Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.01.2014 по делу n А32-1714/2012. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

услуг договором транспортной экспедиции может быть предусмотрено осуществление таких необходимых для доставки груза операций, как получение требующихся для экспорта или импорта документов, выполнение таможенных и иных формальностей, проверка количества и состояния груза, его погрузка и выгрузка, уплата пошлин, сборов и других расходов, возлагаемых на клиента, хранение груза, его получение в пункте назначения, а также выполнение иных операций и услуг, предусмотренных договором.

При этом, согласно пункту 1 статьи 805 Гражданского кодекса Российской Федерации, если из договора транспортной экспедиции не следует, что экспедитор должен исполнить свои обязанности лично, экспедитор вправе привлечь к исполнению своих обязанностей других лиц. Однако Налоговый кодекс Российской Федерации также ограничивает возможность применения налоговой ставки 0% по НДС только к ТЭУ, оказываемым на основании договора транспортной экспедиции при организации международной перевозки.

Пункт 1 статьи 801 Гражданского кодекса Российской Федерации содержит открытый перечень услуг, которые могут являться предметом договора транспортной экспедиции. Квалифицирующим признаком этих услуг является их взаимосвязь с перевозкой. Второй абзац названного пункта содержит некоторые примеры обязанностей, которые могут составить предмет договора транспортной экспедиции. К ним относятся: организация перевозки совместно с консультированием клиента о наиболее приемлемом виде транспорта и маршруте или без такового консультирования; заключение договора перевозки экспедитором от своего имени или от имени клиента; обеспечение отправки, получения груза.

С учетом того, что перечень услуг является открытым, а соответствующие нормы - диспозитивными, предметом договора транспортной экспедиции могут быть и иные услуги, связанные с перевозкой.

Из материалов камеральной налоговой проверки следует, что организацией в инспекцию представлена налоговая декларация по НДС за 1 квартал 2011 года, в которой заявлена стоимость экспедиторских услуг, оказанных:

-   в 4 квартале 2010 года - в адрес ОАО «Лукойл» по договору от 01.06.2009 № 0910328/ТЭО-09/086 (стоимость экспедиторских услуг составила 12 805 635 рублей);

-   в 1 квартале 2011 года - в адрес ООО «Лукойл-КМН» по договору от 28.12.2010 № 10G1533 ТЭО-10/298 и в адрес ООО «Лукойл-КНТ» по договору от 28.12.2010 № ТЭО-10/276 (стоимость экспедиторских услуг составила 1 508 848 рублей).

Вместе с тем налоговая инспекция сделала вывод о необоснованном применении заявителем ставки 0% НДС применительно к услугам, оказанным в 1 квартале 2011 года в адрес ООО «Лукойл-КМН» по договору от 28.12.2010 № 10G1533 ТЭО-10/298 и в адрес ООО «Лукойл-КНТ» по договору от 28.12.2010 № ТЭО-10/276, стоимостью 1 508 848 рублей.

В обоснование своей правовой позиции Инспекция Федеральной налоговой службы по г. Новороссийску Краснодарского края указывает, что применение ставки НДС 0% при оказании транспортно-экспедиционных услуг возможно только при непосредственной организации экспедитором международной перевозки. Доводы налогового органа сводятся к следующему.

Из представленных налогоплательщиком документов нельзя сделать вывод об участии ЗАО «Лукойл-Черноморье» в организации самой международной перевозки. Инспекция отмечает, что организацией международной перевозки может быть либо самостоятельное оказание услуги перевозки товара между пунктами отправления и назначения, один из которых находится на территории Российской Федерации, а другой за ее пределами, либо заключение соответствующего договора с перевозчиком.

Налоговый орган приходит к выводу, что если организация не организует перевозку груза, то, несмотря на выполнение ей действий указанных в абзаце 3 пункта 1 статьи 801 Гражданского кодекса Российской Федерации, специальных положений, применяемых в целях налогообложения, предусмотренных абзацем 4 подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации, она не может быть признана экспедитором и, как следствие, применять налоговую ставку 0%.

Кроме того, налоговая инспекция отмечает, что ЗАО «Лукойл-Черноморье» в ходе камеральной проверки не представило доказательств организации обществом международной перевозки, следовательно, не подтвердило право на применение ставки 0 процентов в отношении реализованных транспортно-экспедиционных услуг.

Как следует из представленных обществом в материалы дела договоров на транспортно-экспедиторское обслуживание, заключенных налогоплательщиком с ООО «Лукойл-КМН» и ООО «Лукойл-КНТ», ЗАО Лукойл-Черноморье» является экспедитором и осуществляет организацию транспортно-экспедиционных услуг.

В результате сопоставления представленных договоров, счетов-фактур на соответствие требованиям статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации установлено следующее.

По договору об оказании услуг по экспедированию нефти и нефтепродуктов от 28.12.2010 № ТЭО-10/276, заключенному с ООО «Лукойл-КНТ» (заказчик), ЗАО «Лукойл-Черноморье» (исполнитель) принимает на себя обязанности по:

-  проведению экспедиторского обслуживания грузов на станции Балтийский Лес Калининградской железной дороги, поступающих в адрес заказчика железнодорожным транспортом для вывоза за пределы таможенной территории Российской Федерации в соответствии с таможенной процедурой экспорта или таможенного транзита;

-  проведению экспедиторского обслуживания грузов на станции Балтийский Лес, поступающих в адрес заказчика железнодорожным транспортом для внутреннего потребления;

-  организации создания, продления и ликвидации ЗТК на территории заказчика, для размещения грузов находящихся под таможенным контролем, ведение учета грузов размещенных в ЗТК и представление отчетности по ним в таможенные органы.

В обязанности исполнителя входят:

-  получение на станции Балтийский Лес комплекта железнодорожных перевозочных документов на груз, поступивший в адрес заказчика железнодорожным транспортом на станцию Балтийский Лес;

-  раскредитование железнодорожных документов на грузы, поступившие на станцию Балтийский Лес;

-    передача заказчику оформленных и раскредитованных железнодорожных документов;

-    оформление комплекта железнодорожных перевозочных документов на отправку порожних вагоно-цистерн из под груза, поступившего в адрес заказчика;

-    организация ЗТК на территории заказчика для размещения грузов, ведение учета размещенных грузов.

Цена услуг за проведение экспедиторского обслуживания грузов на станции Балтийский лес, поступающих в адрес заказчика ж/д транспортом для вывоза за пределы таможенной территории Российской Федерации, в соответствии с таможенными процедурами экспорта или таможенного транзита составляет, 1.10 рубля за каждую тонную брутто груза, согласно весу брутто, указанному в коносаменте.

Фактически обществом оказаны услуги по проведению экспедиторского обслуживания грузов на станции Балтийский лес, поступающих железнодорожным транспортом для вывоза за пределы таможенной территории Российской Федерации, что подтверждается, представленными счетами-фактурами.

По договору от 28.12.2010 № 10G1533 ТЭО-10/298, заключенному с ООО «Лукойл-КМН» (заказчик), ЗАО «Лукойл-Черноморье» (экспедитор) обязуется по поручению, за вознаграждение и за счет заказчика выполнять и организовывать выполнение транспортно-экспедиционных услуг, связанных с перевозкой нефти и нефтепродуктов, поступающих в морские и/или речные порты железнодорожным и/или водным (речным) транспортом и вывозимого в таможенном режиме экспорта за пределы таможенной территории Российской Федерации.

В обязанности экспедитора входит:

-          на основании письменных поручений заказчика организовывать подачу морских судов под погрузку груза, отгрузка груза морским транспортом за пределы таможенной территории Российской Федерации;

-          в соответствии с письменными поручениями заказчика подготовить, оформить и обеспечить подписание всех необходимых товарно-транспортных документов на перемещаемый груз в портах, а именно: судовой коносамент, поручения на отгрузку груза, любые другие документы по поручению заказчика;

-          представлять интересы заказчика перед всякими заинтересованными юридическими лицами, участвующими в отгрузке груза, а именно: морскими администрациями портов, нефтебазами, таможнями, сюрвейерскими и агентскими компаниями;

-  с момента прибытия судна в порт под погрузку груза координировать действия всех участников процесса с целью ускоренной отгрузки. Принимать участие в осмотре грузовых танков и всех других емкостей, в которые можно погрузить груз и перевозить его;

-  вручить представителю заказчика все необходимые товарно-транспортные и иные документы по отгрузке; документы, полученные от третьих лиц.

Вознаграждение за выполнение транспортно-экспедиционных услуг в отношении груза, поступающего в адрес портовых терминалов железнодорожным и/или водным (речным) транспортом и вывозимого за пределы таможенной территории Российской Федерации в таможенном режиме экспорта морским транспортом составляет 6.40 рубля за каждую тонну брутто груза, согласно весу брутто, указанному в коносаменте.

Фактически были оказаны транспортно-экспедиционные услуги, связанные с перевозкой депортируемых объемов нефти сырой, что подтверждено представленными счетами-фактурами.

Помимо договоров обществом налоговому органу в подтверждение права на применение 0% ставки НДС представлены выписки банка, коносаменты с указанием порта разгрузки за пределами таможенной территории Российской Федерации, заверенные капитаном судна (подписью и печатью); копии поручений на погрузку товаров с отметками таможни «погрузка разрешена»; ГТД с отметками таможни «выпуск разрешен», «товар вывезен»; счета-фактуры и другие документы.

В письме Министерства финансов Российской Федерации от 02.08.2011 № 03-07-15/72 (которым должны руководствоваться налоговые органы в своей деятельности) указано, что в соответствии с положениями подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации нулевая ставка применяется также в отношении оказываемых российскими организациями и индивидуальными предпринимателями транспортно-экспедиционных услуг, перечень которых установлен данным пунктом, на основании договора транспортной экспедиции при организации международной перевозки морскими, речными судами, судами смешанного (река-море) плавания, воздушными судами, железнодорожным транспортом и автомобильными средствами между пунктами отправления и назначения товаров, один из которых расположен на территории Российской Федерации, а другой - за пределами территории Российской Федерации.

При этом договор транспортной экспедиции должен соответствовать положениям главы 41 «Транспортная экспедиция» Гражданского кодекса Российской Федерации и Федерального закона от 30.06.2003 № 87-ФЗ «О транспортно-экспедиционной деятельности», а услуги, включенные в указанный перечень, - Национальному стандарту ГОСТ Р 52298-2004 «Услуги транспортно-экспедиторские. Общие требования», утвержденному приказом Федерального агентства по техническому регулированию и метрологии от 30.12.2004 № 148-ст.

Согласно пункту 3.1 ГОСТ Р 52298-2004 «Услуги транспортно-экспедиционные. Общие требования» услуги, оказываемые грузоотправителю и грузополучателю экспедитором, подразделяют следующим образом:

-  участие в переговорах по заключению контрактов купли-продажи товаров;

-  оформление документов, прием и выдача грузов;

-  завоз-вывоз грузов;

-  погрузочно-разгрузочные и складские услуги;

-  информационные услуги;

-  подготовка и дополнительное оборудование транспортных средств;

-  страхование грузов;

-  платежно-финансовые услуги;

-  таможенное оформление грузов и транспортных средств;

-  прочие транспортно-экспедиторские услуги.

В оспариваемом решении налогового органа указано, что обществом фактически оказаны услуги по проведению экспедиторского обслуживания грузов, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации.

Из представленных в материалы дела первичных документов следует, что общество в рамках вышеуказанного договора оказало услуги по оформлению документов, которые в соответствии с пунктами 3.1.2, 3.1.9 указанного выше ГОСТа отнесены к транспортно-экспедиционным услугам.

Как правомерно установлено судом первой инстанции и не оспаривается налоговым органом, оказанные обществом по договору услуги по транспортно-экспедиционному обслуживанию соответствуют перечню услуг, поименованному в ГОСТ Р 52298-2004. Следовательно, по настоящему договору обществом фактически оказаны транспортно-экспедиционные услуги, соответствующие услугам, указанным в подпункте 2.1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации, при организации международной перевозки товаров.

Кроме того, представленными в материалы дела документами подтверждается, что все перечисленные услуги оказаны ЗАО «Лукойл-Черноморье» в отношении товара, транспортировка которого осуществлялась между двумя пунктами, один из которых находится на территории Российской Федерации, другой - за ее пределами.

Более того, сам факт международной перевозки грузов, экспедируемых ЗАО «Лукойл-Черноморье», подтверждается материалами дела и налоговым органом не оспаривается.

Подпунктом 2.1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что налогообложение налогом на добавленную стоимость по ставке 0 процентов производится, в том числе при реализации транспортно-экспедиционных услуг, оказываемых на основании договора транспортной экспедиции при организации международной перевозки. Каких-либо дополнительных требований, связанных с транспортно-экспедиционными услугами, в частности, непосредственно сама организация международной перевозки, законодательством не предусмотрена.

Отношения между экспедитором и клиентом регулируются Гражданским кодексом Российской Федерации, Федеральным законом от 30.06.2003 № 87-ФЗ «О транспортно­-экспедиционной деятельности», Постановлением Правительства Российской Федерации от 08.09.2006 № 554 «Об утверждении правил транспортно-экспедиционной деятельности».

Согласно пункту 4 указанных Правил, транспортно-экспедиционные услуги представляют собой услуги по организации перевозки груза, заключению договоров перевозки груза, обеспечению отправки и получения груза, а также иные услуги, связанные с перевозкой груза. Осуществление непосредственно самой перевозки груза является правом, а не обязанностью экспедитора, в подпункте 2.1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации не указано, что экспедитор должен выступать организатором перевозки.

Согласно пункту 9 статьи 4 Федерального закона от 08.11.2007 № 261-ФЗ «О морских портах в Российской Федерации и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации» перевалка грузов - это комплексный вид услуг и (или) работ по перегрузке