Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.06.2008 по делу n А42-2678/2006. Отменить решение полностью и принять новый с/а

того налогового периода, в котором фактически были получены доходы от реализации товаров, выполнения работ, оказания услуг (пп. 1 п. 15 Порядка).

Таким образом, стоимость отгруженного, но не оплаченного покупателем товара в составе доходов не учитывается и в Книге учета не отражается. Также не учитывается в составе расходов его покупная стоимость.

Как следует из акта проверки  предпринимателем в 2003г. применены профессиональные налоговые вычеты в сумме 870 960,68 рублей, в том числе материальные расходы 856 755,20 рублей, амортизационные отчисления 14106,48 рублей, прочие расходы 99 рублей.

При составлении расчета  расходов по приобретению  и изготовлению поддонов и пиломатериалов, приходящихся  на недополученную выручку за 2003г., составленном  на основании определении суда,  налоговый орган  определил  удельный вес оплаченной реализации на основании книги продаж в размере 69,87 %, удельный вес неоплаченной продукции – 30,13%. 

Долю расходов, приходящихся  на недополученную  выручку,  налоговый орган определил как  соотношение  всех расходов предпринимателя в сумме 870  960,68 рублей  к  удельному весу неоплаченной продукции 30,13%, получив результат 262 420,45 рублей. Сумма 262 420,45 рублей  судом исключена из состава расходов за 2003г., как приходящаяся на реализованную, но не оплаченную продукцию.

Аналогичным образом определена доля расходов, приходящихся  на недополученную  выручку, Сумма 991 286,59 рублей  судом исключена из состава расходов за 2004г., как приходящаяся на реализованную, но не оплаченную продукцию.

Указанная методика расчета не может быть принята судебными инстанциями поскольку противоречит  ст. 54, 221 НК РФ, а также  Порядку учета доходов и расходов и хозяйственных операций .

Согласно требованиям указанных норм  в составе расходов не может быть учтена  покупная стоимость  отгруженных, но не оплаченных товаров. Указанная стоимость подлежит  определению на основании первичных документов бухгалтерского учета.

В соответствии   с представленными в материалы дела доказательствами   предпринимателем  для проведения выездной налоговой проверки представлены  все первичные документы бухгалтерского учета, а также  регистры бухгалтерского учета, подтверждающие  проведение операций, что позволяло налоговому органу  на основании  указанных документов  определить покупную  стоимость  реализованных, но не оплаченных товаров.

Расчет  же налоговым органом  составлен  на основании данных книги продаж и данных  налоговых деклараций предпринимателя, в которых отражены суммы профессионального налогового вычета, без проверки первичных документов налогоплательщика, без сверки первичных документов с обобщающими данными реестров доходов и расходов за 2003 - 2004 г.г.  Примененная  налоговым органом методика расчета не предусмотрена действующим законодательством.

Налоговым органом не установлена  конкретная покупная стоимость  реализованных, но не оплаченных товаров, подлежащая исключению из состава  профессиональных налоговых вычетов.

Так, при определении  доли расходов, приходящихся на недополученную выручку, за 2003г. не учтено то обстоятельство, что в составе суммы   профессиональных налоговых вычетов  кроме материальных расходов в размере 856 755,20 рублей,  предпринимателем заявлены   амортизационные  отчисления и другие расходы, которые не связаны с  отгруженной и  неоплаченной продукцией.  По 2004г.  амортизационные отчисления составили  42 319,44 рубля, которые также учеты в расходе  как  материальные затраты предпринимателя на приобретение  реализованной, но не оплаченной продукции. Кроме того, по 2004г. в составе расходов, по отношению к которым применен процент неоплаченной продукции, имеются расходы на  оплату консультационных услуг в размере 30 000 рублей. Отсутствуют доказательства, что  материальные расходы за 2003г. в сумме 856 755,20 рублей и по 2004г.  в сумме 6 009 441,26 рублей (отраженные в акте  выездной проверки и решении инспекции) (л.д. 42 т. 1)  полностью относятся  на покупную стоимость реализованных в указанные периоду  ТМЦ.

Несмотря на указанное обстоятельство  сумма  вычетов в размере 262 420,45 рублей за 2003г.,  в размере  991 286,59 рублей  не принята судом.

Необоснованным является также вывод суда первой инстанции о том, что  предприниматель вправе была учесть расходы по приобретению товаров за 2003 год, приходящиеся на общество с ограниченной ответственностью «Норд-Комплект» в сумме 5.458,11 руб. (267.878,56 - 262.420,45), и за 2004 год по этому же контрагенту в сумме 1.355.828,52 руб. (2.347.115,11+262.420,45-991.286,59-262.420,45), поскольку  в материалах дела отсутствуют доказательства того факта, что реализованная предпринимателей, но не оплаченная  покупателями продукция,  приобретена именно у ООО «Норд-Комплект». Согласно данных  акта проверки, в 2003г. материальные расходы предпринимателя составили 856 755,20 рублей, из которых  расходы  по операциям с ООО «Норд-Комплект»  составили только 267 878,56 рублей. В 2004г. материальные расходы – 6 009 441,26 рублей,  расходы по  приобретению товара  у ООО «Норд-Комплект» - 2 347 115,11 рублей.

Ссылка суда первой инстанции на применении  пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ  апелляционный суд признает неправомерной.

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ право определять суммы налогов, подлежащие внесению налогоплательщиками в бюджет (внебюджетные фонды), расчетным путем  предоставлено  налоговому органу.

Налоговый орган на основании имеющейся информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках вправе определить  суммы налогов только в  строго определенных законом в случаях, а именно:

отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру (обследованию) производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения,

непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов,

отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

В рассматриваемом деле апелляционный суд не находит оснований для применения расчетного метода определения суммы налоговых обязательств.

Ссылка суда первой инстанции на то обстоятельство, что предпринимателем  учет  доходов и расходов велся  с нарушением установленного порядка, выразившимся в отражении в  книге учета доходов и расходов  покупной стоимости  реализованных, но не оплаченных товаров,  не может быть принята.

В соответствии с буквальным толкованием   пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ  расчетный метод определения  налогов может быть применен  при ведении налогоплательщиком  учета  с нарушениями, только при условии, что указанные нарушения  привели к невозможности исчислить налоги.

Отражение предпринимателем  в книге учета доходов и расходов покупной стоимости реализованных, но не оплаченных  товаров, не препятствует  исчислению налоговых обязательств на основании как первичных документов бухгалтерского учета, так и иных  бухгалтерских документов (регистров бухгалтерского учета), путем  сверки первичных документов с обобщающими данными реестров доходов и расходов за 2003 - 2004 г.г., книг покупок, продаж, данных  книги учета доходов и расходов. 

Таким образом, исключение из состава профессиональных налоговых вычетов  сумм 262 420,45 рублей и  991 286,59 рублей противоречит  требованиям  Налогового кодекса РФ, и не основано на первичных документах бухгалтерского учета.

Кроме того, в ходе выездной налоговой проверки  инспекцией не установлено  неправомерное отражение  предпринимателем  в книге  учета доходов  и расходов  покупной стоимости реализованных, но не оплаченных товаров,  указанный вопрос не исследовался налоговым органом, что подтверждается  как актом проверки, так и решением инспекции.

Согласно ст. 100 НК РФ в акте налоговой проверки указываются  документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых,  выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи настоящего Кодекса, в случае если настоящим Кодексом предусмотрена ответственность за данные нарушения законодательства о налогах и сборах.

Материалами дела подтверждается, что в акте проверки  не отражены нарушения предпринимателя, связанные с  завышением  профессионального налогового вычета, связанного с учетом покупной стоимости реализованных, но не оплаченных товаров.

Пунктом 1 статьи 100.1 НК РФ установлено, что дела о выявленных в ходе выездной налоговой проверки налоговых правонарушениях рассматриваются в порядке, предусмотренном статьей 101 НК РФ. Согласно пункту 5 статьи 101 НК РФ в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа устанавливает, совершало ли лицо, в отношении которого был составлен акт налоговой проверки, нарушение законодательства о налогах и сборах; устанавливает, образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения; устанавливает, имеются ли основания для привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения, а также выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

В соответствии со статьей 101 НК РФ в решении о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения, как они установлены проведенной проверкой, документы и иные сведения, которые подтверждают указанные обстоятельства, доводы, приводимые налогоплательщиком в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей Кодекса, предусматривающих данные правонарушения и применяемые меры ответственности.

В решении инспекции отсутствуют сведения  о  выявленных нарушениях, связанных с завышением  профессионального налогового вычета на сумму  расходов по приобретению  реализованных, но не оплаченных товаров, а также доказательства, подтверждающие  факт  совершения налогоплательщиком указанного правонарушения.

Таким образом, поскольку факт  совершения  предпринимателем  налогового правонарушения, выразившегося   в  занижении сумм  НДФЛ и ЕСН, в связи с  завышением  профессиональных налоговых вычетов в 2003- 2004 гг. на  покупную стоимость  реализованных, но не оплаченных товаров, в ходе выездной налоговой проверки не установлен, доказательства  совершения указанного правонарушения  налоговым органом  не исследованы,  вывод суда первой инстанции  об отказе в применении профессионального налогового вычета в суммах 262 420,45 рублей,  991 286,59 рублей за 2003-2004г.  сделан с нарушением норм материального права и  не соответствует фактическим обстоятельствам как по праву, так и по размеру.

Апелляционная жалоба предпринимателя по данному эпизоду подлежит удовлетворению.

В ходе выездной налоговой проверкой инспекцией из состава  профессиональных налоговых вычетов за 2004г. исключены расходы предпринимателя на оплату консультационных услуг, оказанных ООО «Балт-Пром» в сумме 10 000 рублей  и ООО «Север-Снаб-Пром» в сумме 20 000 рублей.

В соответствии с условиями акта о выполнении работ (услуг) № 1574 от 24.12.2003. обществом с ограниченной ответственностью «Балт-Пром» Саврас были оказаны услуги консультационного характера в области бухгалтерского учёта и налогообложения в Российской Федерации за период июль-август 2003 года (л.д.50 т.2). Стоимость предоставленных услуг согласно имеющемуся в материалах дела счёту-фактуре № 1574 от 24.12.2003. составила 10.000 руб. (без НДС) (л. 13 Приложения к делу), оплаченный Саврас по платёжному поручению № 12 от 04.02.2004. (л.д.51 т.2). Кроме того, в последующем вышеуказанному периоде - сентябре-декабре 2003 года названные услуги были оказаны заявителю обществом с ограниченной ответственность «Север-Снаб-Пром», что подтверждается актом о выполнении работ (услуг) № 345 от 29.12.2003. (л.д.49 т.2), стоимость которых составила 20.000 руб. (без налога на добавленную стоимость), оплаченные Саврас платёжным поручением № 16 от 13.02.2004. в соответствии со счётом-фактурой № 345 от 29.12.2003. (л.д.52 т.2, л.20 Приложения к делу). Факт оказания услуг подтверждается также представленными в материалы дела  актами.

Таким  образом,  суд первой инстанции  правомерно пришел к выводу  о  документальном  подтверждении спорных расходов.

Суд первой инстанции, оценив представленные налогоплательщиком документы в обоснование заявленных по рассматриваемым эпизодам профессиональных налоговых вычетов, а также, учитывая то обстоятельство, что Инспекцией факты, подтверждающие недобросовестность налогоплательщика, отсутствие финансово-хозяйственных отношений с вышерассмотренными поставщиками не установлены, суд приходит к выводу о документальном подтверждении заявителем спорных вычетов и об отсутствии у налогового органа оснований для отказа в их предоставлении.

В апелляционную инстанцию не представлено доказательств, опровергающих выводы суда первой инстанции. Кроме того, все доводы налогового органа  оценены судом  первой инстанции, выводы изложены в оспариваемом решении.

В ходе налоговой проверки  налоговым органом из состава профессиональных налоговых вычетов за 2004 год исключены расходы по обучению предпринимателя  на бухгалтерских курсах в сумме 6 100 рублей, в связи    с тем, что данные расходы не связаны с предпринимательской деятельностью Саврас.

Согласно подпункту 23 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации к прочим расходам, связанным с производством и реализацией и уменьшающим облагаемую налогом на прибыль базу, относятся расходы на подготовку и переподготовку кадров, состоящих в штате налогоплательщика, на договорной основе в порядке, предусмотренном пунктом 3 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации.

Поскольку  обучение  предпринимателя на бухгалтерских курсах, позволяет должным образом вести учёт результатов своей предпринимательской деятельности, и, как следствие, должным образом исполнять связанные с такой деятельностью обязанности налогоплательщика, судом первой инстанции  сделан правомерный вывод  о том, что указанные расходы связаны с  деятельностью по получению дохода от предпринимательской деятельности. В материалы дела представлены документы, свидетельствующие о том, что расходы подтверждены документально (счет-фактура, платежные документы,  удостоверение).

Из материалов дела следует, что между автономной некоммерческой организацией «Мурманский учебный центр»