Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.08.2013 по делу n А32-12422/2012. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

предъявлять к перевозке грузы в обусловленном объеме и в обусловленные сроки.

Таким образом, предмет договора транспортной экспедиции и предмет договора ор­ганизации перевозок не совпадают, но как было отмечено выше, договором транспортной экспедиции могут (а не должны) быть предусмотрены обязанности экспедитора организовать перевозку груза (абз.2 п.1 ст. 801 ГК РФ).

Буквальное толкование нормы, содержащейся в абз. 5 пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ во взаимосвязи с вышеуказанными нормами ГК РФ, позволяет суду сделать следующие выводы:

в п.1 ст. 164 НК РФ законодатель установил для налогообложения НДС по ставке 0% закрытый перечень работ (услуг) в отношении товаров, ограниченный только необходимостью наличия непосредственной связи таких работ (услуг) с перемещением указанных товаров через таможенную границу Российской Федерации;

в отношении ТЭУ - налогоплательщик вправе применить ставку 0% при оказании таких услуг, если они: оказываются на основании договора транспортной экспедиции и связаны с международной перевозкой товаров, по поводу которых оказывается услуга экспедитором.

Таким образом, для подтверждения правомерности применения налогоплательщиками-экспедиторами нулевой ставки по НДС до 01.01.2011 года существенное значение имел факт помещения товара, в отношении которого оказывалась услуга под таможенный режим экспорта и вывоза этого товара за пределы Российской Федерации, а после 01.01.2011 существенным условием для применения этими же налогоплательщиками нулевой ставки по НДС в отношении ТЭУ является оказание их на основании договора транспортной экспедиции в связи с международной перевозкой товара.

Связь оказанных обществом услуг в отношении товаров с их международной перевозкой доказана представленными в материалы дела документами.

Исследовав представленные в материалы дела акты выполненных работ, ГТД, коносаменты и другие товаросопроводительные и товаротранспортные документы, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что указанные документы подтверждают оказание налогоплательщиком в составе ТЭУ услуг, как эти услуги определены в пп. 3.1.2, 3.1.4, 3.1.5, 3.1.9, 3.1.10 ГОСТ Р 52298-2004 «Услуги транспортно-экспедиторские. Общие требования».

Обществом по заключенным с заказчиками договорам оказываются следующие услуги: ежедневно предоставляет Заказчику оперативную информацию о подходе судна, обстановке на морском терминале, перспективах швартовки и погрузки судна, погоде - информационные услуги -п/п 1 п. 3.1.2. ГОСТ.; Заказчик (грузоотправитель) направляет в адрес Общества и ЗАО «Каспийский трубопроводный консорциум» (транспортировщик нефти по трубопроводу), далее - КТК-Р Документарную инструкцию на перевалку груза - поручение экспедитору; на основании инструкции и маршрутного поручения КТК-Р Общество выпускает поручение на погрузку (оформление товаросопроводительной, товаротранспортной и т.п. документации и комплекта перевозочных документов - п/п 1 п. 3.1.2. ГОСТ), которое Общество подает в таможенный орган для согласования и в КТК-Р для разрешения погрузки. Для оформления разрешения на погрузку в таможенном органе Общество также подает в таможню пакет документов, включающий сертификат происхождения груза, транзитную декларацию и экспортную декларацию на груз, ранее оформленные декларантом. На основании оформленного Обществом поручения на погрузку КТК-Р выпускает подтверждение на погрузку.

По окончании погрузки груза на танкер КТК-Р выпускает отчет о погрузке (уведомление о погрузке груза на борт судна - п/п 8 п. 3.1.5. ГОСТ), паспорт качества.; Общество от имени грузоотправителя подписывает акт приема-сдачи нефти (груза) (прием и выдача товаров - п/п 7 п. 3.1.4. ГОСТ). Общество оформляет комплект грузовых документов: расписку в передаче комплекта грузовых документов капитану судна и передает капитану; выпущенный Морским терминалом КТК-Р морской коносамент Общество передает капитану судна; сертификат качества груза; акт замеров пустот в грузовых танках; сертификат количества груза (проверку количества веса - п/п 7 п. 3.1.4. ГОСТ); расписку в получении проб и передача их капитану; акт стояночного времени судна, отражающий, все операции с судном, в том числе время начала и окончания погрузки; грузовой манифест, отражающий количество погруженного груза, грузоотправителя, грузополучателя, порт выгрузки, номер коносамента, номер поручения на погрузку; подписывает у капитана и подается в таможню для проставления штампов «выпуск разрешен» и «вывоз разрешен»; выпущенный грузоотправителем сертификат происхождения груза Общество оформляет на каждую партию груза с указанием количества груза и номера коносамента для предоставления грузополучателю.

Указанные действия являются оформлением товаросопроводительной, товаротранспортной и т.п. документации и комплекта перевозочных документов - п/п 1 п. 3.1.2. ГОСТ.

Кроме того, Общество оказывает следующие услуги: после отхода каждого судна уведомляет грузоотправителя и грузополучателя, а также всех лиц, указанных в документарной инструкции, об отправке грузов с указанием номера, даты коносамента количества погруженного груза, качества, акта учета стояночного времени - п/п 1 п. 3.1.5. ГОСТ; отправляет оригиналы и копии всех грузовых документов адресатам документарной инструкции Заказчику - уведомление грузоотправителя о выдаче груза грузополучателю - п/п 5 п. 3.1.5. ГОСТ; уведомление о пересечении грузом Государственной границы - п/п 6 п. 3.1.5. ГОСТ (оформление грузового манифеста со штампами таможни «выпуск разрешен» и «вывоз разрешен»). Подготовка и выдача справок о процедуре таможенного оформления грузов - консультации грузоотправителя по вопросам, связанным с декларированием груза - п/п 2 п. 3.1.9. ГОСТ. Уведомляет таможенные органы о подходе буксира к борту судна для подписания грузовых документов, подает в таможенные органы Объяснение о фактическом количестве отгруженного товара - оформление сопутствующих документов на отправляемый груз - п/п 3 п. 3.1.9. ГОСТ. Другие услуги по требованию заказчика - п/п 9 п. 3.1.10. ГОСТ.

Для правомерности применения нулевой ставки по налогу на добавленную стоимость, НК РФ требует соблюдение следующих обязательных условий: услуги должны быть транспортно-экспедиционными - подтверждается условиями договоров и оформляемыми на их основе документами - исходя из определений, содержащихся в ГОСТ Р 52298-2004; должны оказываться на основании договора транспортной экспедиции - подтверждается предоставленными договорами с заказчиками; должны оказываться при организации международной перевозки - подтверждается определением, данным в Федеральном законе от 30.06.2003 № 87-ФЗ: экспедиционные услуги -услуги по организации перевозок грузов любыми видами транспорта и оформлению перевозочных документов, документов для таможенных целей и других документов, необходимых для осуществления перевозок грузов. Международная перевозка - понятие установлено п/п 2.1. п. 2 ст. 164 НК РФ; то, что организуемая перевозка, международная, подтверждается предоставленными копиями поручений на отгрузку товаров с указанием порта разгрузки и отметкой «погрузка разрешена», а также копиями коносаментов с указанием порта разгрузки места, находящегося за пределами территории РФ; должен предоставляться пакет документов, предусмотренный статьей 165 НК РФ - подтверждается предоставленными в налоговый орган документами к декларации за 3 квартал 2011 года.

Сама позиция законодателя, выразившаяся в изложении подпункта 2.1. пункта 1 статьи 164 НК РФ в существующей редакции, свидетельствует о том, что законодатель разделил услуги по самой международной перевозке и транспортно-экспедиторские услуги. Если бы законодатель не рассматривал право налогоплательщика на применение нулевой ставки к экспедиторским услугам вне рамок услуг по самой перевозке, необходимости в добавлении 4-го абзаца с перечислением перечня экспедиторских услуг не было бы.

С учетом изложенного, суд первой инстанции на основании пп. 2.1 п.1 ст. 164 НК РФ пришел к обоснованному выводу о том, что доводы инспекции

С учетом изложенного, суд первой инстанции на основании пп. 2.1 п.1 ст. 164 НК РФ правомерно отклонил как необоснованные и несоответствующие фактическим обстоятельствам дела доводы налогового органа о том, что услуги, связанные именно с организацией международной перевозки груза налогоплательщиком не оказаны.

Согласно   пп.1 -3   п.3.1   ст.   165   НК   РФ,   при  реализации  услуг,   предусмотренных подпунктом 2.1 пункта 1 статьи 164 НК РФ, для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов налогоплательщиками представляются в налоговые органы контракт (копия контракта) налогоплательщика с иностранным или российским лицом на оказание указанных услуг, выписка банка (ее копия), подтверждающая фактическое поступление выручки от иностранного или российского лица - покупателя указанных услуг на счет налогоплательщика в российском банке, копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации (ввоз товаров на территорию Российской Федерации) в том числе с учетом следующих особенностей: при вывозе товаров за пределы таможенной территории Таможенного союза, в том числе через территорию государства - члена Таможенного союза, морским или речным судном, судном смешанного (река -море) плавания в налоговые органы представляются: копия поручения на отгрузку товаров с указанием порта разгрузки и отметкой "Погрузка разрешена" российского таможенного органа места убытия; копия коносамента, морской накладной или любого иного подтверждающего факт приема товара к перевозке документа, в котором в графе "Порт разгрузки" указано место, находящееся за пределами таможенной территории Таможенного союза.

Судом первой инстанции правильно установлено отсутствие спора по вопросу соблюдения налогоплательщиком требований пункта 3.1 статьи 165 НК РФ.

В оспариваемом решении указано (стр.33 решения № 54312), что договором транспортной экспедиции могут быть предусмотрены обязанности экспедитора организовать перевозку груза транспортом и по маршруту, избранными экспедитором или клиентом, обязанность экспедитора заключить от имени клиента или от своего имени договор (договоры) перевозки груза, обеспечить отправку и получение груза, а также другие обязанности, связанные с перевозкой.

В качестве дополнительных услуг договором транспортной экспедиции может быть предусмотрено осуществление таких необходимых для доставки груза операций, как получение требующихся для экспорта или импорта документов, выполнение таможенных и иных формальностей, проверка количества и состояния груза, его погрузка и выгрузка, уплата пошлин, сборов и других расходов, возлагаемых на клиента, хранение груза, его получение в пункте назначения, а также выполнение иных операций и услуг, предусмотренных договором.

Суд первой инстанции правомерно определил,  что указанные выводы ошибочны и противоречат главе 49 ГК РФ, Закону № 87-ФЗ, Правилам транспортно-экспедиционной деятельности (утв. постановлением Правительства РФ от 08.09.2006 № 554), которыми при определении порядка осуществления транспортно-экспедиционной деятельности не устанавливается каких-либо ограничений в отношении права экспедитора указать в договоре и оказывать часть из перечисленных в ГОСТ Р 52298-2004 услуг. В ст. 164 НК РФ при перечислении видов транспортно-экспедиционных услуг для целей применения данной статьи, также не установлено никаких оговорок о необходимости оказывать все из обозначенных услуг в качестве условия применения налоговой ставки по НДС 0%.

Налогоплательщик вправе претендовать на применение налоговой ставки 0% по НДС в рамках пп.2.1 п.1 ст. 164 НК РФ и, не оказывая всех услуг из перечисленных в абз.5 пп.2.1 п.1 ст. 164 НК РФ, при условии оказания их в отношении товаров на основании договора транспортной экспедиции в связи с международной перевозкой таких товаров.

Данный вывод подтверждается письмами Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 20 января 2011 г. N 03-07-08/16, от 17 февраля 2011 г. N 03-07-08/54, от 18 апреля 2011 г. N03-07-08/114, от 13 мая 2011 г. N03-07-08/148, от 25 июля 2011 г. N 03-07-08/240, от 29 июля 2011 г. N 03-07-08/244.

Если в главе 41 ГК РФ определены правовые особенности договора транспортной экспедиции, то Закон № 87-ФЗ уточняет существенные условия договора и определяет «порядок осуществления транспортно-экспедиционной деятельности - порядок оказания услуг по организации перевозок грузов любыми видами транспорта и оформлению перевозочных документов, документов для таможенных целей и других документов, необходимых для осуществления перевозок грузов (далее -экспедиционные услуги)» (п.1 ст.1 Закона N 87-ФЗ), отмечая, что «экспедитор обязан оказывать услуги в соответствии с договором транспортной экспедиции» (п. 1 .ст. 4 Закона № 87-ФЗ), а Правила устанавливают перечень экспедиторских документов, порядок оказания и требования к качеству транспортно-экспедиционных услуг, определяя, что «транспортно-экспедиционные услуги» - услуги по организации перевозки груза, заключению договоров перевозки груза, обеспечению отправки и получения груза, а также иные услуги, связанные с перевозкой груза» (п.4 Правил).

Налоговый орган ошибочно полагает, что международная перевозка, при организации которой налогоплательщиком в оспариваемый период были оказаны ТЭУ, начинается с момента, когда товар оказался в морском порту на борту судна, следующего за пределы территории РФ.

Вместе с тем, как установлено в ходе рассмотрения дела, порт - это только место убытия/отправки товара с территории РФ, а международная перевозка в описываемой ситуации начинается в соответствии с условиями поставки экспортируемого товара по внешнеэкономическому контракту от пункта отправления (для экспорта - это пункты отправки на территории РФ, с которых товар отправляется в порт; до пункта назначения (для экспорта - нахо­дится за пределами территории РФ. Так как конечное место назначения экспортируемого товара находится за пределами территории, то все промежуточные пункты, через которые перевозится то­вар, не являются местом назначения. Экспортируемый товар фактически следует транзитом по территории РФ до пункта назначения за пределами территории РФ.

При этом НК РФ четко определяет, что к транспортно-экспедиционным услугам относится - участие в переговорах по заключению контрактов купли-продажи товаров, оформление документов, прием и выдача грузов, завоз-вывоз грузов, погрузочно-разгрузочные и складские услуги, информационные услуги, подготовка и дополнительное оборудование транспортных средств, услуги по организации страхования грузов, платежно-финансовых услуг, услуги по таможенному оформлению грузов и транспортных средств, а также разработка и согласование технических условий погрузки и крепления грузов, розыск груза после истечения срока доставки, контроль за соблюдением комплектной отгрузки оборудования, перемаркировка