Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.10.2009 по делу n А56-20266/2009. Отменить решение полностью и принять новый с/а

признаются, в частности, доходы в виде использованных не по целевому назначению имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, которые получены в рамках целевых поступлений, целевого финансирования.

В ходе проверки установлено, что сумма средств, полученных от дольщиков по каждому объекту строительства, превышает фактическую себестоимость строительства. В материалах дела отсутствуют доказательства того, что Кооператив производил возврат инвесторам излишне уплаченных инвесторами сумм.

            При таких обстоятельствах, денежные средства, полученные от дольщиков и  не переданные застройщику-заказчику, не аккумулированные на его счетах, признаются доходами, использованными не по целевому назначению, и подлежат  включению налогоплательщиком в состав внереализационных доходов за соответствующий период.

            Исходя из вышеизложенного, вывод инспекции о занижении Кооперативом  внереализационных доходов за 2006 год на сумму 35 213 806 рублей (доход в размере 660 557 рублей отражен налогоплательщиком), за 9 месяцев 2007 года  на сумму 35 216 887 рублей (доход в размере 1 823 409 рублей отражен) основан на правильном применении ст. 250, 251 НК РФ.

            Основания для признания  недействительным решения инспекции  в части пунктов 1.2.1.2.Б и 1.2.1.3.Б  отсутствуют.

            В указанной части  решение суда  первой инстанции  подлежит отмене поскольку основано на ошибочном толковании норм материального права.

            2. По данным налоговой декларации  по налогу на прибыль  за 2006 год внереализационные  доходы (признанные должниками  штрафы и пени, полученные  за нарушение договорных обязательств по расторгнутым  договорам долевого участия) составили  1 666 955 рублей.  

В ходе проверки налоговым органом установлено занижение Кооперативом  внереализационного дохода  за 2006 год  в сумме 18 495 518 рублей (пункт 1.2.3.2. решения инспекции).

            Материалами дела подтверждено, что Кооперативом 19.07.2004 заключен договор с АКСБ РФ об открытии невозобновляемой  кредитной линии с лимитом в сумме 12 500 000 долларов США для финансирования затрат  по строительству многофункционального  комплекса «Золотая Гавань».

На основании п. 11 ст. 250 НК РФ внереализационными доходами, учитываемыми в целях налогообложения прибыли, признаются доходы в виде положительной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Банком России.

При этом положительной курсовой разницей признается курсовая разница, возникающая при дооценке имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований, выраженных в иностранной валюте, либо при уценке выраженных в иностранной валюте обязательств.

            Материалами дела подтверждено, что положительная разница по валютному кредиту за 2006 год составила 18 495 518 рублей, которая Кооперативом не отражена в составе  внереализационных доходов за соответствующий налоговый период.

            Таким образом, доходы (расходы) налогоплательщика в виде положительных (отрицательных) курсовых разниц, возникающих при переоценке валютных ценностей в виде полученных средств целевого финансирования (инвестиционный кредит), учитываются налогоплательщиками в составе доходов, которые подлежат налогообложению налогом на прибыль организаций (расходов, уменьшающих полученные доходы при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций).

            При указанных обстоятельствах вывод налогового органа о занижении Кооперативом внереализационных доходов за 2006 год в размере 18 495 518 рублей основан на правильном применении норм материального права.

            Основания для признания недействительным решения инспекции в части пункта 1.2.3.2. отсутствуют.

            Решение  суда первой инстанции в указанной части основано на неправильном применении норм материального права, в связи с чем,  подлежит отмене в указанной части.

            3. В ходе проверки инспекцией установлено, что  Кооперативом заключены агентские договоры  № 22/04-А от 23.03.2004, № 81И-А от 24.02.2006, в соответствии с которыми агент – ЗАО «Центральное  управление недвижимости ЛенСпецСМУ» за вознаграждение выполняет услуги по  поиску и привлечению денежных средств физических и юридических лиц по договорам долевого участия в строительстве  квартир и нежилых помещений. Представленными в материалы дела доказательствами подтверждено, что именно агентом заключены договоры долевого участия с конкретными лицами. Агент также осуществлял  получение денежных средств по договорам долевого участия.

            Расходы по услугам агента  в 2006 году составили 25 374 765 рублей, за 9 месяцев 2007 года – 12 636 423 рубля.

            Согласно подпункту 20 пункта 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам, в частности, относятся другие обоснованные расходы.

Поскольку  расходы кооператива по оплате услуг агента являются обоснованными и документально подтвержденными в соответствии с требованиями ст. 252, 265 НК РФ указанные затраты подлежат отнесению в состав внереализационных расходов.

При проведении проверки  инспекцией сделан вывод о необоснованности включения кооперативом в состав расходов суммы НДС, предъявленные агентом по выполненным услугам, за 2006 год в размере 3 870 727 рублей, за 9 месяцев 2007 года – 1 927 590 рублей (пункты решения 2.2.2. (1а), 2.2.3. (2а).

В соответствии с пунктом 1 статьи 170 НК РФ суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав, не включаются в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), за исключением случаев, предусмотренных пунктом 2 названной статьи. Согласно подпункту 1 пункта 2 статьи 170 НК РФ суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, в случаях приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения).

            Материалами дела подтверждено, что Кооператив деятельность по  реализации товаров, работ, услуг не осуществляет. В проверяемом периоде кооперативом получен только внереализационный доход в виде использованных не по целевому назначению  инвестиционных денежных средств, а также  в виде положительной курсовой разницы.

            Поскольку приобретение услуг агентов не связано с деятельностью, результаты которой подлежат налогообложению  НДС, Кооператив правомерно  учитывал в составе расходов (подлежат  учету в  составе внереализационных расходов) суммы НДС, предъявленные агентом по выполненным  услугам.

            Решение инспекции в части пунктов 2.2.2. (1а), 2.2.3. (2а) противоречит требованиям НК РФ и  подлежит признанию недействительным.

               4. В ходе проверки установлено, что Кооперативом в нарушение  требований учетной политики неправомерно списаны в расходы  затраты по валютному кредиту (расходы по услугам банка, проценты  по валютному  кредиту) в 2006 году  9 788 990 рублей,  за 9 месяцев 2007 года – 18 912 290 рублей.

 Пунктом 2.4.7. учтенной политики установлено, что  все затраты по валютному кредиту  относятся пропорционально по корпусам объекта на расходы по оказанию услуг третьим лицам, участникам долевого  строительства, учитываемым на балансовом счете «Целевое финансирование» только в случае, если валютный кредит получен и выплачен до  начала  заключения  договоров  предварительной купли-продажи квартир и нежилых помещений.

            Валютный кредит  получен в 2004 году.

            Начало заключения  предварительных договоров  купли-продажи – 14.04.2005.

            Инспекцией установлено, что по состоянию на 31.12.2005 кредиторская задолженность по договорам  предварительной купли-продажи квартир  составляет 541 072 961 рубль.

Погашение кредита завершено 31.07.2006, что подтверждается представленными в материалы дела  платежными документами (Приложение № 2).

Таким образом, условие для пропорционального отнесения  затрат по валютному кредиту по корпусам объекта, определенное приказом об учетной политике, Кооперативом не исполнено. При этом, затраты распределены пропорционально корпусам.

Согласно подпунктам 2, 5, 6, 15 пункта 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов включаются расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, курсовые разницы, услуги банка.

В силу прямого указания  ст. 265 НК РФ внереализационным расходом признаются проценты по долговым обязательствам (курсовые разницы) любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного).

Пунктом 1 статьи 272 НК РФ определено, что расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся,

В соответствии с пунктом 8 статьи 272 НК РФ  по договорам займа и иным аналогичным договорам (иным долговым обязательствам, включая ценные бумаги), срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, в целях налогообложения прибыли расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на конец соответствующего отчетного (налогового) периода.

Исходя из требований НК РФ   проценты по долговым обязательствам, курсовые разницы, расходы по услугам банка подлежат включению во внереализационные расходы тех налоговых периодов, к которым они относятся, а именно к 2005, 2006 годам.

При таких обстоятельствах, выводы  инспекции о завышении внереализационных расходов  за  2006 год  9 788 990 рублей,  за 9 месяцев 2007 года – 18 912 290 рублей основаны на правильном применении норм материального права.

Основания для признания недействительным решения налогового органа в части  пунктов 2.2.2. (1б), 2.2.3. (2б) отсутствуют.

5. В ходе проверки установлено, что в декларации  по налогу на прибыль за 2005 год кооперативом  отражены внереализационные расходы  в размере 12 000 рублей.

Подпунктами 2, 6, 15 пункта 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов включаются расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, услуги банка.

Согласно пп. 5 п. 1 ст. 265 Налогового кодекса РФ в состав внереализационных расходов, которые учитываются при формировании налогооблагаемой прибыли, включаются затраты в виде отрицательной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Банком России.

Отрицательной курсовой разницей признается курсовая разница, возникающая при уценке имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований, выраженных в иностранной валюте, или при дооценке выраженных в иностранной валюте обязательств.

При этом обязательства и требования, выраженные в иностранной валюте, имущество в виде валютных ценностей пересчитываются на дату перехода права собственности по операциям с указанным имуществом, прекращения (исполнения) обязательств и требований и (или) на последний день отчетного (налогового) периода в зависимости от того, что произошло раньше (п. 8 ст. 271 и п. 10 ст. 272 НК РФ).

Инспекцией установлено, что Кооперативом за 2005 год занижены   внереализационные расходы  на сумму затрат по валютному кредиту за 2005 год на  сумму 39 014 685 рублей.

В декларации  по налогу на прибыль  за 2006 год Кооперативом отражены внереализационные расходы в размере 17 490 рублей.

В нарушение ст. 265, 272  НК РФ Кооперативом занижены внереализационных расходы в виде затрат по валютному кредиту за 2006 год в размере 15 481 709 рублей.

Выводы налогового органа  о занижении  Кооперативом внереализационных расходов на сумму 54 496 394 рубля, в том числе  за 2005 г. – 39 014 685 рублей, за 2006 г. – 15 481 709 рублей, основаны на правильном применении ст. 265, 272 НК РФ, в связи с чем основания для признания недействительным решения инспекции в части пункта 2.3 отсутствуют.

  Решение суда первой инстанции в указанной части подлежит отмене.

5. Пунктом 2.4. решения инспекции  произведен расчет налоговых обязательств по налогу на прибыль за 2005, 2006, 2007 года.

2005 год.

В декларации  по налогу на прибыль за 2005 год отражены внереализационные доходы в размере 537 993 рубля, внереализационные расходы в размере 12 000 рублей. Кооперативом  исчислен и уплачен налог на прибыль за 2005 год в размере 126 238 рублей.

В ходе проверки установлено занижение внереализационных расходов на сумму 39 026 695 рублей. Поскольку факт занижения Кооперативом  внереализационных расходов на сумму 39 026 695 рублей признан судом правомерным, вывод  инспекции о том, что по итогам 2005 года у Кооператива сложился убыток в размере 38 488 692 рубля (537 993 – 12000 – 39 026 695) является обоснованным.

По итогам 2005 года у Кооператива также сложилась переплата по налогу на прибыль в размере 126 238 рублей, как излишне уплаченный налог на прибыль за 2005 год.

2006 год.

Материалами дела подтверждено наличие на 01.01.2006 убытка в размере 38 488 692 рубля.

Однако налоговым органом при расчете налоговых обязательств Кооператива за 2006 год не учтен указанный убыток.

Довод инспекции о том, что налоговый орган при доначислении налога по результатам выездной налоговой проверки не обязан учитывать убыток, следует признать несостоятельным, поскольку это утверждение противоречит положениям статьи 283 НК РФ, в соответствии с  которым у налогоплательщика объективно существует право на уменьшение налоговой базы.

Положения главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, а также главы 13 названного Кодекса не содержат такого обязательного условия для учета сумм убытков прошлых лет, установленных