Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.01.2009 по делу n А32-19721/2007. Изменить решение

или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения (пункт 14 статьи 101 Кодекса).

В постановлении Президиума ВАС РФ от 12.02.2008г. № 12566/07 указано, что необеспечение лицу, в отношении которого проводится налоговая проверка, возможности участвовать в процессе рассмотрения ее материалов лично и (или) через своего представителя, является основанием для признания решения незаконным.

Судом апелляционной инстанции установлено, что по результатам рассмотрения материалов проверки и письменных возражений предпринимателя 04.07.2007г. вынесено решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

Налогоплательщик не был ознакомлен с результатами проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля, в связи с чем не мог представить объяснения и возражения. Доказательств обратного суду не представлено.

Определениями от 16.09.2008г. и от 05.11.2008г. налоговой инспекции предлагалось представить извещение и протокол рассмотрения материалов проверки (возражений налогоплательщика) после проведения дополнительных мероприятий налогового контроля.

Представитель налоговой инспекции представил протокол от 06.08.2007г. № 161-9/В согласно которому материалы проверки (возражения налогоплательщика) рассмотрены в отсутствие предпринимателя, который о времени и месте рассмотрения извещен, что подтверждается детализацией счета за предоставленные услуги телефонной связи.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представитель налоговой инспекции пояснил, что иных доказательств извещения предпринимателя о рассмотрении материалов проверки после проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, кроме детализации счета за предоставленные услуги и свидетельских показаний инспектора Скачко Т.Ф. не имеется (приложение к протоколу судебного заседания).

Суд апелляционной инстанции считает, что детализация счета за предоставленные услуги не может являться доказательством надлежащего извещения предпринимателя о дате, времени и месте рассмотрения материалов проверки (возражений налогоплательщика) после проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, поскольку не может подтвердить ни сам факт разговора, ни содержание разговора, ни лицо, с которым может быть состоялся разговор.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представитель налоговой инспекции заявил ходатайство о допросе в качестве свидетеля Скачко Т.Ф. – инспектора, проводившего проверку предпринимателя Черепановой Е.В. на предмет фактического извещения о дате рассмотрения материалов выездной налоговой проверки предпринимателя после проведения мероприятий дополнительного налогового контроля.

Представитель предпринимателя возражал. Протокольным определением суда в удовлетворении ходатайства отказано, поскольку указанные обстоятельства не могут подтверждаться свидетельскими показаниями, свидетель является заинтересованным лицом, должностным лицом, проводившим проверку.

Суд апелляционной инстанции считает, что надлежащим доказательством уведомления предпринимателя должно быть вручение уведомления ему лично или его представителю под расписку или передача иным способом, свидетельствующим о дате его получения указанным лицом (его представителем).

Таких доказательств суду апелляционной инстанции не представлено.

Также суд апелляционной инстанции принимает во внимание то, что представленный налоговой инспекцией протокол датирован 06.08.2007г., при этом оспариваемое решение датировано 03.08.2007г. При этом суд апелляционной инстанции не принимает ссылку налоговой инспекции на ошибку при указании даты оспариваемого решения, поскольку указанный довод налоговой инспекцией впервые заявлен в суде апелляционной инстанции и только после представления налоговым органом протокола от 06.08.2007г.   

При указанных обстоятельствах, при отрицании предпринимателем факта получения уведомления, суд апелляционной инстанции, исследовав представленные в дело доказательства согласно требованиям ст. 162 АПК РФ и оценив их в совокупности и взаимосвязи с учетом положений ст. 71 АПК РФ, считает, что налоговая инспекция не представила надлежащих доказательств извещения предпринимателя о рассмотрении материалов проверки (возражений налогоплательщика) после проведения дополнительных мероприятий налогового контроля.

На основании вышеизложенного суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что материалами дела подтвержден факт рассмотрения налоговой инспекцией материалов налоговой проверки после проведения дополнительных мероприятий налогового контроля  в отсутствие налогоплательщика, не извещенного о времени и месте их рассмотрения.

Указанные обстоятельства в силу п. 1, 2, 4, 6 ст. 101 НК РФ свидетельствуют о несоблюдении налоговым органом порядка производства по делу о налоговом правонарушении и существенном нарушении прав налогоплательщика.

При указанных обстоятельствах решение налоговой инспекции № 56 от 03.08.2007г. подлежит признанию недействительным в обжалуемой части, как несоответствующее положениям ст. 101 НК РФ.

Вместе с тем, суд первой инстанции при принятии решения правомерно исходил из следующего.

Согласно п. 1 ст. 346.26 НК РФ система налогообложения в виде ЕНВД устанавливается НК РФ, вводится в действие законами субъектов Российской Федерации и применяется наряду с общей системой налогообложения, предусмотренной законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

В соответствии с п. 4 ст. 346.26 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся плательщиками ЕНВД, не признаются плательщиками НДС (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ и осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД), за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

В силу пп. 6 и 7 п. 2 ст. 346.26 НК РФ система налогообложения в виде ЕНВД может применяться по решению субъекта Российской Федерации в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли, а также через киоски, палатки, лотки и другие объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.

В статье 346.27 НК РФ приведены определения основных понятий, используемых для целей обложения ЕНВД.

В соответствии со статьей 346.27 НК РФ с 01.01.2006г. под розничной торговлей для целей главы 26.3 НК РФ понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.

Согласно п. 1 ст. 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ.

Пунктом 1 ст. 492 ГК РФ по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

Согласно Государственному стандарту Российской Федерации ГОСТ Р 51303-99 «Торговля. Термины и определения» (принят и введен в действие постановлением Госстандарта Российской Федерации от 11.08.1999 № 242-ст): оптовая торговля – торговля товарами с последующей их перепродажей или профессиональным использованием. При этом к розничной торговле не относится реализация товаров в соответствии с договорами поставки.

В силу ст. 506 ГК РФ по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.

Из анализа содержания приведенных норм следует, что основным критерием, позволяющим отличить розничную торговлю от оптовой, является конечная цель использования приобретаемого покупателем товара.

При этом НК РФ не устанавливает для организаций и индивидуальных предпринимателей, реализующих товары, обязанности осуществления контроля за последующим использованием покупателем приобретаемых товаров (для предпринимательской деятельности или для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью).

Согласно п. 5 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.10.1997г. № 18 под целями, не связанными с личным использованием, следует понимать, в том числе приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя (например, оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонтных работ). Однако в случае, если данные товары приобретаются указанным покупателем у продавца, осуществляющего предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, отношения сторон регулируются нормами о розничной купле-продаже.

Таким образом, с 01.01.2006г. к розничной торговле в целях главы 26.3 НК РФ относится предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами, как за наличный, так и за безналичный расчет по договорам розничной купли-продажи, независимо от того, какой категории покупателей (физические или юридические лица) реализуются эти товары.

Определяющим признаком договора розничной купли-продажи в целях применения ЕНВД является то, для каких целей налогоплательщик реализует товары организациям и физическим лицам.

При этом следует отметить, что при продаже товаров юридическим лицам по безналичному расчету целью их приобретения в любом случае будет являться обеспечение их деятельности в качестве организации. Поэтому основным критерием, отличающим оптовую торговлю от розничной, является использование юридическими лицами приобретенных товаров с целью их переработки и дальнейшей реализации в профессиональной (предпринимательской) деятельности для извлечения дохода.

Кроме того, продажа товаров за безналичный расчет юридическим лицам будет относиться к розничной или оптовой торговле в зависимости от того, какими документами оформлены совершенные сделки.

Министерство финансов Российской Федерации в письме от 16.01.2006г. № 03-11-05/9 в целях применения с 01.01.2006г. главы 26.3 НК РФ (в редакции Федерального закона от 21.07.2005г. № 101-ФЗ) разъяснило, что «в случае осуществления отпуска товара по договорам поставки, а также если к оплате предъявляются соответствующие суммы НДС, составляются счета-фактуры, ведутся журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж, то осуществляемая предпринимательская деятельность по реализации товаров за безналичный расчет не может быть признана розничной торговлей для целей применения ЕНВД и подлежит налогообложению в общеустановленном порядке».

Судом первой и апелляционной инстанций установлено, что продажа автозапчастей организациям производилась предпринимателем в розницу по договорам розничной купли-продажи, договоры на их поставку не заключались.

Оплата товаров производилась покупателями на основании выставленных предпринимателем счетов, НДС не выделялся.

Приобретенные товары использованы юридическими лицами для собственных нужд в основном для осуществления ремонтных работ и не реализовывались третьим лицам.

Указанные выводы суда основаны на представленных в материалы дела сторонами доказательствах, в том числе представленных в материалы дела договорах розничной купли-продажи автозапчастей и автомасел (т.2, л.д. 100-120), справками покупателей по договорам ОНО ОПХ «Урупское», ОАО им. С.М. Кирова, ЗАО «Колос», КФХ «Измаил», ООО «Новатор», ООО «Советская Сельхозтехника – Благовест», СПК «Колхоз «Полярная звезда» (т.3, л.д. 44-52).

Суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что налоговый орган документально не доказал, что перечисленные в решении юридические лица в проверенный период (1,2,3 квартал 2006 года) приобретали у предпринимателя автозапчасти исключительно для перепродажи или для производства работ третьим лицам.

Довод налогового органа о том, что в проверяемый период имели место сделки с контрагентами по договорам поставки, а не розничной купли-продажи судом первой инстанции обоснованно не принят во внимание ввиду следующего.

Согласно ст. 431 ГК РФ при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом.

Если правила, содержащиеся в части первой настоящей статьи, не позволяют определить содержание договора, должна быть выяснена действительная общая воля сторон с учетом цели договора. При этом принимаются во внимание все соответствующие

обстоятельства, включая предшествующие договору переговоры и переписку, практику, установившуюся во взаимных отношениях сторон, обычаи делового оборота, последующее поведение сторон.

Из текста договоров следует, что стороны по договору предопределили положения «Продавец» и «Покупатель». Условия договоров соответствуют нормам ст. 492,496,494,500 ГК РФ, регулирующим условия договора розничной купли-продажи.

Согласно п. 1.12 Акта проверки №46 от 29.05.2007г. налоговым органом в проверяемом периоде производились осмотры по вопросу достоверности физических показателей по ЕНВД. Протоколом осмотра в январе-феврале 2007г. установлено, что площади торговых помещений соответствуют норме законодательства (не более 150 кв. м), нарушений не установлено. Из указанного следует, что площади торговых помещений от 18,4 кв.м. до 78 кв.м. не могут обеспечить возможность оптового товарооборота.

При указанных обстоятельствах, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что осуществляемая предпринимателем деятельность по реализации товаров юридическим лицам является розничной торговлей и подлежит налогообложению ЕНВД и у налогового органа, не было правовых оснований для доначисления предпринимателю налога на добавленную стоимость за 1,2,3 квартал 2006г., начисления соответствующих пеней, привлечения