Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.04.2008 по делу n А32-4469/2007. Изменить решение

вычетов по НДС обществом не исполнены, в связи с чем, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что инспекцией правомерно не принят к вычету НДС в размере 1 631 370,53 руб.

Судом первой инстанции установлено, что по счету-фактуре ЗАО «Лауд-Линк» от 28.12.2005 № 1163 на сумму НДС 22 180,57 рубля заявитель факт оприходования полученных товаров (работ, услуг) в январе 2006 года не подтвердил, в связи с чем, налоговый орган правомерно не принял к вычету НДС в размере 22 180,57 руб.

МРИ ФНС по КН по КК в остальной части не представлено доказательств необоснованности налоговой выгоды применительно к вычетам, заявленным ООО «РН-Бурение».

Однако, при вынесении Постановления судом апелляционной инстанции учтено следующее.

Пунктом 2 Постановления Пленума ВАС РФ №65 от 18.12.2007г.  «О некоторых процессуальных вопросах, возникающих при рассмотрении арбитражными судами заявлений налогоплательщиков, связанных с защитой права на возмещение НДС по операциям, облагаемым названным налогом по ставке 0 процентов» предусмотрено, что положения главы 21 НК РФ, в том числе статей 165 и 176, устанавливают определенный порядок реализации налогоплательщиком права на возмещение НДС в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых названным налогом по ставке 0 процентов.

Согласно этому порядку рассмотрение заявлений налогоплательщиков о возмещении НДС и принятие по ним решений отнесены к компетенции налоговых органов, которые принимают такие решения по результатам проверки представленной налогоплательщиком налоговой декларации и приложенных к ней документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ, а также дополнительно истребованных на основании пункта 8 статьи 88 НК РФ документов, подтверждающих в соответствии со статьей 172 НК РФ правомерность применения налоговых вычетов.

В силу части 1 статьи 4 АПК РФ в суд налогоплательщик может обратиться только в случае нарушения его права на возмещение НДС, то есть когда надлежащее соблюдение им регламентированной главой 21 НК РФ процедуры не обеспечило реализации данного права в административном (внесудебном) порядке по причине неисполнения или ненадлежащего исполнения налоговым органом возложенных на него законом обязанностей.

Под несоблюдением налогоплательщиком установленной НК РФ административной (внесудебной) процедуры возмещения НДС следует понимать не только его непосредственное обращение в суд, минуя налоговый орган, но и представление в налоговый орган вместе с соответствующей налоговой декларацией неполного комплекта документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ.

Кроме того, названная процедура не может считаться соблюденной налогоплательщиком, если им не выполнено требование налогового органа, предъявленное на основании пункта 8 статьи 88 НК РФ, о представлении документов, подтверждающих правомерность применения налоговых вычетов.

В исключительных случаях суд может признать административную (внесудебную) процедуру возмещения НДС соблюденной, если установит, что правомерно истребованные у налогоплательщика налоговым органом документы представлены налогоплательщиком непосредственно в суд по уважительным причинам.

Представляется, что поскольку порядок применения налоговых вычетов при осуществлении хозяйственных операций на внутреннем рынке также регулируется главой 21 НК РФ, ст.171, 172, 169, 176 НК РФ, при рассмотрении дел, связанных с применением вычетов по «внутреннему» НДС, следует применять тот же подход.

Т.е. при представлении налогоплательщиком первичных документов, подтверждающих налоговые вычеты, непосредственно в суд, минуя налоговый орган, суд обязан исследовать вопрос о том, по каким причинам налогоплательщиком не соблюдена досудебная процедура подтверждения своего права, оценить уважительность данных причин.

Из материалов дела следует, что 04.04.2006 года в адрес налогоплательщика направлено требование №06-06/622 о предоставлении ряда документов, в том числе, книги покупок за январь, копий счетов-фактур, платежных поручений и выписок банков к ним в соответствии с книгой покупок за январь 2006 года. Указанное требование получено налогоплательщиком 19.04.2006г. (т. 10 л.д. 79)

08.05.2006 года во исполнение данного требования налогоплательщиком документы представлены частично. В подтверждение налоговых вычетов представлена книга покупок, счета-фактуры и платежные поручения в соответствии с книгой покупок представлены частично.  Налоговым органом пояснено, что представлены только 11 счетов-фактуры из 65, заявленных в книге покупок. Доказательств того обстоятельства, что обществом в инспекцию представлены документы в ином количестве, суду не представлено.

Таким образом, инспекция, получив налоговую декларацию общества, в которой заявлено к вычету 8 908 746 руб. на основании ст. 88 НК РФ правомерно направило обществу требование о предоставлении первичных документов, подтверждающих вычет, уведомив общество о том, что в отношении декларации по НДС  за январь 2006 года проводится камеральная проверка.  Указанное требование обществом было получено. Таким образом, с 19.04.2006 года обществу было известно о том, что в отношении налоговой декларации по январю 2006 года инспекцией осуществляются меры налогового контроля в форме камеральной проверки. Кроме того, направляя в инспекцию только часть счетов-фактур, о чем указано в сопроводительном письме от 08.05.06г., обществу было также известно о том, что первичные документы, подтверждающие право на вычет им не были представлены в полном объеме.

Доводы общества о том, что инспекция обязана была направить обществу дополнительное требование, в котором еще раз указать на необходимость представления всех первичных документов, отклоняются судом апелляционной инстанции, поскольку таковое не предусмотрено ст. 88 НК РФ.

Статья 88 НК РФ обязывает налоговый орган сообщить налогоплательщику о выявленных ошибках в заполнении документов или противоречиях между сведениями. В рассматриваемом деле инспекцией ошибок и противоречий выявлено не было. Налогоплательщиком не было исполнено правомерно направленное требование о предоставлении документов.

Оспоренное обществом решение было вынесено инспекцией 17.07.2006 года. Вплоть до 17.07.2006 года налогоплательщиком не было совершено никаких действий, направленных на исполнение требования от 04.04.2006 года в полном объеме. При этом, ст. 88 НК РФ установлено, что камеральная проверка проводится инспекцией в течении трех месяцев. Следовательно, на 17.07.2006 года налогоплательщик имел возможность знать о том, что к данному моменту камеральная проверка будет завершена при условии отсутствия в инспекции первичных документов, подтверждающих право на налоговый вычет. Между тем, обществом не было принято никаких мер направленных на то, чтобы ходатайствовать перед инспекцией о предоставлении дополнительного срока на представление документов именно по камеральной проверке декларации по НДС за январь 2006г.

Таким образом, суд апелляционной инстанции полагает, что обществом сознательно допускалась ситуация, при которой налоговым органом должно было быть вынесено решение по итогам камеральной проверки в отсутствие  необходимых первичных документов, подтверждающих вычет.

На основании вышеизложенного, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что ООО «РН-Бурение» не была соблюдена досудебная процедура реализации своего права на налоговый вычет.

В отношении тех счетов-фактур, которые были представлены в инспекцию по требованию от 04.04.06г. – по поставщикам  в части с-ф ООО фирма «2М», ООО «Имущество-Сервис-Нефтюганск», ООО «Монтажэнергоремонт, в части с-ф ЗАО «Ростсервис-металл», ООО «Центр инженерного сервиса в бурении», в части с-ф ЗАО «Лауд-Линк» всего 11 шт. – судом отмечается следующее. Согласно п.8 ст.2 ФЗ №119-ФЗ от 22.07.2005 года налогоплательщики НДС по товарам (работам, услугам), включая основные средства и нематериальные активы, принятым на учет до вступления в силу настоящего ФЗ, производят налоговые вычеты  в порядке, установленном ст.172 НК РФ, при наличии документов, подтверждающих фактическую уплату сумм НДС.  ООО «РН-Бурение» не было представлено в инспекцию документов, подтверждающих фактическую оплату сумм налога по данным счетам-фактурам. При этом, инспекцией было проанализировано движение денежных средств по счету предприятия, из которого следовало, что оплата по большинству счетов-фактур не производилась в безналичном порядке. Из материалов дела следует, что по ряду с/ф вышеназванных поставщиков платежные документы так и не были представлены при рассмотрении дела в суде. Таким образом, у налогового органа также отсутствовала возможность проверить правомерность вычетов по данным счетам-фактурам.

В исключительных случаях суд может признать административную (внесудебную) процедуру возмещения НДС соблюденной, если установит, что правомерно истребованные у налогоплательщика налоговым органом документы представлены налогоплательщиком непосредственно в суд по уважительным причинам.

В качестве причин непредставления документов в налоговый орган в полном объеме общество указывает на «тотальные проверки» со стороны ИФНС, имея в виду, тот факт, что обществу для исполнения были направлены ряд требований, требующих представления большого объема документов.

Однако, из материалов дела, а также из пояснения общества, следует,  что в его адрес были направлены требования от 05.04.06г., исполненное 17.04.06г., от 17.03.06г., исполненное 17.04.06г., от 13.04.06г., исполненное 08.05.06г., от 14.04.06г. указанные требования были получены и исполнены обществом до получения требования по камеральной проверке за январь 06г. – 05.05.06г.  Требования от 07.06.06г., от 21.06.06г. (3 шт.) были получены обществом в период проведения камеральной проверки. Однако, требование от 07.06.06г. касалось вновь представления документов по февралю 06г., требование №07-01-12/207/901 было выставлено по встречной проверке иного предприятия и обязывало представить документы по одной хозяйственной операции. Кроме того, судом учтено, что требование о предоставлении документов за январь 06г. было частично исполнено обществом 08.05.05г. исх 837. Таким образом с 08.05.06г. по 07.06.06г.(дата выставления первого требования в период камеральной проверки) -  в течении месяца -  у общества имелась возможность принять меры к исполнению требования в полном объеме. Судом также учтено, что общество не обращалось в инспекцию с ходатайствами о продлении срока представления документов по камеральной проверке  за январь 2006г. В указанный период никаких мер направленных на надлежащее исполнение обязанности по представлению документов общество не принимало. 

На основании вышеизложенного, суд не признает рассматриваемый случай исключительным, позволяющим признать незаконным решение налогового органа на основании тех документов, которые были представлены непосредственно в суд.

Таким образом, инспекция правомерно указала в мотивировочной части спорного решения о наличии основании к отказу обществу в применении налоговых вычетов по НДС за январь 2006г в сумме 5 679 357,31 руб. /5798 257 – 117 899, 69 руб. арифметическая ошибка инспектора/ по вышеизложенным основаниям.

Между тем, непринятие налоговой инспекцией вычета как в сумме  5798 257 руб., так и в сумме 5 679 357,31 руб. не влечет за собой возникновение обязанности уплатить в бюджет НДС за январь 2006г. в сумме  5798 257 руб. Так как в уточненной налоговой декларации по НДС за январь 2006г обществом налог исчислен в сумме 15 419 736  рублей, налоговые вычеты заявлены в сумме  24 328 482 рублей, по итогам налогового периода общая сумма НДС, исчисленная к уменьшению (вычету), составила 8 908 746  рубля. При уменьшении налогового вычета на сумму 5 679 357,31 /5798 257 – 117 899, 69 руб./ рублей по итогам налогового периода не возникнет сумма НДС к уплате в бюджет. В то время как решением налогоплательщик обязывается уплатить по сроку 20.03.2006 НДС в сумме 5798 257  рубля. Оснований, по которым такая обязанность у него возникла, инспекцией не названо. Превышение налоговых вычетов над общей суммой налогов, исчисленных по операциям, признаваемым объектом налогообложения, не может быть квалифицировано в качестве неуплаченного (не полностью уплаченного) в бюджет налога данная правовая позиция сформирована в   Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 07.06.2005 N 1321/05.

Таким образом, сам по себе неправомерно примененный налоговый вычет не образует не уплаченную в бюджет сумму налога.

Инспекция в решении предложила обществу уплатить НДС в  сумме  5798 257 руб. Неисполнение предложения дает инспекции право выставить обществу  требование на уплату НДС в  сумме  5798 257 руб., а в случае его неисполнения начать процедуру принудительного взыскания налога, тогда как обязанность уплатить НДС в бюджет у общества отсутствует.

На основании изложенного, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о наличии оснований для признания  недействительным решения Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю от 17.07.06г. №1200 в части предложения ООО «РН – Бурение» уплатить НДС в размере 5 797 257 руб., а решение суда в данной части подлежащим изменению.

Доводы общества о наличии оснований для отмены решения суда в части требования об обязании произвести возмещение налога путем зачета в будущие платежи, которое судом оставлено без рассмотрения не принимаются судебной коллегией.

Действительно ст. 78 НК РФ к рассматриваемым правоотношениям не применима.

Согласно ст.176 НК РФ возмещение сумм НДС может быть произведено двумя способами путем зачета или путем возврата налога. При наличии недоимки у налогоплательщика, налоговым органом зачет производится самостоятельно. Т.е. зачет возмещаемого НДС в счет недоимки производится ИФНС без заявления налогоплательщика. Согласно ст.176 НК РФ при отсутствии у налогоплательщика недоимки, суммы, подлежащие возмещению, засчитываются в счет текущих платежей по налогу, либо подлежат возврату налогоплательщику по его заявлению. Таким образом, для возврата возмещаемого налога и зачета в счет текущих платежей, предусмотрено одно условие – отсутствие недоимки, которое устанавливается инспекцией в ходе досудебного порядка возмещения НДС. Ссылка судом первой инстанции на ст.78 НК РФ в мотивировочной части судебного акта не повлекла за собой неправомерного вывода в его резолютивной части.

Вместе с тем, пунктом 3 Постановления Пленума ВАС РФ №65 от 18.12.2007г.  «О некоторых процессуальных вопросах, возникающих при рассмотрении арбитражными судами заявлений налогоплательщиков, связанных с защитой права на возмещение НДС по операциям, облагаемым названным налогом по ставке 0 процентов» предусмотрено, что в случае выявления факта несоблюдения налогоплательщиком административной /внесудебной/ процедуры (в том числе признания неуважительными причин непредставления налогоплательщиком необходимых документов