Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.07.2013 по делу n А56-51095/2012. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

момент заключения соглашения (сделки) являлись срочными поставочными сделками.

Зачет по поставочным сделкам является допустимым с точки зрения закона и не является основанием для переквалификации ФИСС, т. к. экономическая и правовая природа сделки не изменилась в зависимости от способа исполнения.

При таких обстоятельствах, Банк правомерно произвел учет убытков в составе налоговой базы, определяемой в порядке ст. 274 НК РФ, т.е. общей налоговой базы (абз. 2 п. 5 ст. 304 НК РФ).

Суд первой инстанции на основании установленных обстоятельств сделал правильный вывод об отсутствии у налогового органа правовых оснований для доначисления налога на прибыль  за 2009 год по сроку уплаты 28.03.2010 в сумме 58 513 109 рублей.

С учетом признания недействительным доначисления налога на прибыль в сумме 58 513 109 рублей и имеющейся переплаты, что подтверждается представленными в материалы дела расчетами пени (Приложения к решению) и не оспаривается налоговым органом, суд первой инстанции также правомерно признал недействительным решение инспекции в части доначисления пени в сумме 498 153,38 рублей.

2. Налог на прибыль за 2010 год в сумме 1 186 773 рубля.

В ходе проверки инспекцией сделан вывод о нарушении Банком п. 9 ст. 258 НК РФ, выразившемся в занижении налоговой базы по налогу на прибыль за 2010 год на сумму  неправомерно отнесенной амортизационной премии.

Согласно статье 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается полученная налогоплательщиком прибыль, которая определяется как доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты понесенные налогоплательщиком.

В статье 253 НК РФ (подпункт 3 пункта 2) к расходам, связанным с производством и (или) реализацией, отнесены суммы начисленной амортизации.

На основании пункта 1 статьи 256 НК РФ амортизируемым имуществом признается имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности, используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации.

Согласно пункту 9 статьи 258 НК РФ в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации амортизируемое имущество принимается на учет по первоначальной стоимости, определяемой в соответствии со статьей 257 названного Кодекса, если иное не предусмотрено этой главой.

Исходя из пункта 4 статьи 259 НК РФ начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.

В силу абзаца второго пункта 9 статьи 258 НК РФ (в редакции Федерального закона от 16.11.2008 N 224-ФЗ, а до 01.01.2009 согласно пункту 1.1 статьи 259 НК РФ) организация вправе часть первоначальной стоимости основного средства не более 10 процентов (не более 30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно), а также не более 10 процентов (не более 30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) расходов, которые понесены в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств и суммы которых определяются в соответствии со статьей 257 настоящего Кодекса.

 Указанная премия непосредственно связана с понятием амортизационного имущества, то есть ее применение возможно только по имуществу, используемому с целью извлечения дохода.

Правомерность отнесения в состав расходов сумм начисленной амортизационной премии определяется наличием затрат на приобретение (сооружение) имущества, а также их соответствием критериям амортизируемого имущества.

Если налогоплательщик использует указанное право, соответствующие объекты основных средств после их ввода в эксплуатацию включаются в амортизационные группы (подгруппы) по своей первоначальной стоимости за вычетом не более 10 процентов (не более 30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) первоначальной стоимости, отнесенных в состав расходов отчетного (налогового) периода, а суммы, на которые изменяется первоначальная стоимость объектов в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации объектов, учитываются в суммарном балансе амортизационных групп (подгрупп) (изменяют первоначальную стоимость объектов, амортизация по которым начисляется линейным методом в соответствии со ст. 259 Налогового кодекса Российской Федерации) за вычетом не более 10 процентов (не более 30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) таких сумм.

В соответствии с п. 4 ст. 259 Налогового кодекса Российской Федерации начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.

Общество имеет право воспользоваться льготой, установленной в пункте 9 статьи 258 Кодекса при наличии затрат на приобретение объектов основных средств.

Из анализа указанных норм права следует, что правом на применение амортизационной премии  налогоплательщик вправе воспользоваться в момент введения объекта основного средства в эксплуатацию.

Материалами дела  установлено, что 20.03.2006 Банком было введено в эксплуатацию нежилое помещение, находящееся по адресу: Москва, Вознесенский пер., дом 11/1, по первоначальной стоимости 66 659 957,76  руб.

05.06.2008 Банк заключил с Иностранной компанией «Элсинио Коммершиал Лтд» договор купли-продажи данного нежилого помещения. На дату реализации указанного объекта основных средств остаточная стоимость составляла 61 305 002,76 руб.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 23.07.2009 по делу № А40-41635/09-64-283 договор купли продажи был расторгнут, в связи с чем Банку по акту от 12.11.2009 помещения были возвращены. Указанные обстоятельства отражены в решении Арбитражного суда города Москвы от 26.03.2010 по делу А40-1073/10-113-8.             В соответствии с налоговым регистром по учету расходов по амортизации основных средств Банк принял объект на учет в целях налогообложения 30.07.2010 по балансовой стоимости  - 61 305 002,77 руб.

В августе 2010 года Банк включил в расходы сумму амортизационной премии в размере 6 130 500,28 руб., а также начислил  с августа по декабрь 2010 года амортизацию основного средства с первоначальной стоимости объекта 55 174 502,49 руб.

Таким образом, в 2010 году Банком уменьшена первоначальная стоимость объекта (сформированная в 2006 году) на сумму отнесенной к расходам амортизационной премии (61  305 002,07 руб. – 10% составляющие 6 130 500,28 руб.), которая подлежала учету  в 2006 году.

Согласно абзаце 2 пункта 1 статьи 257 Налогового кодекса РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно, - как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с пунктом 8 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных Кодексом.

В силу  ст. 258 НК РФ объекты основных средств после их ввода в эксплуатацию включаются в амортизационные группы по своей первоначальной стоимости за вычетом амортизационной премии, при условии если налогоплательщик воспользовался правом на  применение амортизационной премии.

В порядке статьи 285 Налогового кодекса РФ налоговым периодом по налогу признается календарный год. Отчетными периодами по налогу признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года. Отчетными периодами для налогоплательщиков, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, признаются месяц, два месяца, три месяца и так далее до окончания календарного года.

Согласно статье 289 Налогового кодекса РФ налогоплательщики независимо от наличия у них обязанности по уплате налога и (или) авансовых платежей по налогу, особенностей исчисления и уплаты налога обязаны по истечении каждого отчетного и налогового периода представлять в налоговые органы по месту своего нахождения и месту нахождения каждого обособленного подразделения, если иное не предусмотрено настоящим пунктом, соответствующие налоговые декларации в порядке, определенном настоящей статьей.

Налоговые декларации (налоговые расчеты) по итогам налогового периода представляются налогоплательщиками (налоговыми агентами) не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Пункт 1 статьи 54 Налогового кодекса РФ предусматривает, что налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения). В случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений) перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения).

Судом первой инстанции установлено и материалами дела подтверждается, что право на применение амортизационной премии  возникло у Банка в 2006 году, однако, доказательств  того обстоятельства, что налогоплательщик воспользовался правом на применение амортизационной премии в материалы дела не представлено.

Банк в обоснование своей позиции ссылается на  обнаружение ошибки (неприменение амортизационной премии)  в 2010 году, которые привели к излишней уплате налога на прибыль  за 2006 год, что ему  позволяет в соответствии с п. 2 ст. 547 НК РФ учесть спорные расходы (10% амортизационной премии) в году обнаружения ошибки, а именно в 2010 году.

Согласно статье 313 Налогового кодекса РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета.

Налоговый учет осуществляется в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, а также обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога.

Данные налогового учета должны отражать порядок формирования суммы доходов и расходов, порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде, сумму остатка расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах, порядок формирования сумм создаваемых резервов, а также сумму задолженности по расчетам с бюджетом по налогу.

Подтверждением данных налогового учета являются: 1) первичные учетные документы (включая справку бухгалтера); 2) аналитические регистры налогового учета; 3) расчет налоговой базы.

Согласно статье 81 Налогового кодекса РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей.

При обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей. При этом уточненная налоговая декларация, представленная после истечения установленного срока подачи декларации, не считается представленной с нарушением срока.

Следовательно, налоговая база исчисляется по каждому налоговому периоду на основе данных регистров бухгалтерского учета. При обнаружении ошибок в исчислении налоговой базы, относящимся к прошлым налоговым периодам, перерасчет производится за период, в котором были совершены ошибки.

Материалами дела подтверждается, что спорная сумма является амортизационной премией, подлежащей учету  в 2006 году, при вводе  объекта основных средств  в эксплуатацию.

По мнению Банка ошибка, выразившаяся в неучете амортизационной премии в 2006 году установлена  при постановке на учет имущества, возвращенного по расторгнутому в судебном порядке договору.

Исходя из анализа указанных выше обстоятельств, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что обнаруженная в 2010 году ошибка (искажение) в исчислении налоговой базы, относящаяся к прошлому налоговому (отчетному) периоду, перерасчет налоговой базы и суммы налога подлежит проведению за период, в котором была совершена указанная ошибка, а именно за 2006 год, в связи с чем, в силу положений статей 54, 81 Налогового кодекса РФ налогоплательщик должен был представить уточненную налоговую декларацию за 2006 год с отражением амортизационной премии, что им выполнено не было.

 Кроме того, в порядке статьи 314 Налогового кодекса РФ формирование данных налогового учета предполагает непрерывность отражения в хронологическом порядке объектов учета для целей налогообложения (в том числе операций, результаты которых учитываются в нескольких отчетных периодах либо переносятся на ряд лет).

При этом аналитический учет данных налогового учета должен быть так организован налогоплательщиком, чтобы он раскрывал порядок формирования налоговой базы.

Правильность отражения хозяйственных операций в регистрах налогового учета обеспечивают лица, составившие и подписавшие их. При хранении регистров налогового учета должна обеспечиваться их защита от несанкционированных исправлений.

Исправление ошибки в регистре налогового учета должно быть обосновано и подтверждено подписью ответственного лица, внесшего исправление, с указанием даты и обоснованием внесенного исправления.

Таким образом, положения налогового законодательства, а также положения о бухгалтерском учете предполагают последовательное