами 4 - 11 статьи 40 НК РФ.

Как указано выше, налоговый орган в ходе проверки наличие на соответствующем рынке товаров (работ, услуг) сделок по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) и рыночных ценах на идентичные (однородные) товары,  не выяснял. Доказательств обратного решение инспекции не содержит и суду не представлено.

Метод цены последующей реализации не применил.

Хотя налоговым органом было установлено, что спорные объекты недвижимого имущества впоследствии были реализованы Третьяковым В.И. ООО «Руднянское ХПП» по договору купли-продажи недвижимости от 13.12.2011 за 1500000 руб.

При этом фактов взаимозависимости между заявителем и ООО «Руднянское ХПП», как и между Третьяковым В.И. и ООО «Руднянское ХПП» налоговым органом не установлено.

Затратный метод так же не применялся.

В обоснование применения для установления рыночной цены спорных объектов (13 038 066 руб.) отчета оценщика  ЗАО «Вавилон Консалт», налоговый орган в письменных пояснениях ссылается на пункт 10 статьи 105.3 НК РФ, в соответствии с которым в случае, если в соответствии с законодательством Российской Федерации при совершении сделки проведение оценки является обязательным, стоимость объекта оценки, определенная оценщиком в соответствии с законодательством Российской Федерации об оценочной деятельности, является основанием для определения рыночной цены для целей налогообложения.

Однако в данном случае проведение оценки не являлось обязательным для заключения сделки; использованная налоговым органом оценка не проводилась для целей реализации имущества.

Как следует из отчета оценщика №32/10 от 17.01.2011 года, итоговый результат оценки может использоваться только для целей бухгалтерского учета и отчетности; мнение оценщика действительно на период шесть месяцев после даты составления отчета, если в течение данного периода состояние рынка и объекта оценки совпадает с состоянием, существовавшим на дату оценки (экономические, политические и др. условия).

Таким образом, оценка, проведенная по заказу Общества для целей бухгалтерского учета, в соответствии с отчетом самого оценщика могла быть использована только для целей бухгалтерского учета и отчетности; доказательств проверки налоговым органом состояния рынка и объекта оценки на момент реализации (июль 2011 года) налоговым органом суду не представлено.

При этом, как указано выше, дальнейшая реализация объектов произведена по стоимости 1 500 000 руб. Как пояснил представитель Общества суду апелляционной инстанции, объекты находятся в р.п. Рудня Волгоградской области, где реализовать имущество по оценке оценщика, определенной для целей бухгалтерского учета (13 038 066 руб.), не представлялось возможным.  

При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции не может согласиться с выводом суда первой инстанции о том, что налоговый орган в данном случае вправе был вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги, так как, в соответствии с пунктом 3 статьи 40 НК РФ, такое право прямо предусмотрено в случаях, предусмотренных пунктом 2 названной статьи, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг).

Как указано выше, взаимозависимость участник сделки является лишь основанием для проверки правильности применения цен по сделкам между такими лицами.

Решение о доначислении налога и пеней, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, по сделке налоговый орган в соответствии со статьей 40 НК РФ вправе вынести в случае, когда цены товаров, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных товаров.

Однако, как указано выше, налоговый орган, произведя доначисление НДС, не устанавливал в соответствии с пунктом 3 статьи 40 НК РФ, отклоняются ли в сторону повышения или понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных товаров, цены товаров, примененные сторонами сделки.

Доказательств отсутствия на соответствующем рынке товаров сделок по идентичным (однородным) товарам и рыночных ценах на идентичные (однородные) товары,  налоговый орган суду не представил.

Методы определения рыночной цены, предусмотренные статьей 40 НК РФ, не применил.

Законных оснований для определения рыночной цены для целей налогообложения, исходя из оценки имущества, проведенной для налогоплательщика ранее оценщиком не для целей реализации данного имущества, без применения методов определения рыночной цены, предусмотренные статьей 40 НК РФ, у налогового органа не имелось.

Кроме того, даже исходя из позиции налогового органа, расчет суммы НДС проведен налоговым органом не верно.

Как следует из оспариваемого решение инспекции и письменных пояснений налогового органа, расчет налога проводился не исходя из рыночной стоимости, а из остаточной стоимости (балансовая стоимость – износ – цена реализации х 18%).

При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции считает неверным вывод суда первой инстанции о том, что оспариваемое решение налоговой инспекции, в части вывода о неправомерном занижении налогоплательщиком налога на добавленную стоимость от реализации объектов недвижимого имущества в адрес Третьякова Владимира Ивановича в 3 квартале 2011 и доначислении НДС в размере 1 792 180 руб. и соответствующей суммы пени, является законным и обоснованным.

Кроме того, налоговый орган в ходе проверки установил, что поскольку сумма отклонения по цене реализации спорного имущества составила 11 748 736,98 руб., а Третьяковым В.И. налог на доходы с этой суммы не исчислен и не уплачен, Общество как налоговый агент должно удержать у него и перечислить в бюджет НДФЛ в сумме 1 527 336 руб. (11 748 736,98 руб. х 13%) непосредственно из доходов налогоплательщика при очередной выплате дохода в денежной форме с учетом положений пункта 4 статьи 226 НК РФ.

Однако, поскольку, как указано выше, решение инспекции в части выводов о занижении налогоплательщиком цены реализации спорного имущества на 11 748 736,98 руб. является неправомерным, нельзя признать законным и решение инспекции в части предложения Обществу удержать у Третьякова В.И. и перечислить в бюджет НДФЛ в сумме 1 527 336 руб.

Кроме того, покупатель Третьяков В.И. не является работником Общества, о чем в оспариваемом  решении указывает сам налоговый орган, и Общество лишено возможности удержать у него и перечислить в бюджет НДФЛ, в связи с чем в этой части решение инспекции так же нельзя признать правомерным.

Так же следует отметить, что Третьяков В.Н. реализовал спорные объекты ООО «Руднянское ХПП» по договору купли-продажи недвижимости от 13.12.2011 за 1 500 000 руб., получил реальный доход именно в этой сумме; представил в налоговый орган налоговую декларацию по форме 3-НДФЛ за 2011, где  продекларировал доходы, полученные от реализации имущества ООО «Руднянское ХПП» в сумме 1 500 000 руб. и с этой суммы исчислил налог на доходы физических лиц в размере 136 500 руб. Платежным поручением № 008 от 10.07.2012 Третьяков В.И. перечислил налог в сумме 136 500 руб. в бюджет.

На основании вышеизложенного, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Волгоградской области от 06.05.2013 № 10/26 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в части доначисления заявителю налога на добавленную стоимость в размере 1 792 180 рублей, соответствующих суммы пени, а также предложения произвести перерасчет налоговой базы и суммы налога на доходы физических лиц, удержать у Тетьякова В.И. и перечислить в бюджет НДФЛ в размере 1 527 336 руб., является незаконным, несоответствующим нормам Налогового Кодекса РФ.

В связи с чем, решение суда первой инстанции подлежит отмене в части отказа ООО «Опрус» в удовлетворении заявленных требований в части признания недействительным оспариваемого решения налоговой инспекции в вышеуказанной части.

В части пени по НДФЛ суд апелляционной инстанции оснований для удовлетворения требований не находит.

Так, решением инспекции налогоплательщику предложено уплатить пени по НДФЛ в сумме 1 890,81 руб.

Основанием для начисления пени в сумме 1 890,81 руб. послужил вывод налогового органа о несвоевременном перечислении Обществом как налоговым агентом в бюджет НДФЛ, удержанного у налогоплательщиков – работников Общества за период с 02.09.2010 года по 30.06.2012 года.

Статьей 226 НК РФ регламентированы особенности исчисления НДФЛ налоговыми агентами, а также порядок и сроки уплаты налога налоговыми агентами.

В соответствии с пунктом 1 статьи 226 НК РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы - налоговые агенты, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей.

В соответствии с пунктом 6 статьи 226 НК РФ, налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика