Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 01.07.2010 по делу n А32-7971/2008. Отменить решение полностью и принять новый с/а

НДС за 2004 г. в сумме 763 839 руб., за 2005 г. в сумме 944 606 руб., за 2006  г. в сумме 327 711 руб., налог на прибыль за 2005 г. в сумме 660 247 руб. (стр. 13 и стр. 29 решения), а также полностью доначисления ЕСН в сумме 60 201 руб. и НДФЛ в сумме 2 753 руб.

Судом апелляционной инстанции исследованы основания указанных доначислений НДС, налога на прибыль, ЕСН и НДФЛ (том 1 л.д. 15-30) и проверен расчет данных доначислений. Суд апелляционной инстанции считает, что указанные доначисления являются правомерными, расчет налогового органа (с учетом уточнений УФНС РФ по Краснодарскому краю) верный по следующим основаниям.

В 1 квартале 2004 г. общество в нарушение подп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ к вычету предъявлены сумы НДС по товарам (работам, услугам), приобретаемым для осуществления операций, не признаваемых объектами налогообложения в сумме 144 023 руб., что подтверждается п. 2.1.2 акта.

По такому же основанию обществу доначислен НДС за апрель 2004 г. в сумме 201 717 руб., в мае 2004 г. в сумме 58 813 руб., в июне 2004 г. в сумме 21 079 руб., в июле 2004 г. в сумме 104 404 руб., в августе 2004 г. в сумме 120 909 руб., в сентябре в сумме 42 588 руб. (п. 2.1.1 акта), в январе 2005 г. в сумме 214 404 руб. (п. 2.2.3 акта), в июне 2005 г. в сумме 631 002 руб. (п. 2.2.3 акта), в июле 2005 г. в сумме 99 200 руб. (п. 2.2.3 акта), в феврале 2006 г . в сумме 221 973 руб. (п. 2.3.2 акта), в сентябре 2006 г. в сумме 5 445 руб. (п. 2.3.2 акта).

В августе 2004 г. общество в нарушение п. 2 ст. 167 НК РФ и приказа от 30.12.2003 г. «Об учетной политике предприятия на 2004 г.» неверно определило налоговую базу для целей налогообложения, не включило НДС в размере 53 780 руб. по полученным денежным средствам от ООО «Екатеринодар-Нефть-Сервис» по платежному поручению от 31.08.2004 г.

Доначисление НДС за октябрь 2004 г. в размере 17 880 руб. налоговый орган произвел в связи с нарушением обществом п. 1 ст. 172 НК РФ (отсутствие счетов-фактур, подтверждающих заявленный в декларации вычет в сумме 17 880 руб.).

В ноябре 2004 г. Обществом не заявлен в декларации НДС с оборота по реализации по счетам-фактурам № 50 от 04.11.2004 г., № 51 от 30.11.2004 г., в результате чего допущена неуплата НДС за ноябрь 2004 г.  в сумме  4 576 руб.

В связи с незаявлением в декларации НДС с оборота по реализации по счетам-фактурам № 53 от 09.12.2004 г. и № 54 от 10.12.2004 г. обществу доначислен НДС за декабрь 2004 г. в сумме 3 051 руб.

Обществом в нарушение пп. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ не включены в налогооблагаемую базу  полученные в кассу денежные средства от Еременко Д.Н. по ПКО № 581 от 25.07.2006 г., от Зезюлиной Р.И. по ПКО № 626 от 10.08.2006 г., в результате чего обществу доначислен НДС за июль 2006 г. в сумме 12 418 руб., за август 2006 г. в сумме 10 604 руб.

Общество в нарушение п. 6 ст. 2 ФЗ от 22.07.2005 г. № 119-ФЗ в налогооблагаемую базу не включены суммы дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности, в результате чего обществу доначислен НДС за декабрь 2006 г. в сумме 1 000 руб.

В связи с занижением налогооблагаемой базы для исчисления налога на прибыль обществу в 2006 г. доначислен налог на прибыль в размере 660 247 руб.

Сумма неисчисленного НДФЛ с уволенных работников за 2004 г. составила 2 701 руб., за 2005 г. – 52 руб. Данные нарушения подтверждаются сведениями, изложенными в п.п. 2.1.9 и 2.2.10 акта.

В ходе проверки установлено, что согласно разделу 4 коллективного договора от 13.03.2005 г. общество премирует работников в размере до 15 процентов от оклада, согласно штатному расписанию, проработавших на предприятии более 3 лет, в размере 30% от оклада согласно штатному расписанию, работников, проработавших на предприятии более 5 лет. Данные выплаты налогоплательщик не включал в базу для исчисления ЕСН, руководствуясь п. 3 ст. 236 НК РФ.

Согласно разъяснений Президиума ВАС РФ (п. 3 информационного письма Президиума ВАС РФ от 14.03.2006 г. № 106) при наличии соответствующих норм в гл. 25 НК РФ налогоплательщик не имеет права исключать суммы, отнесенные законом к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль из налоговой базы по ЕСН. Пунктом 25 ст. 255 НК РФ определено, что к расходам на оплату труда, учитываемым при налогообложении прибыли, относятся расходы, произведенные в пользу работников, предусмотренные трудовым договором и (или) коллективным договором. Следовательно, налогоплательщик уменьшил налогооблагаемую базу по ЕСН, не включив в нее суммы премий, выплаченных работникам согласно коллективному договору. Выплата производилась за счет средств, остающихся в распоряжении предприятия после уплаты налога на прибыль и, соответственно, не была включена в налогооблагаемую базу по ЕСН. Данные нарушения подтверждаются сведениями, изложенными в п.п. 2.2.11, 2.3.10 акта.

В результате данных нарушений налогоплательщику доначислен ЕСН за 2005 г. в сумме 21 181 руб., за 2006 г. в сумме 39 020 руб.

На сумму доначисленных налогов в соответствии со ст. 75 НК РФ налоговым органом правомерно доначислена пеня и применена налоговая санкция по ст. 122 НК РФ.

Налогоплательщик по существу вышеуказанные доначисления не оспаривает.

Рассматривая доначисления налогов, оспариваемые обществом по существу, суд апелляционной инстанции руководствуется следующим.

Оспариваемая обществом недоимка по НДС в сумме 871 810 руб. состоит из НДС, доначисленного за 2004г. в сумме 204 764 руб. и НДС, доначисленного за 2005г. в сумме 667 046 руб.

Основанием для доначисления НДС в 2004г. послужило следующее. В октябре 2004г. обществом отгружен товар ООО «Первомайская Роща». На оплату данного товара обществом выставлены счета-фактуры б/н от 30.10.2004г. на сумму 222 458 руб., в том числе НДС 40 042 руб. и б/н от 30.10.2004г. на сумму 218 750,35 руб., в том числе НДС 43 750,20 руб. Расчеты по отгрузке отражены в книге продаж (лист 11 акта). Однако, суммы НДС по указанной отгрузке не были отражены обществом в декларации, и соответствующий НДС с них не был исчислен и уплачен, в связи с чем налоговой инспекцией доначислен обществу НДС в сумме 83 793 руб.

Вместе с тем, вышеназванные счета-фактуры налоговой инспекцией суду не представлены, налоговой инспекцией представлена суду только книга продаж общества, исследовавшаяся при налоговой проверке, в которой имеются записи по отгрузке товара (т.3, л.д.2-3), и ведомость операций по счету 621 (Расчеты с покупателями и заказчиками в рублях), по контрагенту ООО ДЖК «Первомайская роща». В то же время, общество в своих пояснениях от 22.09.2008г. пояснило, что указанные счета-фактуры в документообороте общества отсутствуют. В представленной обществом суду книге продаж за октябрь 2004г. данные счета-фактуры также не отражены. Таким образом, общество операции по реализации в октябре 2004г. товаров ООО ДЖК «Первомайская роща» на сумму 441 208,35 руб. и наличие по данному эпизоду оснований для доначисления НДС отрицает.

Поскольку налоговая инспекция самих счетов-фактур, первичных документов по отгрузке товара, складских, транспортных документов суду не представила, суд апелляционной инстанции считает, что документального подтверждения обстоятельств, послуживших основанием для доначисления НДС по данным счетам-фактурам, не имеется. Наличие же записи об отгрузке в книге продаж само по себе реальность соответствующих операций не подтверждает, следовательно, не является достаточным основанием для доначисления НДС по указанному эпизоду.

Кроме того, как следует из приказа об учетной политике общества на 2004г. от 30.12.2003г. (т.3, л.д.4-10), формирование налогооблагаемой базы по НДС производилось в обществе в 2004г. по мере оплаты. Спорные счета-фактуры датированы 30.10.2004г., и доказательств того, что они были оплачены в тот же день или 31.10.2004г. (в последний день октября) налоговой инспекций суду не представлено. При этом, вышеупомянутая ведомость операций по счету 62.1 таким доказательством не является, поскольку, как следует из данной ведомости, оплата счетов-фактур осуществлена обществом посредством взаимозачетов. Однако акта взаимозачетов от 31.10.2004г., на который имеется ссылка в данной ведомости, налоговой инспекцией суду также не представлено, тогда как само общество факт его существования отрицает.

При изложенных обстоятельствах, суд апелляционной инстанции считает, что оснований для доначисления обществу НДС за октябрь 2004г. в сумме 83 793 руб. у налоговой инспекции не имелось.

Как видно из материалов дела, основанием для доначисления 120 971 руб. НДС послужило следующее. В декабре обществом отгружены материалы ООО «Екатеринодар Нефть-Сервис» на общую сумму 1 145 908,04 руб., НДС -174 751 руб. Оплата за данный материал зачтена в счет ранее поступивших авансов: в августе 2004г. в сумме 352 558 руб. (платежное поручение от 31.08.2004г.) и в 2003г. в сумме 952 020 руб. (платежное поручение от 30.10.2003г. на сумму 700 020 руб. и от 03.10.2003г. на сумму 252 000 руб.) (т.3, л.д.116; т.4, л.д.123,125).

При этом из приказа от 31.12.2002г. о налоговой политике общества на 2003г. (т.4, л.д.121) следует, что налоговая база по НДС в 2003г. определялась по мере оплаты. Исходя из презумпции добросовестности налогоплательщика, суд апелляционной инстанции считает, что НДС с полученного в 2003г. аванса уплачен обществом в 2003г., тем более, что обратного обществом и заинтересованным лицом суду не было доказано. НДС с аванса, полученного от ООО «Екатеринодар Нефть-Сервис» в августе 2004г.,  доначислен обществу в указанном налогом периоде налоговой инспекцией (лист 10 оспариваемого решения). Однако оснований для доначисления обществу соответствующих сумм налога в декабре 2004г., когда фактически была произведена отгрузка товаров ООО «Екатеринодар Нефть-Сервис», у налоговой инспекции не имелось, тем более, что указанное приведет к двойному обложению налогом одних и тех же сумм.

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что требования общества о признании незаконным доначисления 204 764 руб. НДС за 2004г. законны и обоснованы и подлежат удовлетворению.

Основанием для доначисления НДС в 2005г. в сумме 667 046 руб. послужили следующие обстоятельства.

В марте 2005г. обществом заявлен вычет по НДС в сумме 83 898 руб. Однако документов, подтверждающих обоснованность данного налогового вычета, обществом ни налоговой инспекции, ни суду не представлено, в связи с чем, доначисление данной суммы налога произведено инспекцией правомерно.

Основанием для доначисления НДС в июне 2005г. в сумме 502 320 руб., послужило следующее. В 2005г. общество осуществляло строительство многоквартирного жилого дома по ул. Зиповская-Московская, № 10/63. Строительство жилого дома осуществлялось по плану – графику и завершено 30.06.2005г. В эксплуатацию введено 5 316 кв.м жилой площади, что подтверждено актом о приемке законченного строительством объекта от 29.06.2005г., разрешением Администрации Муниципального образования г. Краснодар на ввод в эксплуатацию объектов недвижимости от 18.07.2005г. № 8 и распоряжением главы муниципального образования г. Краснодар № 1410-р от 19.07.2005г. «О разрешении ввода в эксплуатацию законченного строительством объекта (первый блок-секции 10-этажного жилого дома со встроено-пристроенными помещениями (1 очередь) по  ул. Зиповская/Московская, 10/63 в Центральном внутригородском округе г. Краснодара» (т.3, л.д.11-15).

Строительство данного жилого дома осуществлялось на средства дольщиков и на собственные средства общества (собственные и заемные).

В соответствии с актом выездной налоговой проверки, на момент окончания строительства сумма, внесенная дольщиками, составляла 88 129 953 руб. (лист 18 акта), себестоимость жилой площади дольщиков 63 836 88 руб. (лист 19 акта). То есть у общества, по мнению налогового органа, образовалась экономия 24 293 065 руб. – разница между полученными средствами дольщиков и фактическими затратами на строительство для них жилья. На указанную экономию налоговой инспекцией в соответствии с п.п. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ доначислен за июль 2005г. НДС в сумме 3 705 722 руб.

В то же время, как следует из представленной в материалы дела сравнительной таблицы по целевым поступлениям на строительство жилого дома 1-й очереди  (т.3, л.д. 87-88), 88 129 953 руб. - это общая договорная цена квартир, которая сложилась из суммы цен, указанных в договорах долевого строительства, заключенных с дольщиками. При этом, как пояснил представитель общества и усматривается из вышеупомянутой сравнительной таблицы, не все дольщики перечислили обществу суммы по договорам долевого строительства в полном объеме. Как утверждает общество и следует из таблицы, всего от дольщиков поступило 47 039 458 руб. При этом расходы по строительству налоговой инспекцией исчислены в сумме 86 585 427 руб., обществом в сумме - 105 264 670 руб. То есть в любом случае в сумме, превышающей фактически поступившие денежные средства.

Таким образом, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что от инвестиционной деятельности общество получало убыток, следовательно, оснований для доначисления НДС по данному эпизоду у налоговой инспекции не имелось. Поэтому требования общества о признании незаконным решения в части доначисления обществу по данному эпизоду 502 320 руб. подлежат удовлетворению.

Основанием для доначисления НДС за июль 2005г. в сумме 80 828 руб. послужило следующее. Как усматривается из оспариваемого решения и акта выездной налоговой проверки, в июле 2005г. обществом приобретены строительные материалы у ряда юридических лиц с последующим предъявлением к вычету НДС, уплаченного по счетам-фактурам данных лиц в составе стоимости строительных материалов, в частности по счетам-фактурам полученным от: ООО Фирма «Смена» - счет-фактура № 109/27 от 02.07.2004г. (НДС в сумме 12 804 руб.); ОАО ТИЖГП «Краснодаргражданпроект» - счет-фактура № 470 от 22.03.2005г. (НДС в сумме 37 503 руб.), счет-фактура № 882 от 23.05.2005г. (НДС в сумме 1 296 руб.), счет- фактура № 994 от 31.05.2005г. (НДС в сумме 18 000 руб.); МУП «Институт Горкодастрпроект» - счет-фактура № 6187 от 30.04.2005г. (НДС в сумме 1 795 руб.); ЗАО «Красная площадь» - счет-фактура № 0011604-ф от 13.05.2005г. (НДС в сумме 1 850 руб.). Всего по данным счетам-фактурам обществом предъявлен к возмещению НДС в сумме 180 028 руб.

Вместе с тем, в 2005г. общество являлось заказчиком по договору долевого строительства от 03.03.2003г. № 03-03/03 и осуществляло данное строительство как за счет денежных средств дольщиков, так и за счет собственных денежных средств. Так, за счет поступивших от дольщиков денежных средств общество приобретало строительные материалы, производило расчеты с подрядными организациями и осуществляло иные затраты, связанные со строительством дома. Данные средства не могли расходоваться на иные нужды, то есть являлись средствами целевого финансирования. Средства, полученные от дольщиков, отражались обществом по кредиту счета 86 «Целевое