Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.08.2013 по делу n А32-12422/2012. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

грузов, обслуживание и ремонт универсальных контейнеров грузоотправителей, обслуживание рефрижераторных контейнеров и хранение грузов в складских помещениях и на открытых площадках экспедитора (подп.2.1 п.1 статьи 164).

Договор транспортной экспедиции должен соответствовать положениям главы 41 «Транспортная экспедиция» ГК РФ и Федерального закона от 30.06.2003 «О транспортно-экспедиционной деятельности», а услуги, включенные в указанный перечень, - Национальному стандарту ГОСТ Р 52298-2004 «Услуги транспортно-экспедиторские. Общие требования», утв. Приказом Ростехрегулирования от 30.12.2004 № 148-ст.».

Таким образом, предмет договора транспортной экспедиции и предмет договора организации перевозок не совпадают, но как было указано ранее, договором транспортной экспедиции могут быть предусмотрены обязанности экспедитора организовать перевозку груза, а не должны (п. 2 статьи 801).

Экспедитор в рамках договора на транспортно-экспедиционное обслуживание при организации международной перевозки для подтверждения права на применение ставки 0 по НДС, не обязан ни заключать, ни организовывать заключение договора перевозки грузов (в том числе международной перевозки), так как эти договоры являются самостоятельными видами договоров, и их заключение Налоговый кодекс РФ не ставит условием предоставления права на применение ставки 0 процентов по НДС, уплачиваемому при оказании транспортно-экспедиционных услуг, оказываемых при организации международной перевозки.

Таким образом, Налоговый кодекс Российской Федерации в подпункте 2 пункта 1 статьи 164 закрепляет два основания для применения ставки 0 по налогу на добавленную стоимость - это услуги по международной перевозке и услуги, оказываемые при организации международной перевозки. Соответственно, и в первом, и во втором случаях основанием для оказания данных услуг является самостоятельно заключенный договор (ст. 784, 801 ГК РФ, 164 НК РФ)

В первом случае - договор перевозки, на основании которого перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение груза лицу (получателю), а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату (статья 785 ГК РФ). Налоговый кодекс РФ в ст.164 ограничивает возможность применения налоговой ставки 0% только случаями международной перевозки, под которыми понимает перевозки товаров морскими, речными судами, судами смешанного (река - море) плавания, воздушными судами, железнодорожным транспортом и автотранспортными средствами, при которых пункт отправления или пункт назначения товаров расположен за пределами территории Российской Федерации.

Во втором случае - договор транспортной экспедиции, на основании которого одна сторона (экспедитор) обязуется за вознаграждение и за счет другой стороны (клиента-грузоотправителя или грузополучателя) выполнить или организовать выполнение определенных договором экспедиции услуг, связанных с перевозкой груза (статья 801 ГК РФ). Налоговый кодекс Российской Федерации  также ограничивает возможность применения налоговой ставки 0% по НДС только к услугам, оказываемым при организации международной перевозки. При этом НК РФ четко определяет, что к транспортно-экспедиционным услугам относятся - участие в переговорах по заключению контрактов купли-продажи товаров, оформление документов, прием и выдача грузов, завоз-вывоз грузов, погрузочно-разгрузочные    и    складские    услуги,    информационные    услуги,    подготовка    и дополнительное оборудование транспортных средств, услуги по организации страхования грузов, платежно-финансовых услуг, услуги по таможенному оформлению грузов и транспортных средств, а также разработка и согласование технических условий погрузки и крепления грузов, розыск груза после истечения срока доставки, контроль за соблюдением комплектной отгрузки оборудования, перемаркировка грузов, обслуживание и ремонт универсальных контейнеров грузоотправителей, обслуживание рефрижераторных контейнеров и хранение грузов в складских помещениях и на открытых площадках экспедитора (подп.2.1 п.1 статьи 164). Договор транспортной экспедиции должен соответствовать положениям главы 41 «Транспортная экспедиция» ГК РФ и Федерального закона от 30 июня 2003 года «О транспортно-экспедиционной деятельности», а услуги, включенные в указанный перечень, - Национальному стандарту ГОСТ Р 52298-2004 «Услуги транспортно-экспедиторские. Общие требования», утвержденному Приказом Ростехрегулирования от 30 декабря 2004 года № 148-ст.» (письмо Минфина России от 2 августа 2011г. № 03-07-15/72).

В соответствии с пунктом 1 статьи 1 Федерального закона «О транспортно-экспедиционной деятельности» - настоящим Федеральным законом определяется порядок осуществления транспортно-экспедиционной деятельности - порядок оказания услуг по организации перевозок грузов любыми видами транспорта и оформлению перевозочных документов, документов для таможенных целей и других документов, необходимых для осуществления перевозок грузов (далее -экспедиционные услуги). В свою очередь, в соответствии с пунктом 4 Правил транспортно-экспедиционной деятельности закреплено, что "транспортно-экспедиционные услуги" - это услуги по организации перевозки груза, заключению договоров перевозки груза, обеспечению отправки и получения груза, а также иные услуги, связанные с перевозкой груза (утв. Постановлением Правительства РФ от 08.09.2006 N 554). В то же время Гражданский кодекс РФ определяет, что договором транспортной экспедиции могут быть (а не должны быть) предусмотрены обязанности экспедитора организовать перевозку груза транспортом и по маршруту, избранными экспедитором или клиентом, обязанность экспедитора заключить от имени клиента или от своего имени договор (договоры) перевозки груза, обеспечить отправку и получение груза, а также другие обязанности, связанные с перевозкой (п.2 ст.801)

В качестве дополнительных услуг договором транспортной экспедиции может быть (а не должно быть) предусмотрено осуществление таких необходимых для доставки груза операций, как получение требующихся для экспорта или импорта документов, выполнение таможенных и иных формальностей, проверка количества и состояния груза, его погрузка и выгрузка, уплата пошлин, сборов и других расходов, возлагаемых на клиента, хранение груза, его получение в пункте назначения, а также выполнение иных операций и услуг, предусмотренных договором (п.3 ст.801). Кроме этого, в части 2 статьи 801 ГК РФ законодатель  разделяет понятия «экспедитор» и «перевозчик», указав, что «правила настоящей главы (41 ГК РФ) распространяются и на случаи, когда в соответствии с договором обязанности экспедитора исполняются перевозчиком. В развитие данного положения следует отметить, что Гражданский кодекс РФ отдельной статьей предусматривает существование договора об организации перевозок грузов по которому перевозчик обязуется в установленные сроки принимать, а грузовладелец - предъявлять к перевозке грузы в обусловленном объеме. В договоре об организации перевозки грузов определяются объемы, сроки и другие условия предоставления транспортных средств и предъявления грузов для перевозки, порядок расчетов, а также иные условия организации перевозки (статья 798) и договора транспортной экспедиции. Таким образом, предмет договора транспортной экспедиции и предмет договора организации перевозок не совпадают, но как было отмечено выше, договором транспортной экспедиции могут быть предусмотрены обязанности экспедитора организовать перевозку груза, а не должны (п. 2 статьи 801).

Так, из материалов дела усматривается, что ООО «Транспорт и услуги», действуя как экспедитор по договорам на Транспортно-экспедиторское обслуживание перевозки нефти, от имени и по поручению грузовладельцев (отправителей груза), оказало следующие услуги - на примере договора с АО «РД «КазМунайГаз» (№ 2745-20 от 14.12.2010) (т. 2 л.д. 177-184):

Предметом договора являются транспортно-экспедиторские услуги, связанные с отгрузками сырой нефти морским транспортом на морском терминале ЗАО «Каспийский Трубопроводный Консорциум-Р» («КТК-Р») в п. Южная Озерейка г. Новороссийска.

В соответствии с условиями договора на основании доверенности от АО «Разведка Добыча «Казмунайгаз» (т.2 л.д. 185-186) и поручения экспедитору - документарной инструкции от 23.08.2011 (т. 2 л.д. 187-197) ООО «Транспорт и услуги» в 3-м квартале 2011 оказало заказчику услуги: ежедневно 2 раза в сутки предоставляло Заказчику оперативную информацию о подходе судна, обстановке на морском терминале, перспективах швартовки и погрузки судна, по техническим характеристикам судов (дедвейт и т.п.), погоде - п/п 1 п. 3.1.2. ГОСТ/информационные услуги/ - Национальный стандарт РФ ГОСТ Р 52298-2004 «Услуги транспортно-экспедиторские. Общие требования» (утв. приказом Федерального агентства по техническому регулированию и метрологии от 30 декабря 2004 г. N 148-ст). На основании документарной инструкции экспедитор готовил действия для оформления перевозки, оценивая: характеристики груза; размер судовой партии; сроки погрузки; время накопления судовой партии; порт назначения. На основании документарной инструкции и маршрутного поручения КТК-Р, Общество выпустило Поручение (разрешение) на погрузку нефти № 388 от 24.08.2011, а затем согласовало его в таможенном органе (путем проставления штампа «погрузка разрешена») и в КТК-Р, для разрешения погрузки (т. 2 л.д. 198)    - п/п 1 п. 3.1.2. ГОСТ /оформление товаросопроводительной, товаротранспортной и т.п. документации и комплекта перевозочных документов/. Для оформления разрешения на погрузку в таможенном органе Общество также подало в таможенный орган пакет документов, включающий сертификат происхождения груза, транзитную декларацию № 10006031/270711/0003798 (т. 2 л.д. 199)    и экспортную декларацию на груз №50307/290711/0000649 (т. 2 л.д. 200), ранее  оформленные декларантом Заказчика. На основании оформленного Обществом поручения на погрузку КТК-Р выпустило подтверждение на погрузку № 296/MTR от 25.08.2011 - п/п 1 п. 3.1.2. ГОСТ /оформление товаросопроводительной, товаротранспортной и т.п. документации и комплекта перевозочных документов (т. 3 л.д. 1). Далее Общество оформило комплект грузовых, таможенных и пограничных документов, без которых вывоз нефти за пределы РФ невозможен, осуществив следующие действия - п/п 1 п. 3.1.2. ГОСТ/оформление товаросопроводительной, товаротранспортной и т.п. документации и комплекта перевозочных документов. Общество оформило в Торгово-промышленной палате Сертификат происхождения товара по коносаменту (коносамент № 1260) и внесло в него информацию об отгруженной партии груза с указанием количества груза и номера коносамента для предоставления грузополучателю (т.3 л.д. 26-27).

По окончании погрузки Общество от имени и по поручению Заказчика подписало акт приема-сдачи нефти (груза) № 1267 от 28.08.2011 (Том 3 л.д. 2) - п/п 7 п. 3.1.4. ГОСТ/прием и выдача товаров/. По окончании погрузки груза на танкер КТК-Р выпустило отчеты о погрузке (уведомления о погрузке груза на борт судна №№ 197, 197/1, 197/2, 197/3 от 28.08.2011 (Том 3 л.д. 3-8) - п/п 8 п. 3.1.5. ГОСТ/уведомление о погрузке груза на борт судна), а также паспорта качества №№ 742, 742/3 от 28.08.2011 с пометкой «в получении» (Том 3 л.д. 9-10). Общество оформило, доставило на борт и подписало у капитана судна и передало ему комплект грузовых документов по расписке от 28.08.2011 (Том 3 л.д. 11-12) (включая: коносамент № 1260 от 28.08.2011 - Том 3 л.д. 13-14.; сертификат количества груза от 28.08.2011 - п/п 7 п. 3.1.4. ГОСТ/проверка количества веса/ - Том 3 л.д. 15-16.; сертификат качества груза от 28.08.2011 - Том 3 л.д. 17-18.; пробы нефти - расписка капитана в получении проб от 28.08.2011 - Том 3 л.д. 19-20.). Общество оформило и подписало у капитана судна, независимого сюрвейера и морского агента Акт учета стояночного времени судна от 28.08.2011 , отражающий, все операции с судном, в том числе время начала и окончания погрузки -Том 3 л.д. 21 -22. Общество оформило Грузовой манифест от 28.08.2011 , отражающий количество погруженного груза, грузоотправителя, грузополучателя, порт выгрузки, номер коносамента, номер поручения на погрузку; подписало у капитана и оформило в таможенном органе для разрешения отправки груза путем проставления штампов «выпуск разрешен» и «вывоз разрешен» - Том 3 л.д. 23. Общество оформило совместно с независимым сюрвейером и подписало у капитана судна Акт замеров пустот в грузовых танках от 28.08.2011 , отражающий количество погруженного груза, грузоотправителя, грузополучателя, порт выгрузки, номер коносамента, номер поручения на погрузку - Том 3 л.д. 24-25.

После отхода каждого судна Общество уведомило грузоотправителя и всех лиц, указанных в документарной инструкции, об отправке груза с указанием номера, даты коносамента, количества погруженного груза, качества, акта учета стояночного времени - п/п 6 п. 3.1.5. ГОСТ/уведомление о пересечении грузом Государственной границы/. Общество сформировало по пакету документов: для таможни; для Заказчика и для указанных им лиц; для ЗАО «КТК-Р»

Общество передало копии грузовых документов судовому агенту, сюрвейерской организации, КТК, а также таможенным и пограничным органам; отправило Заказчику и грузополучателю по факсу или электронной почте копии грузовых документов; отправило Заказчику отгрузочную информацию (в соответствии с инструкцией грузоотправителя); отправило Заказчику и всем указанным им лицам комплекты оригиналов грузовых документов, актов приема сдачи, и других необходимых документов.

Документальным подтверждением выполнения всего комплекса услуг ТЭО нефти, приемки их Заказчиком, и оплаты являются: коносамент № 1260 от 28.08.2011, подписанный капитаном судна (т. 3 л.д. 13-14); грузовой манифест от 28.08.2011 (т. 3 л.д. 23); акт выполненных работ, подписанный Обществом и Заказчиком, от 31.08.2011 (т. 3 л.д. 33); экспортная ГТД на товар № ГТД 10006031/130911/0004559 с отметкой таможенного органа «товар вывезен» (т. 3 л.д. 30); счет на оплату услуг 77 от 31.08.2011 - Том 3 л.д. 32; счет-фактура № 170 от 31.08.2011 (т. 3 л.д. 31).

Взаимосвязь оказанных услуг прослеживается в следующих документах: в счетах-фактурах указывается название судна, номера и даты коносаментов, номер и дата договора. В коносаменте указан грузоотправитель, название судна и порт выгрузки. В документарной инструкции указано название судна и перечень документов, которые необходимо оформить, а также адресаты получения грузовых документов. В поручении на погрузку указано название судна, пункт назначения, номера транзитных и экспортных ВГТД, маршрутные поручения КТК. В подтверждении на погрузку указано название судна, номер поручения на погрузку (разрешения на погрузку), номера коносаментов и маршрутных поручений. В сертификате происхождения указаны номера коносаментов и название судна. В акте приема-сдачи нефти указаны маршрутные поручения и номера ГТД. В отчетах о погрузке нефти указаны номера маршрутных поручений и коносаментов. В паспорте качества