Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.06.2011 по делу n А44-4282/2010. Изменить решение

исходить из того, подтверждают документы, имеющиеся у налогоплательщика, произведенные им расходы или нет. То есть условием для включения затрат в налоговые расходы является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы фактически произведены. При этом во внимание должны приниматься представленные налогоплательщиком в подтверждение факта и размера этих затрат доказательства, которые подлежат правовой оценке в совокупности.

В постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды» разъяснено, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

О необоснованности получения налоговой выгоды, в частности, могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии таких обстоятельств, как невозможность реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг, совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком, учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.

Оценив в соответствии со статьей 71 АПК РФ все приведенные налоговым органом доводы и представленные в материалы дела доказательства в их совокупности и взаимосвязи, апелляционная инстанция считает, что  налоговая инспекция  доказала, что  главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось в данном случае получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, а представленные документы содержат неполные, недостоверные сведения.

Как следует из материалов дела, Общество заключило с ООО «Гамма» договор на оказание автотранспортных услуг от 20.06.2007 № ТС, по условиям которого ООО «Гамма» как исполнитель обязалось предоставлять заявителю автотранспортные услуги.

В подтверждение реальности отношений с ООО «Гамма» по данному договору Общество представило счета-фактуры от 31.07.2007 № 7, от 31.08.2007 № 9, от 01.10.2007 № 13, от 30.11.2007 № 58, от 31.12.2007 № 61, от 31.01.2008 № 9, от 31.03.2008 № 41, от 30.04.2008 № 70, от 31.05.2008 № 103, от 30.06.2008 № 126, от 30.09.2008 № 191, соответствующие акты, платежные поручения.

В ходе проверки налоговая инспекция установила, что ООО «Гамма» зарегистрировано в Едином государственном реестре юридических лиц 27.08.2007, то есть через два месяца после заключения договора № ТС. Первая операция в рамках исполнения данного договора также была осуществлена до момента регистрации ООО «Гамма» в качестве юридического лица (счет-фактура и акт от 31.07.2007 № 7).

В результате встречной проверки ООО «Гамма», проведенной Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 26 по Санкт-Петербургу, получены документы по взаимоотношениям сторон по договору на ремонт оборудования от 01.09.2007 № 02/07. Договор на оказание транспортных услуг от 20.06.2007 № ТС в ходе данной проверки получен не был.

Также по договору № ТС перечисление денежных средств за оказанные услуги производилось согласно представленным в материалы дела письмам                ООО «Гамма» на расчетные счета третьих лиц, в то время как по договору на ремонт оборудования  платежи перечислялись на счет ООО «Гамма».

В ходе проверки налоговым органом было установлено, что подписи на представленных договоре № ТС, счетах-фактурах, актах, письмах о перечислении денежных средств выполнены не директором ООО «Гамма» Мыкаловым В.А. (заключение эксперта от 18.03.2010 № 27-п).

В связи с этим обоснованным является вывод налогового органа, что предоставленные Обществом в подтверждение взаимоотношений с                        ООО «Гамма» по договору на оказание автотранспортных услуг документы содержат неполные, недостоверные сведения и, соответственно, не могут являться доказательствами реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций. Также налоговой инспекцией подтверждена невозможность реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций по данному договору с учетом времени, правоспособности                         ООО «Гамма».

При проверке налоговая инспекция сделала вывод о занижении Обществом в нарушение статьи 153 НК РФ налоговой базы по НДС при реализации товаров за 2007-2008 годы на сумму 10 774 374 руб. (пункт 2.1 решения). В связи с чем Обществу доначислен налог в сумме 1 939 387 руб.

Также налоговая инспекция посчитала, что Обществом в нарушение          пункта 1 статьи 154 НК РФ занижена налоговая база по НДС за ноябрь 2007 года на сумму 997 500 руб., полученную в счет предстоящих поставок (пункт 2.2 решения). По данному эпизоду Обществу доначислен НДС в сумме 152 161 руб.

Исходя из пункта 2.3 решения (с учетом решения Управления) Общество в нарушение положений статей 169,171,172 НК РФ неправомерно отнесло в вычеты по НДС 707 359 руб. налога, предъявленную по счетам-фактурам           ООО «Гамма» в рамках исполнения договора № ТС на оказание автотранспортных услуг.

Согласно пункту 2.4 решения при проверке налоговая инспекция указала на неправомерное принятие к вычету 45 718 руб. НДС по счетам-фактурам, предъявленным контрагентами Общества – обществами с ограниченной ответственностью «Виза» и «БалтОптСнаб», закрытым акционерным обществом «Концерн Промснабкомплект», открытым акционерным обществом «Мосавтостекло».

В ходе проверки налоговым органом также установлено занижение Обществом вычетов по НДС на сумму 2 133 617 руб. (пункты 2.5, 2.6 решения).

В связи с этим по решению налоговой инспекции с учетом решения Управления Обществу доначислен НДС в сумме 750 414 руб. (2 844 625 руб. - 2 133 617 руб. + 39 405 руб.).

Общество в заявлении, поданном в Арбитражный суд Новгородской области, не согласилось с доначислением налога на сумму 750 414 руб., а также с начислением налога по указанным выше пунктам решения.

Суд первой инстанции отказал в удовлетворении указанных требований.

Суд апелляционной инстанции частично не может согласиться с выводами налоговой инспекции по доначислению Обществу НДС по следующим основаниям.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на установленные этой статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении: товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2      статьи 170 Кодекса; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 данного Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ.

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 НК РФ, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

С 1 января 2006 года требование об обязательной уплате поставщику товаров (работ, услуг) сумм НДС исключено из нормативных положений  главы 21 НК РФ.

Из приведенных норм следует, что для предъявления к вычету сумм НДС налогоплательщику необходимо подтвердить соответствующими документами факты приобретения товаров (работ, услуг) для осуществления операций, облагаемых НДС, и принятия их на учет. У покупателя должны быть надлежащим образом оформленные счета-фактуры, выписанные поставщиком, с указанием суммы НДС.

Согласно пункту 2 статьи 169 НК РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6                  статьи 169 данного Кодекса, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

В данном случае суд признал обоснованным вывод налоговой инспекции  о неправомерном отнесении Обществом в 2007-2008 годах в расходы, уменьшающие доходы при исчислении налога на прибыль, затрат по взаимоотношениям с ООО «Гамма» по договору на оказание автотранспортных услуг от 20.06.2007 № ТС и о доначислении налога на прибыль в сумме 943 145 руб. При этом суд исходил из того, что налоговая инспекция доказала, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось в данном случае получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, а представленные первичные документы содержат неполные, недостоверные сведения и, соответственно, не могут являться доказательствами реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций.

На основании чего суд считает обоснованным вывод налогового органа о неправомерном отнесении в вычеты по НДС 707 359 руб. налога, предъявленного по счетам-фактурам ООО «Гамма» в рамках исполнения договора № ТС на оказание автотранспортных услуг.

В то же время суд апелляционной инстанции считает необоснованными выводы налогового органа о занижении Обществом налоговой базы по НДС при реализации товаров за 2007-2008 годы на сумму 10 774 374 руб. (пункт 2.1 решения) и за ноябрь 2007 года на сумму 997 500 руб., полученную в счет предстоящих поставок  (пункт 2.2 решения).

В силу статьи 153 НК РФ налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с настоящей главой в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).

При получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога, за исключением оплаты, частичной оплаты, полученной налогоплательщиком, исчисляющим момент определения налоговой базы в соответствии с пунктом 13 статьи 167 настоящего Кодекса.

Статьей 154 НК РФ установлено, что налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, исчисляемых в соответствии со статьей 40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Как указывалось выше, из статьи 9 Закона № 129-ФЗ следует, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты:  наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц.

Первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания.

В силу пункта 6 статьи 108 НК РФ обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.

В соответствии с пунктом 2 статьи 100 данного Кодекса в акте налоговой проверки должны быть указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки, или отсутствие таковых, а также выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи Налогового кодекса Российской Федерации, предусматривающие ответственность за данный вид налоговых правонарушений.

В рассматриваемом случае в нарушение указанных выше норм налоговая инспекция сделала вывод о занижении Обществом выручки от реализации на основании сведений бухгалтерского учета, сравнив их с данными налоговых деклараций, а не на основании каких-либо первичных документов.

В связи с этим суд апелляционной инстанции считает, что налоговым органом в нарушение вышеприведенных норм не доказан факт занижения Обществом выручки при исчислении НДС за 2007-2008 год на 11 771 874 руб. и, соответственно, неправомерно доначислен налог сумме 2 091 548 руб.

В обоснование вывода о неправомерном принятии к вычетам суммы 45 718 руб. НДС по счетам-фактурам, предъявленным контрагентами Общества – обществами с ограниченной ответственностью «Виза» и «БалтОптСнаб», закрытым акционерным обществом «Концерн Промснабкомплект», открытым акционерным обществом «Мосавтостекло», налоговая инспекция сослалась на то, что в данных счетах-фактурах отсутствуют подписи руководителя и главного бухгалтера названных организаций (пункт 2.4 решения).

Согласно пункту 2 статьи 169 НК РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, предусмотренного пунктами 5 и 6                  статьи 169 данного Кодекса, не могут являться основанием для принятия предъявленных