Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.06.2014 по делу n А32-13615/2013. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

что при толковании пункта 5 статьи 101.2 Налогового кодекса Российской Федерации судам надлежит принимать во внимание, что по смыслу данной нормы прежде, чем передать возникшие разногласия на рассмотрение суда, налогоплательщик и налоговый орган должны принять меры к урегулированию спора во внесудебном порядке.

Поэтому решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения могут быть оспорены в суде только в той части, в которой они были обжалованы в вышестоящий налоговый орган.

Вместе с тем, из текста представленной в материалы дела апелляционной жалобы на решения ИФНС России № 2 по г. Краснодару от 07.12.2012 № 1881 и № 30404 следует, что доводы о нарушении налоговым органом процедуры рассмотрения материалов выездной налоговой проверки обществом в апелляционной жалобе не заявлялись.

Учитывая установленные по делу обстоятельства, суд первой инстанции обоснованно отклонил довод налогоплательщика о наличии оснований для отмены решений инспекции в соответствии с пунктом 14 статьи 101 НК РФ.

Рассмотрев требование заявителя по существу, суд первой инстанции пришел к выводу об отсутствии доказательств, подтверждающих право налогоплательщика на возмещение из бюджета налога на добавленную стоимость в размере, заявленном в уточненной налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2010 года. 

Судебная коллегия считает выводы суда первой инстанции соответствующими установленным по делу обстоятельствам. 

В силу статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные данной статьей налоговые вычеты. По смыслу положений, предусмотренных статьями 169, 171 и 172 Кодекса, необходимыми условиями для применения налоговых вычетов являются: приобретение товаров в производственных целях либо для перепродажи; оприходование товаров (постановка на учет в соответствии с правилами бухгалтерского учета), а также наличие надлежащим образом оформленных счетов-фактур.

В соответствии с положениями статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 Кодекса, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Согласно положениям главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации право налогоплательщика на налоговый вычет непосредственно связано с уплатой налога на добавленную стоимость при приобретении им товаров (работ, услуг), то есть с наличием хозяйственной операции по реализации поставщиком товаров (работ, услуг) - объекта налогообложения.

В соответствии с пунктами 1 и 3 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды (получения налогового вычета, уменьшения налоговой базы) является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в таких документах, неполны, недостоверны или противоречивы.

Согласно пункту 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», действовавшего до 31.12.2012, первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, представленной в альбомах унифицированных форм первичной документации, а документы, форма которых не определена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа, дату составления документа, наименование организации, от имени которой составлен документ, содержание хозяйственной операции, измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении, наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи указанных лиц. Таким образом, перечисленные требования к первичным документам касаются не только полноты заполнения всех реквизитов, но и достоверности содержащихся в них сведений.

Следовательно, налоговые последствия в виде применения налоговых вычетов по НДС правомерны лишь при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальность хозяйственных операций.

Оценивая действия налогоплательщика с точки зрения его добросовестности, суд обязан исходить из совокупности всех обстоятельств, их объективного указания на злоупотребление налогоплательщиком правом на возмещение НДС, создание схемы, направленной на уклонение от уплаты налога одними участниками сделки и получение НДС из бюджета другими. Установление в ходе судебного заседания факта недобросовестности налогоплательщика влечет отказ в удовлетворении требований о возмещении уплаченного НДС. При этом в соответствии с правилами судопроизводства доказывание названного факта является обязанностью налогового органа.

Правомерность применения вычетов по НДС и включения затрат в состав расходов по налогу на прибыль должен доказать налогоплательщик. При этом данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции и представляемых налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию права на осуществление налоговых вычетов и включение затрат в состав расходов по налогу на прибыль, а налоговый орган вправе отказать в возмещении НДС на сумму вычетов, уменьшении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль на расходы, если они не подтверждены надлежащими документами, содержащими достоверные сведения, сформировавшие вычеты и расходы хозяйственные операции нереальны либо совершены с контрагентами, не исполняющими налоговых обязанностей.

Анализ приведенных норм в их взаимосвязи позволяет признать, что документальное обоснование права на налоговый вычет сумм НДС, уплаченных контрагентам при приобретении товаров (работ, услуг), лежит на налогоплательщике (Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.03.2011 № 14473/10).

Как установлено судом и подтверждено материалами дела, основным видом деятельности ОАО «Кубаньхлебопродукт» является оптовая торговля зерном (ОКВЭД 51.21.1). С 11.03.2011 в отношении общества введена процедура наблюдения.

В уточненной налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2010 года плательщиком отражена сумма налога, начисленная к уплате по строке 120, в размере 461 777 445 рублей, заявлены налоговые вычеты в сумме 512 696 231 рублей, в том числе сумма налога, предъявленная налогоплательщику при приобретении товаров на территории Российской Федерации – 266 107 085 рублей, сумма налога, исчисленная с суммы оплаты, частичной оплаты, подлежащая вычету с даты отгрузки соответствующих товаров (выполненных работ, оказания услуг) – 246 568 778 рублей. Сумма НДС, предъявленная к возмещению, составила 50 918 786 рублей.

В соответствии с пунктом 8 Правил ведения книги продаж, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 26.12.2011 № 1137 «О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость», за каждый налоговый период (квартал) в книге продаж подводятся итоги по графам 4 - 9, которые используются при составлении налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость.

В обоснование своей правовой позиции представитель ОАО «Кубаньхлебопродукт» пояснил, что в результате сбоя программного обеспечения произошло задвоение отгрузочных документов, которое и повлекло увеличение налогооблагаемой базы по НДС в 1 квартале 2010 года.

Однако, как в ходе налоговой проверки, так и в рамках судебного разбирательства по делу налогоплательщик не представил документы, подтверждающие задвоение отгрузочных документов.

В заявлении в суд общество указало, что 20.10.2012 представлена уточненная налоговая декларация по налогу на прибыль за 1 квартал 2010 года, в которой выручка от реализации соответствует выручке, отраженной в уточненной налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2010 года. Однако указанное обстоятельство само по себе не может свидетельствовать о наличии оснований для отражения обществом в налоговой декларации НДС к возмещению в заявленном размере.

Пунктами 3 и 4 статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что, если камеральной налоговой проверкой выявлены ошибки в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, об этом сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок.

Налогоплательщик, представляющий в налоговый орган пояснения относительно выявленных ошибок в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречий между сведениями, содержащимися в представленных документах, вправе дополнительно представить в налоговый орган выписки из регистров налогового и (или) бухгалтерского учета и (или) иные документы, подтверждающие достоверность данных, внесенных в налоговую декларацию (расчет).

Поскольку обществом в рамках камеральной налоговой проверки не представлена уточненная книга продаж и выписка из регистров бухгалтерского учета, налоговым органом сделан вывод об отсутствии оснований для возмещения НДС.

В обоснование требований о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по г. Краснодару от 07.12.2012 № 1881 об отказе в возмещении суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, общество указало, что согласно налоговой декларации (строка 070) налогоплательщиком получено от контрагентов в счет оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок 196 805 762 руб.

На основании данных книги продаж за 1 квартал 2010 года налогоплательщиком заполнены сведения декларации по строкам 010, 020, 060, 070 и 120, а именно:

- по строке 010 налоговая база составляет 36 241 362 руб. (итоговое значение графы 5а книги), сумма налога по ставке 18% - 6 523 445 руб.;

- по строке 020 налоговая база составляет 2 584 278 699 руб. (итоговое значение графы 6а книги), сумма налога по ставке 10% - 258 427 870 руб.;

- по строке 060 налоговая база составила 113 153 руб., сумма налога по ставке 18% - 20 368 руб.;

- по строке 070 налоговая база составила 1 997 644 799 руб. (сумма строк книги по графе 4, отражающих сведения о полученных авансах), сумма налога - 196 805 762 руб.

Сумма налога, исчисленная к уплате, составила 461 777 445 рублей (строка 120 декларации), что подтверждается, в том числе, книгой продаж с дополнительными листами за 1 квартал 2010 года (461 757 077,10 рубля), книгой продаж Приморско-Ахтарского мукомольного завода филиала ОАО «Кубаньхлебопродукт» - 20 367,48 рубля.

На основании итоговых данных книги покупок за 1 квартал 2010 года, а также данных оборотно-сальдовой ведомости по счету 76 налогоплательщиком заполнены сведения декларации по строкам 130 - 200, а именно:

- по строке 130 сумма налога, предъявленная поставщиками, составляет  266 107 085 руб.;

- по строке 160 сумма налога, исчисленная при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, подлежащая вычету, составляет 20 368 руб.;

- по строке 200 сумма налога, исчисленная с сумм оплаты, частичной оплаты с даты отгрузки, составляет 246 568 778 руб.

Согласно данным строки 220 декларации общая сумма НДС, подлежащая вычету, составила 512 696 231 руб., что подтверждается, в том числе, книгой покупок - 511 332 422,68 руб., книгой покупок ОАО «Кубаньхлебопродукт» филиал Апшеронский завод - 405 700,49 руб., книгой покупок Приморско-Ахтарского мукомольного завода филиала ОАО «Кубаньхлебопродукт» - 958 107,07 руб.

Общая сумма налога начисленная, согласно данным заявителя, составляет  461 777 445 руб., сумма налога, подлежащая вычету, - 512 696 231 руб. Таким образом, общая сумма налога, подлежащая возмещению из бюджета, согласно данным организации, составила 50 918 786 руб.

В обоснование своей правовой позиции общество указало, что налогоплательщик представил книгу продаж за 1 квартал 2010 года и дополнительные листы к ней, а также книгу продаж Приморско-Ахтарского мукомольного завода филиала общества, согласно которых общая сумма налога составляет 461 777 445 руб., в том числе по ставке 10% - 417 623 184,78 руб. по ставке 18% - 44 133 892,33 руб., по ставке 18% (ПАМЗ) - 20 367,48 руб.

Суд первой инстанции обоснованно отклонил довод налогоплательщика, указав, что определением суда первой инстанции об отложении судебного разбирательства от 28.11.2013 заявителю предложено в сорок до 16.01.2014 представить документальные доказательства, подтверждающие задвоение первичных документов, отраженных в книге продаж за первый квартал 2010 года.

Однако обоснование, подтверждающее задвоение документов, обществом суду не представлено. Наличие книги продаж с дополнительными листами само по себе не является доказательством допущенных обществом ошибок (неточностей и расхождений) в первичной декларации, и, как следствие, наличия у общества права на возмещение НДС в размере, заявленном в уточненной налоговой декларации.

Как следует из представленных в материалы дела документов, налогоплательщик предъявил к вычету суммы НДС по счетам-фактурам, выставленным контрагентом ООО «Родник».

Судом установлено, что согласно представленной Межрайонной ИФНС России № 1 по Республике Калмыкия налоговой декларации ООО «Родник» по НДС за 1 квартал 2010 года сумма начисленного налога составляет 646 810 руб., а в книге покупок, представленной ОАО «Кубаньхлебопродукт», сумма вычетов по данному контрагенту составляет 2 000 397,70 руб., в том числе: счета-фактуры от 20.02.2010 № 8, от 15.02.2010 № 3, от 24.02.2010 № 10, от 21.02.2010 № 9, от 27.02.2010 № 13, от 04.03.2010 № 18, от 28.03.2010 № 33, от 18.03.2010 № 28, от 14.03.2010 № 23, от 11.02.2010 № 2, от 17.02.2010 № 5, от 12.03.2010 № 21, от 02.03.2010 № 16, от 25.02.2010 № 11, от 09.03.2010 № 19, от 28.02.2010 № 14, от 18.02.2010 № 6, от 03.03.2010 № 17, от 23.03.2010 № 30, от 11.03.2010 № 20, от 26.02.2010 № 12, от 16.03.2010 № 25, от 17.03.2010 № 27, от 16.02.2010 № 4, от 01.03.2010