Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.07.2013 по делу n А53-26001/2012. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

поручительства условия о сроке, на который оно выдано, поручительство прекращается, если в течение этого срока кредитор не предъявил иска к поручителю.

Таким образом, в данном случае поручительство не прекратилось, так как в течение срока действия договора поручительства от 07.05.09 № 1 ОАО «Энергосбыт Ростовэнерго» предъявило иск к ЗАО «Красносулинский металлургический завод».

Поскольку задолженность по контрагенту ЗАО «Стакс» в сумме 19 000 000 руб. обеспечена договором поручительства, она не является сомнительной.

В связи с изложенным, вывод суда первой инстанции о том, что ОАО «Энергосбыт Ростовэнерго» в нарушение пункта 1 статьи 266 НК РФ включило в резерва по сомнительным долгам сумму дебиторской задолженности по контрагенту ЗАО «Стакс» в сумме 19 000 000 руб., является обоснованным.

Поскольку общество в нарушение пунктов 1, 3, 5 статьи 266, пункта 2 статьи 252, подпункта 7 пункта 1 статьи 265 НК РФ необоснованно включило в 2009 году, в 1, 2 кварталах 2010 года в состав внереализационных расходов, принимаемых для целей налогообложения налогом на прибыль, сумму резерва по сомнительным долгам по контрагенту ЗАО «Стакс» в размере 19 000 000 руб., инспекцией правомерно произведено доначисление налога на прибыль в размере 3 800 000 руб. за 2009 год.

Так как, при формировании налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 1, 2 кварталы 2010 года в составе внереализационных расходов учитывалась сумма резерва по сомнительным долгам по контрагенту ЗАО «Стакс» (в 1 квартале 2010 года – 41 145 тыс. руб., в том числе 19 000 тыс. руб., обеспеченные договором поручительства ЗАО «Красносулинский металлургический завод»; во 2 квартале 2010 года – 39 137 тыс. руб., в том числе 19 000 тыс. руб., обеспеченные договором поручительства ЗАО «Красносулинский металлургический завод»), а в 3 квартале 2010 сумма дебиторской задолженности по контрагенту ЗАО «Стакс» была восстановлена и включена во внереализационные доходы в сумме 39 137 тыс. руб. (в том числе 19 000 тыс. руб., обеспеченные договором поручительства ЗАО «Красносулинский металлургический завод»), инспекцией в соответствии со статьей 75 НК РФ за 1, 2 кварталы 2010 года доначислена пеня по налогу на прибыль.

Довода общества о высокой вероятности неисполнения обязательства ООО «Стакс», что позволяет отнести его в состав сомнительного долга, отклонен судом первой инстанции ввиду того, что обществом подан иск о солидарном взыскании с должника и поручителя суммы задолженности.

Согласно разъяснениям, данным в пункте 11 информационного письма Президиума ВАС РФ от 20.01.1998 № 28 «Обзор практики разрешения споров, связанных с применением арбитражными судами норм Гражданского кодекса Российской Федерации о поручительстве», предъявление кредитором иска к поручителю и должнику в связи с неисполнением последним основного обязательства в случаях, когда подлежат применению правила о солидарной ответственности, такая ответственность не может быть возложена только на поручителя.

Доводы апелляционной жалобы общества в этой части не опровергают правильности выводов суда первой инстанции, в связи с чем подлежат отклонению.

По эпизоду, связанному с доначислением 506 720 000 руб. налога на прибыль, 49 039 577 руб. пени и 49 588 824 руб. штрафа.

ОАО «Энергосбыт Ростовэнерго» заключило с ЗАО «ЦФР» договор купли-продажи электрической энергии по результатам конкурентного отбора ценовых заявок на сутки вперед (РСВ) от 06.09.2006 № 0197-RSV-Е-КР-06, в соответствии с которым ЗАО «ЦФР» (продавец) обязуется передавать, а общество (покупатель) – принимать и оплачивать электрическую энергию с учетом договора о присоединении и регламентов оптового рынка.

Общество и ООО «Русэнерготрейд» заключили договоры купли-продажи электрической энергии от 16.09.2009 № 37/84/01/09 и от 17.02.2009 № 38/93/01/09, которые в соответствии с Правилами оптового рынка электроэнергии (мощности) переходного периода зарегистрированы в ОАО «АТС» как свободные двусторонние договоры (СДД) № 0305115240720-КР-RUSTRADE-ROSTOVEN-E-SDD-09 и № 0313101314688-КР- RUSTRADE-ROSTOVEN-E-SDD-09.

Инспекция установила, что в марте 2009 года общество приобрело у ЗАО «ЦФР» по договору от 06.09.2006 электроэнергию в количестве 2 137 522 372 Квт-ч по акту приема-передачи от 31.03.2009 № КП-01483 и реализовало ООО «Русэнерготрейд» в количестве 2 030 152 000 Квт-ч по акту от 31.03.2009. В апреле 2009 года общество приобрело у ЗАО «ЦФР» электроэнергию в количестве 1 198 544 042 Квт-ч по акту от 30.04.2009 № КП-02151 и реализовало ООО «Русэнерготрейд» в количестве 1 085 760 000 Квт-ч по акту от 30.04.2009. ООО «Русэнерготрейд» реализовало обществу в марте 2009 года электроэнергию в количестве 453 600 000 Квт-ч по акту от 31.03.2009.

У ООО «Русэнерготрейд» образовалась задолженность перед обществом.

22.03.2010 ООО «Русэнерготрейд» по договорам о переводе долга передало свою задолженность перед продавцом Патбури Вентурес Лимитед, Платинус Инвестментс Лимитед и Интегрон Инвестментс Лимитед, которые обязались оплатить данную задолженность в полном объеме, каждая в своей части.

25.11.2010 заключены соглашения о замене долга на заемное обязательство (новация долга в заемное обязательство) путем заключения договоров займа на общую сумму 2 536 303 985,70 руб. между ОАО «Энергосбыт Ростовэнерго» и Патбури Вентурес Лимитед, Платинус Инвестментс Лимитед и Интегрон Инвестментс Лимитед; задолженность в размере 2 870 000 руб. уменьшена путем перечисления данной денежной суммы на расчетный счет общества.

25.11.2010 между ОАО «Энергосбыт Ростовэнерго» (заимодавец) и названными компаниями (заемщики) были заключены договоры займа с выдачей векселей во исполнение соглашений о замене долга на заемное обязательство (новация долга в заемное обязательство) от 25.11.2010 на сумму 2 533 600 000 руб.

В соответствии с данными договорами займа в адрес ОАО «Энергосбыт Ростовэнерго» Патбури Вентурес Лимитед, Платинус Инвестментс Лимитед и Интегрон Инвестментс Лимитед были переданы 4 векселя общей номинальной стоимостью 2 533 600 000 руб., удостоверяющие факт получения займа и обязательства заемщика выплатить полученную денежную сумму и проценты на нее.

Налоговый орган счел, что договоры купли-продажи электроэнергии являются нереальными и ничтожными, следовательно, договоры о переводе долга, соглашения о замене долга на заемное обязательство (новация долга в заемное обязательство) являются также ничтожными, а полученные векселя – безвозмездно полученными. По мнению инспекции, ОАО «Энергосбыт Ростовэнерго» неправомерно не включило во внереализационные доходы безвозмездно полученные векселя, в связи с чем доначислен налог на прибыль в сумме 506 720 000 руб. (2 533 600 руб. ? 20%).

Суд первой инстанции признал незаконным решение налогового органа в этой части, исходя из следующего.

Договоры между ОАО «Энергосбыт Ростовэнерго» и ООО «Русэнерготрейд» не являются недействительными, так как зарегистрированы и проверены ОАО «АТС» на соответствие требованиям законодательства; фактически соответствуют законодательству Российской Федерации; никем не оспорены и не признаны недействительными.

Предъявляемые налоговым органом требования фактически сводятся к применению последствий ничтожности договоров купли-продажи электроэнергии (вменяемое отсутствие дебиторской задолженности), срок исковой давности по данным требованиям согласно пункту 1 статьи 181 ГК РФ истек не только на момент вынесения решения налогового органа о привлечении общества к ответственности, но и на момент составления акта выездной налоговой проверки.

Купля-продажа электроэнергии фактически осуществлена, что подтверждается:

актами приема-передачи электроэнергии между ОАО «Энергосбыт Ростовэнерго» и ООО «Русэнерготрейд», – согласно акту от 31.03.2009 продажа электроэнергии в марте 2009 года составила 2 030 145 000 кВт/час, согласно акту от 30.04.2009 продажа электроэнергии в апреле 2009 года составила 1 085 760 000 кВт/час;

актами приема-передачи электроэнергии по договору № 0197-RSV-E-КР-06 от 06.09.2006 между ОАО «Энергосбыт Ростовэнерго» и ЗАО «ЦФР», – согласно акту приема-передачи электроэнергии № КП-01483 от 31.03.2009 приобретение электроэнергии в марте 2009 года составило 2 137 552 372 кВт/час, в апреле 2009 года – 1 198 544 042 кВт/час по акту приема-передачи электроэнергии № КП-02151 от 30.04.2009;

отчетами ЗАО «ЦФР» об объеме и стоимости купленной электроэнергии, из которых видны конкретные объемы приобретения электроэнергии по каждому поставщику: согласно отчету за март 2009 года количество купленной электроэнергии составило 2 137 552 372 кВт/час, согласно отчету за апрель 2009 года – 1 198 544 042 кВт/час;

отчетами об исполнении СДД за период март и апрель 2009 года;

отчетами о сессии за период март и апрель 2009 года;

пунктами 5.5.1 отчетов ОАО «АТС», из которых следует, что в марте 2009 года продажа электроэнергии по прочим свободным договорам составила 2 030 145 000 кВт/час по PROSTOVE, в апреле 2009 года – 1 085 760 000 кВт/час по PROSTOVE;

пунктом 6.2 отчета о результатах расчета объемов и стоимости электрической энергии: покупка на РСВ за март составила 2 137 552 372 кВт/час, за апрель 2009 года – 1 198 544 042 кВт/час;

платежными поручениями по оплате купленной электроэнергии;

письмом от 01.10.2012 № ТНС/Р-588;

ответом ОАО «ЦФР» от 02.10.2012 № 12-6347.

Проданная заявителем в адрес ООО «Русэнерготрейд» электроэнергия впоследствии была продана ООО «Русэнерготрейд» в адрес ЗАО «ЦФР», о чем имеется ссылка в решении инспекции от 18.04.2012 № 07/03; налоговым органом, в частности, указано, что ЗАО «ЦФР» полностью рассчиталось с ООО «Русэнерготрейд» по договору комиссии № 0219-RSV-E-KM-06 от 06.09,2006 за проданную электроэнергию во исполнение СДД в марте-апреле 2009 года, которая была приобретена ООО «Русэнерготрейд» у ОАО «Энергосбыт Ростовэнерго» по СДД № 38/93/01/09 от 17.02.2009 (ответ иx. № 09187 от 07.06.2011).

С прибыли, полученной по каждой сделке с ООО «Русэнерготрейд», обществом исчислен и уплачен налог на прибыль организаций в размере 3 097 586 руб., сумма исчисленного и уплаченного НДС на 2 787 827 руб. превышает сумму налоговых вычетов по спорным взаимоотношениям.

Вне зависимости от оценки обстоятельств по реализации электроэнергии, выдача собственных векселей первому держателю (заявителю) вне зависимости от способа оформления отношений представляет собой именно заемные отношения, а не передачу товара и в соответствии с подпунктом 10 пункта 1 статьи 251 НК РФ, постановлением Президиума ВАС РФ от 24.11.2009 № 9995/09 не подлежит налогообложению.

Кроме того, согласно точке зрения налогового органа спорные векселя являются безвозмездно полученными, и потому общество неправомерно не включило их во внереализационные доходы.

Если следовать позиции инспекции, согласно пункту 8 статьи 250 НК РФ в состав внереализационных доходов включаются доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг), оценка таких доходов осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых исходя из положений статьи 40 НК РФ, информация о которых должна быть подтверждена налогоплательщиком документально или путем проведения независимой оценки. Однако в материалах дела отсутствуют доказательства определения рыночной стоимости векселей.

В апелляционной жалобе инспекция ссылается на то, что в пункт 11 отчета ОАО «АТС» не включена электроэнергия, проданная ОАО «Энергосбыт Ростовэнерго» в адрес ООО «Русэнерготрейд» в марте и апреле 2009 года, что подтверждает отсутствие реализации спорного объема электроэнергии и нереальность хозяйственных операций; отражение спорного объема электроэнергии в пунктах 5.5.1, 5.5.2 и 6.2 не имеет значения, так как у каждого пункта отчета есть своя смысловая нагрузка, у пунктов 5.5.1, 5.5.2 и 6.2 она иная.

Как верно указано судом первой инстанции, отсутствие спорного объема электроэнергии в пункте 11 отчета ОАО «АТС» объясняется особенностями учета данных объемов в иных пунктах отчета (пункты 6.2 и 5.5.1 отчета), а не отсутствием реальных хозяйственных взаимоотношений между обществом и ООО «Русэнерготрейд».

Данный вывод суда первой инстанции полностью соответствует позиции Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа, отраженной в постановлении от 18.04.2013 по делу № А53-20950/2011.

Приборами учета в ГТП ROSTOVE фактически зафиксированы 528 118 560 Квт-ч в марте 2009 года и 453 898 594 Квт-ч в апреле 2009 года, что, по мнению налогового органа, не подтверждает реализацию электроэнергии в адрес ООО «Русэнерготрейд».

Оценивая данный довод инспекции, суд первой инстанции обоснованно исходил из того, что Правила оптового рынка и приложение 6.1 к договору о присоединении не содержат требование о фактическом прохождении через ГТП покупателя и поставщика всего объема приобретаемого и продаваемого на оптовом рынке электрической энергии.

Данный вывод суда первой инстанции также согласуется с выводами кассационной инстанции по делу № А53-20950/2011.

Налоговый орган не привел норм, указывающих, что электроэнергия, приобретаемая или продаваемая на оптовом рынке должна фактически и в полном объеме проходить через ГТП продавца и/или покупателя.

Зафиксированные приборами учета объемы электроэнергии, указанные налоговым органом (528 118 560 Квт-ч в марте 2009 года и 453 898 594 Квт-ч в апреле 2009 года) являются объемом потребленной электроэнергии, а не перепроданной на оптовый рынок, что буквально следует из пункта 12 отчета ОАО «АТС».

Суд первой инстанции верно указал, что Правила оптового рынка различают объем обращения электроэнергии как товара от объема фактического потребления электроэнергии посредством энергопринимающих устройств, который определяется с помощью соответствующих средств измерения. Соответствующий вывод отражен в постановлении Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 18.04.2013 по делу № А53-20950/2011.

Очевидно, что электроэнергия как потребляемая вещь не может быть сначала потреблена/продана на розничный рынок, а после этого быть продана на оптовый рынок. Соответственно, перепродажа определенного объема электроэнергии на оптовом рынке как товара исключает возможность потребления данного объема.

Налоговый орган считает, что заявитель не оплачивал потери электроэнергии в электрических сетях в рамках договора СДД, что, по его мнению, свидетельствует о нереальности реализации электроэнергии в адрес ООО «Русэнерготрейд».

При этом налоговый орган не указывает на, чем основывается его довод. Отчет ОАО «АТС» в пункте 11 содержит указание оплаченных нагрузочных потерь.

Суд первой инстанции верно указано, что ошибочность доводов налогового органа в данном случае связана с неправильным толкованием положений Правил оптового рынка и Регламентов оптового рынка, предусматривающих оплату стоимости нагрузочных потерь и стоимости системных ограничений в рамках системы договоров, заключаемых