Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.01.2010 по делу n А05-7314/2008. Отменить решение полностью и принять новый с/а

Оператор должен заботиться о том, чтобы произвести фактический платеж по операциям, имеющим покрытие резервными начислениями.

Как правильно указал суд первой инстанции, такой подход соответствует принципам международного бухгалтерского учета и российского законодательства о налоге на прибыль. 

Международный бухгалтерский учет и российское законодательство основываются на принципе начисления, согласно которому результаты операций и прочих событий признаются по факту их совершения (а не по оплате) и отражаются в учетных записях и включаются в финансовую отчетность периодов, к которым относятся.

По поводу незаконности включения в состав возмещаемых затрат за    2005 год (на 01.01.2006) суммы расходов, не связанных с проведением нефтяных операций (1 163 165,92 долларов США), как уже отмечалось выше, ни Соглашение от 20.12.1995, ни нормы законодательства о налогах и сборах, не предоставляют инспекции право пересматривать расходы, утвержденные в качестве возмещаемых Объединенным Комитетом. Решений об изменении объема возмещаемых затрат за 2005 год Объединенный Комитет не принимал.

Несостоятельно утверждение инспекции о нарушении ФАО «Тоталь Разведка Разработка Россия» подпункта «б» пункта 2.2 Приложения № 2 к Харьягинскому СРП, выразившегося в неправомерном включении в состав возмещаемых расходов за 2005 год НДФЛ в сумме 220 292 долларов США, уплаченного физическими лица.   

Согласно подпункту «б» пункта 2.2 Приложения № 2 к Харьягинскому СРП в состав возмещаемых затрат, понесенных инвестором, включаются налоги, в частности подоходный налог командированного в Российскую Федерацию персонала.

В соответствии с Программой работ и Годовой смете на 2005 год налоги, связанные с привлеченными сотрудниками относятся на счет RUАА47201 «Дополнительные затраты на персонал», отражены и утверждены Объединенным Комитетом в этом году по названной статье затрат.

При таких обстоятельствах не имеет правового значения тот факт, что НДФЛ уплачен физическими лица.   

Учитывая вышеизложенное, завышение размера остатка невозмещенных затрат на 01.01.2006 в сумме 7 048 547 долларов США отсутствует.

В пункте 2.1.3 оспариваемого решения инспекцией зафиксировано налоговое правонарушение, выразившееся в неправомерном неудержании и неперечислении в бюджет налоговым агентом (ФАО «Тоталь Разведка Разработка Россия») налога с доходов иностранных юридических лиц - компаний «Петролинк Интернешнл Лимитед», «Лэс Эдишинз», «Парадигм», «Сильвертек ЛТД», «Оупэн Спирит», «Сиса», «Франкс Интернэшнл Лимитед».

Как следует из материалов дела, иностранная компания «Петролинк Интернешнл Лимитед» предоставила обществу услуги по защищенной передаче данных по скважинам по внешней и внутренней сети; компания «Лэс Эдишинз» оказала услуги по печати 2000 экземпляров книг на русском языке; компания «Парадигм» поставила программное обеспечение; компания «Сильвертек ЛТД» произвела поставку оборудования; компания «Интерфакс Информэйшнл Севайсэз» оказала информационные услуги по предоставлению подписки по электронной почте; компания «Сиса» осуществила продажу бактирима биоцида 446; компании «Оупэн Спирит» оказала услуги по технической поддержке программного обеспечения.

В суде первой инстанции инспекция  признала отсутствие необходимости в удержании налога с доходов, выплаченных компаниям «Сиса» и «Оупэн Спирит».  

Согласно статье 246 НК РФ налогоплательщиками налога на прибыль организаций признаются: российские организации; иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в Российской Федерации.

В подпунктах 1 - 9 пункта 1 статьи 309 НК РФ перечислены доходы от источников в Российской Федерации, не связанные с осуществлением деятельности иностранной организации в Российской Федерации, полученные иностранной организацией, относящиеся к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежащие обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов.

Согласно подпункту 4 пункта 1 статьи 309 НК РФ к таким доходам, в частности, относятся платежи любого вида, получаемые в качестве возмещения за использование или за предоставление права использования любого авторского права на произведения литературы, искусства или науки, включая кинематографические фильмы и фильмы или записи для телевидения или радиовещания, использование (предоставление права использования) любых патентов, товарных знаков, чертежей или моделей, планов, секретной формулы или процесса, либо использование (предоставление права использования) информации, касающейся промышленного, коммерческого или научного опыта.

Положения данной нормы касаются использования авторских прав на объекты интеллектуальной собственности. Приобретение же самих объектов интеллектуальной собственности или информации, касающейся коммерческого или промышленного опыта, не дают право ее покупателю на использование авторских прав при отсутствии договора об использовании этих прав.

В данном случае общество выступило лишь в роли потребителя информационных услуг для собственных нужд, а не для тиражирования или распространения этих услуг за вознаграждение третьим лицам.

Также в подпункте 10 пункта 1 статьи 309 НК РФ указаны «иные аналогичные доходы».

Из толкования пункта 1 статьи 309 НК РФ следует, что аналогичность доходов заключается не в схожести их с каким-либо из видов доходов, поименованных в подпунктах 1 - 9 пункта 1 статьи 309 НК РФ, а в том, что они относятся к доходам от источников в Российской Федерации, не связанным с деятельностью через постоянное представительство.

При этом необходимо различать понятие «источник дохода» и «источник выплаты дохода».

Источником дохода в Российской Федерации может являться сама деятельность иностранной организации в Российской Федерации по выполнению работ, оказанию услуг через ее отделение или иных юридических или физических лиц. Если же работы или услуги производятся в иностранном государстве, то источник дохода является «иностранным».

Получение дохода иностранными организациями из источников в Российской Федерации может быть не связано с осуществлением непосредственной деятельности в Российской Федерации.

Термин «источник выплаты дохода» означает лицо, которое непосредственно производит выплаты другому лицу за поставленные им товары, выполненные работы или оказанные услуги, предоставленные ему имущественные права. При этом местонахождение источника дохода и источника выплаты дохода может не совпадать.

Доходы иностранных организаций, не относящиеся к доходам от источников в Российской Федерации, выплачиваются без удержания налога у источника выплаты дохода без представления иностранной организацией - получателем дохода каких-либо документов.

В случае, если иностранная организация оказывает услуги российской организации за пределами Российской Федерации, то такие доходы не могут рассматриваться как доходы от источников в Российской Федерации и, соответственно, подлежать обложению налогом на прибыль в Российской Федерации.

Согласно пункту 2 статьи 309 НК РФ доходы, полученные иностранной организацией от продажи товаров, иного имущества, кроме указанного в подпунктах 5 и 6 пункта 1 названной статьи, а также имущественных прав, осуществления работ, оказания услуг на территории Российской Федерации, не приводящие к образованию постоянного представительства в Российской Федерации в соответствии со статьей 306 НК РФ, обложению налогом у источника выплаты не подлежат.

Учитывая вышеизложенное, обязанность по удержанию и перечислению в бюджет налога на доходы иностранных организаций «Петролинк Интернешнл Лимитед», «Лэс Эдишинз», «Парадигм», «Сильвертек ЛТД», «Оупэн Спирит», «Сиса» отсутствовала, привлечение к налоговой ответственности по статье     123 НК РФ и начисление пеней является неправомерным.

По эпизоду неудержания налога с доходов иностранных юридических лиц от источников на территории Российской Федерации, начисления пеней и штрафа по статье 123  НК РФ по компании «Фрэнк Интернешнл Лимитед» необходимо отметить следующее.

Из материалов дела усматривается, что в 2005 году общество арендовало оборудование у иностранной компании «Фрэнк Интернешнл Лимитед» (Соединенное королевство Великобритании и Северной Ирландии).

Согласно подпункту 7 пункта 1 статьи 309 НК РФ доходы от сдачи в аренду или субаренду имущества, используемого на территории Российской Федерации, в том числе доходы от лизинговых операций, доходы от предоставления в аренду или субаренду морских и воздушных судов и (или) транспортных средств, а также контейнеров, используемых в международных перевозках, относятся к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов.

В соответствии с пунктом 4 статьи 286 НК РФ если налогоплательщиком является иностранная организация, получающая доходы от источников в Российской Федерации, не связанные с постоянным представительством в Российской Федерации, обязанность по определению суммы налога, удержанию этой суммы из доходов налогоплательщика и перечислению налога в бюджет возлагается на российскую организацию или иностранную организацию, осуществляющую деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство (налоговых агентов), выплачивающих указанный доход налогоплательщику. Налоговый агент определяет сумму налога по каждой выплате (перечислению) денежных средств или иному получению дохода.

Согласно пункту 1 статьи 310 НК РФ налог с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации, исчисляется и удерживается российской организацией или иностранной организацией, осуществляющей деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, выплачивающими доход иностранной организации при каждой выплате доходов, указанных в пункте 1                статьи 309 НК РФ, кроме случаев, предусмотренных пунктом 2 статьи            310 Кодекса, в валюте выплаты дохода.

В подпункте 4 пункта 2 статьи 310 НК РФ исключение сделано в отношении выплаты доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) не облагаются налогом в Российской Федерации, при условии предъявления иностранной организацией налоговому агенту подтверждения, установленного пунктом 1 статьи 312 НК РФ.

В силу указанной нормы при применении положений международных договоров Российской Федерации иностранная организация должна представить налоговому агенту, выплачивающему доход, подтверждение того, что она имеет постоянное местонахождение в том государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения, которое должно быть заверено компетентным органом этого иностранного государства.

Между Правительством Российской Федерации и Соединенным королевством Великобритании и Северной Ирландии заключена Конвенция об избежании двойного налогообложения от 15.02.1994 (далее - Конвенция).

В силу статьи 7 НК РФ положения международных договоров Российской Федерации, касающиеся налогообложения, имеют приоритет над национальным налоговым законодательством Российской Федерации.

В соответствии со статьей 7 Конвенции прибыль предприятия Договаривающегося государства облагается налогом только в этом государстве, если только такое предприятие не осуществляет предпринимательскую деятельность в другом Договаривающемся государстве через находящееся там постоянное представительство.

Согласно абзацу второму пункта 1 статьи 312 НК РФ при представлении иностранной организацией, имеющей право на получение дохода, подтверждения, указанного в абзаце первом пункта 1 данной статьи, налоговому агенту, выплачивающему доход, до даты выплаты дохода, в отношении которого международным договором Российской Федерации предусмотрен льготный режим налогообложения в Российской Федерации, в отношении такого дохода производится освобождение от удержания налога у источника выплаты или удержание налога у источника выплаты по пониженным ставкам.

На проверку обществом представлена инспекции заверенная копия свидетельства о статусе компании «Фрэнк Интернешнл Лимитед»  в качестве налогового резидента Соединенного королевства Великобритании и Северной Ирландии, на котором отсутствовал апостиль.

Ввиду таких обстоятельств суд первой инстанции со ссылкой на письмо  Минфина России от 05.10.2004 № 03-08-07 признал недействительным решение инспекции от 18.02.2008 № 10-11/01716 только в части привлечения к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ, посчитав правомерным возложение на общество обязанности по удержанию налога с доходов, полученных названной иностранной компании, начисление соответствующих пеней.

Вместе с тем, с отзывом на жалобу инспекции ФАО «Тоталь Разведка Разработка Россия» представило в апелляционную инстанцию свидетельство о статусе компании «Фрэнк Интернешнл Лимитед» в качестве налогового резидента Соединенного королевства Великобритании и Северной Ирландии, на котором проставлен апостиль.

Следовательно, иностранная компания «Фрэнк Интернешнл Лимитед» не является плательщиком налога на территории Российской Федерации в силу международного соглашения, поэтому у ФАО «Тоталь Разведка Разработка Россия» отсутствует обязанность по удержанию и перечислению в бюджет налога на доходы указанной иностранной организации, привлечение к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ и начисление пеней является неправомерным.

Решение суда первой инстанции подлежит отмене в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения инспекции от 18.02.2008 № 10-11/01716 по эпизоду неудержания и неуплаты налога с доходов иностранного юридического лица – компании «Франкс Интернэшнл Лимитед» в соответствующей сумме, начисления пеней в соответствующей сумме.

В пункте 2.3 оспариваемого решения инспекцией зафиксировано налоговое правонарушение, выразившееся в неправомерном неисчислении, неудержании и неперечислении НДС с доходов иностранных юридических лиц.

В проверяемом периоде в связи с выполнением Харьягинского СРП общество приобретало работы и услуги у иностранных контрагентов на основании заключенных с ними договоров и выплачивало им соответствующий доход.

В соответствии с пунктом 1 статьи 161 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации этих товаров (работ, услуг) с учетом налога. Налоговая база определяется отдельно при совершении каждой операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В пункте 2 статьи 161 НК РФ указано, что налоговая база в вышеприведенном случае определяется