Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.03.2009 по делу n А42-1350/2008. Изменить решение

налогообложения (далее в настоящей главе - общий режим налогообложения) и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

В силу пункта 4 статьи 346.26 НК РФ уплата организациями единого налога предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций (в отношении прибыли, полученной от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), налога на имущество организаций (в отношении имущества, используемого для ведения предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом) и единого социального налога (в отношении выплат, производимых физическим лицам в связи с ведением предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом).

Пунктом 6 статьи 346.26 НК РФ установлено, что при осуществлении нескольких видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению единым налогом в соответствии с настоящей главой, учет показателей, необходимых для исчисления налога, ведется раздельно по каждому виду деятельности.

Согласно пункту 10 статьи 274 НК РФ налогоплательщики, применяющие в соответствии с настоящим Кодексом специальные налоговые режимы, при исчислении налоговой базы по налогу не учитывают доходы и расходы, относящиеся к таким режимам.

Анализируя вышеуказанные положения пунктов 4, 6 статьи 346.26, пункта 10 статьи 274 НК РФ в совокупности, следует сделать вывод о том, что бюджетная организация в целях применения пункта 3 статьи 321.1 НК РФ при определении доходов от предпринимательской деятельности не вправе включать в них доходы от предпринимательской деятельности, переведенной на уплату единого налога на вмененный доход.

При таких обстоятельствах, судом апелляционной инстанции произведен перерасчет налога на прибыль, подлежащего уплате за проверяемые периоды.

Расчет налога на прибыль за 2005 год:

- общая сумма доходов Учреждения (включая средства целевого финансирования) - 293 572 300,70 руб.;

- доход Учреждения от предпринимательской деятельности - 30 647 403 руб.;

- общая сумма расходов Учреждения на коммунальные услуги - 17 909 824,90 руб.;

- процент распределения расходов по коммунальным услугам в целях уменьшения доходов, полученных от предпринимательской деятельности, - 10,44 % (30 647 403 х 100 / 293 572 300,70);

- общая сумма расходов Учреждения на коммунальные услуги, подлежащая учету в целях исчисления налога на прибыль, - 1 869 785,72 руб. (17 909 824,90 х 10,44%);

- общая сумма расходов Учреждения на коммунальные услуги, учтенная при проведении проверки, - 1 578 767, 16 руб.;

- неправомерно не учтенная Инспекцией разница расходов на коммунальные услуги - 291 018,56 руб. (1 869 785,72 - 1 578 767,16);

- общая сумма расходов, определенных Инспекцией по результатам проверки, связанных с предпринимательской деятельностью - 24 246 572 руб.;

- налоговая база - 6 109 812,44 руб. (30 647 403 - 24 246 572 - 291 018,56);

- налог на прибыль, подлежащий уплате, - 1 466 355 руб. (6 109 812,44 х 24%);

- начисленный по результатам проверки налог - 1 536 199 руб.;

- неправомерно начисленный проверкой налог на прибыль за 2005 год - 69 844 руб. (1 536 199 - 1 466 355).

При расчете налога за 2006 год апелляционная инстанция  считает, что суд обоснованно принял у Учреждения документы, не представленные при проведении выездной налоговой проверки, подтверждающие коммунальные расходы, на сумму 307 002,51 руб.

Как указано в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 12.07.2006 № 267-О, часть 4 статьи 200 АПК РФ предполагает, что налогоплательщик вправе представить документы, а арбитражные суды обязаны исследовать документы, которые являются основанием для получения налогового вычета, независимо от того, были ли эти документы истребованы и исследованы налоговым органом при решении вопроса о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности и предоставлении налогового вычета.

Аналогичная позиция изложена в пункте 29 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации».

Само по себе непредставление налогоплательщиком документов в ходе налоговой проверки не лишает его права на их представление в суд для исследования и оценки в совокупности с другими доказательствами по правилам статей 66 - 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Вместе с тем, материалами дела подтверждено, что расходы в сумме 357,33 руб., также принятые судом, относятся к виду деятельности, облагаемому единым налогом на вмененный доход, следовательно, не могут быть учтены в целях исчисления налога на прибыль (счета-фактуры от 31.05.2006 № 111/422 на сумму 49,61 руб., от 06.03.2006 № 41 на сумму 52,75 руб., от 02.05.2006 № 99/422 на сумму 49,61 руб., от 03.04.2006 № 69/422 на сумму 54,01 руб., от 20.12.2006 № 259/422 на сумму 34,54 руб., от 09.02.2006 № 29 на сумму 60,29 руб., от 02.10.2006 № 193/422 на сумму 37,05 руб., от 30.10.2006 № 230/422 на сумму 19,47 руб.). То обстоятельство, что указанные затраты относятся к деятельности, переведенной на уплату единого налога на вмененный доход, Учреждением в суде апелляционной инстанции признано.

Расчет налога на прибыль за 2006 год:

- общая сумма доходов Учреждения (включая средства целевого финансирования) - 427 785 150,34 руб.;

- доход Учреждения от предпринимательской деятельности - 43 387 744 руб.;

- общая сумма расходов Учреждения на коммунальные услуги - 20 486 496,25 руб.;

- процент распределения расходов по коммунальным услугам в целях уменьшения доходов, полученных от предпринимательской деятельности, - 10,14 % (43 387 744 х 100 / 427 785 150,34 );

- общая сумма расходов Учреждения на коммунальные услуги, подлежащая учету в целях исчисления налога на прибыль - 2 077 330,72 руб. (20 486 496,25  х 10,14%);

- общая сумма расходов Учреждения на коммунальные услуги, учтенная при проведении проверки, - 1 331 764,93 руб.;

- неправомерно не учтенная Инспекцией разница расходов на коммунальные услуги - 745 565,79 руб. (2 077 330,72 - 1 331 764,93) ;

- общая сумма расходов, определенных Инспекцией по результатам проверки, связанных с предпринимательской деятельностью - 36 393 945 руб.;

- налоговая база - 6 248 233,21 руб. (43 387 744 - 36 393 945 - 745 565,79);

- налог на прибыль, подлежащий уплате, - 1 499 576 руб. (6 248 233,21 х 24%);

- начисленный по результатам проверки налог - 1 671 509 руб.;

- неправомерно начисленный проверкой налог на прибыль за 2006 год - 171 933 руб. (1 671 509 - 1 499 576).

Учитывая изложенное, Инспекция по указанному эпизоду неправомерно начислила Учреждению налог на прибыль за 2005 - 2006 годы в общей сумме 241 777 руб., а не в сумме 474 733 руб. как это установил суд первой инстанции. При таких обстоятельствах решение суда первой инстанции подлежит изменению.

Суд первой инстанции удовлетворил заявление Учреждения о признании недействительным решения Инспекции от 29.01.2008 № 4 по эпизоду, связанному с применением физического показателя «площадь торгового зала» при доначислении единого налога на вмененный доход за 2005-2006 годы  по объекту, расположенному по адресу: г.Мончегорск, ул.Кондрикова, д.2.

Суд признал обоснованными доводы Учреждения о том, что в целях исчисления единого налога на вмененный доход по указанному объекту необходимо было применять физический показатель «торговое место».

Суд указал, что аптечный пункт по адресу: г.Мончегорск, ул.Кондрикова, д.2, располагается в здании, занимаемом медицинским учреждением; указанное здание прочно связано фундаментом с землей и присоединено к инженерным коммуникациям; медицинские учреждения не являются местами, специально предназначенными для ведения торговли. Указанные обстоятельства позволили суду сделать вывод о том, что аптечный пункт, расположенный по адресу: г.Мончегорск, ул.Кондрикова, д.2, отвечает критериям стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, и в целях исчисления единого налога на вмененный доход по данному объекту следует применять физический показатель «торговое место».

Апелляционная инстанция не может согласиться с решением суда по данному эпизоду.

Как следует из материалов дела, на основании договора от 12.01.2005 № 1 Учреждение в соответствии с Распоряжением администрации г.Мончегорска от 17.02.2004 № 90-р приняло от Комитета по управлению муниципальным имуществом г.Мончегорска в оперативное управление помещение, расположенное по адресу: г.Мончегорск, ул.Кондрикова, д.2, - здание (часть) дерматовенерологического отделения, поликлиника, аптечный пункт общей площадью 219,8 кв.м. В аптечном пункте, расположенном по указанному адресу, Учреждение осуществляло розничную торговлю фармацевтическими товарами.

Проверкой установлено и не оспаривается Учреждением, что в проверяемых периодах по виду деятельности - розничная торговля фармацевтическими средствами, осуществляемой в данном аптечном пункте, оно должно быль в соответствии с пунктами 1, 2 статьи 346.26 НК РФ и Законом Мурманской области от 18.11.2002 № 367-01-ЗМО применять систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности. Спор между Инспекцией и Учреждением заключается в применении физического показателя «площадь торгового зала» либо «торговое место» в целях исчисления единого налога на вмененный доход.

В 2005 году в соответствии с пунктом 2 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход применялась в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более 150 квадратных метров, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади, в 2006 году - в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли, а также розничной торговли, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.

Основные понятия, используемые в целях главы  26.3 НК РФ определены статьей 346.27 НК РФ.

Указанная статья в редакции, действовавшей в 2005 году, устанавливала, что:

стационарная торговая сеть - торговая сеть, расположенная в специально оборудованных, предназначенных для ведения торговли зданиях (их частях) и строениях. Стационарную торговую сеть образуют строительные системы, прочно связанные фундаментом с земельным участком и подсоединенные к инженерным коммуникациям. К данной категории торговых объектов относятся магазины, павильоны и киоски;

нестационарная торговая сеть - торговая сеть, функционирующая на принципах развозной и разносной торговли, а также иные объекты организации торговли, не относимые в соответствии с требованиями предыдущего абзаца настоящей статьи к стационарной торговой сети;

площадь торгового зала (зала обслуживания посетителей) - площадь всех помещений и открытых площадок, используемых налогоплательщиком для торговли или организации общественного питания, определяемая на основе инвентаризационных и правоустанавливающих документов, за исключением подсобных, административно-бытовых помещений, а также помещений для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже, в которых не производится обслуживание посетителей;

магазин - специально оборудованное стационарное здание (его часть), предназначенное для продажи товаров и оказания услуг покупателям и обеспеченное торговыми, подсобными, административно-бытовыми помещениями, а также помещениями для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже;

павильон - строение, имеющее торговый зал и, рассчитанное на одно или несколько рабочих мест;

киоск - строение, которое не имеет торгового зала и рассчитано на одно рабочее место продавца;

торговое место - место, используемое для совершения сделок купли-продажи.

В редакции, действовавшей в 2006 году, статья 346.27 НК РФ устанавливала, что:

стационарная торговая сеть - торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях, строениях, сооружениях, подсоединенных к инженерным коммуникациям;

стационарная торговая сеть, имеющая торговые залы, - торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях и строениях (их частях), имеющих оснащенные специальным оборудованием обособленные помещения, предназначенные для ведения розничной торговли и обслуживания покупателей. К данной категории торговых объектов относятся магазины и павильоны;

стационарная торговая сеть, не имеющая торговых залов, - торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях, строениях и сооружениях (их частях), не имеющих обособленных и специально оснащенных для этих целей помещений, а также в зданиях, строениях и сооружениях (их частях), используемых для заключения договоров розничной купли-продажи, а также для проведения торгов. К данной категории торговых объектов относятся крытые рынки (ярмарки), торговые комплексы, киоски и другие аналогичные объекты;

площадь торгового зала - часть магазина, павильона (открытой площадки), занятая оборудованием, предназначенным для выкладки, демонстрации товаров, проведения денежных расчетов и обслуживания покупателей, площадь контрольно-кассовых узлов и кассовых кабин, площадь рабочих мест обслуживающего персонала, а также площадь проходов для покупателей. К площади торгового зала относится также арендуемая часть площади торгового зала. Площадь подсобных, административно-бытовых помещений, а также помещений для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже, в которых не производится обслуживание покупателей, не относится к площади торгового зала. Площадь торгового зала определяется на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов;

В целях настоящей главы к инвентаризационным и правоустанавливающим документам относятся любые имеющиеся у организации или индивидуального предпринимателя документы на объект стационарной торговой сети (организации общественного питания), содержащие необходимую информацию о назначении, конструктивных особенностях и планировке помещений такого объекта, а также информацию, подтверждающую право пользования данным объектом (договор купли-продажи нежилого помещения, технический паспорт на нежилое помещение, планы, схемы, экспликации, договор аренды (субаренды) нежилого помещения или его части (частей), разрешение на право обслуживания посетителей на открытой площадке и другие документы);

магазин - специально оборудованное здание (его часть), предназначенное для продажи товаров и оказания услуг покупателям и обеспеченное торговыми, подсобными, административно-бытовыми помещениями, а также помещениями