Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.08.2014 по делу n А32-16548/2013. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

сумму вознаграждения Комиссионера.

В ходе выездной проверки налоговым органом было установлено, что по данным сводных отчетов по реализации комиссионного товара (январь-декабрь 2010) выручка от реализации продукции составила 1 314 017 771 руб. (без НДС). Уменьшение отгрузки (приложение №2 к сводному отчету) составило 279 439 руб., что совпадает с данными бухгалтерского учета. По данным бухгалтерского учета выручка по реализации комиссионного товара составила 1 313 845 435 руб., стоимость приобретенных товаров для комитента (п. 1.2. договора комиссии), проведенные в бухгалтерском учете как «возврат» 3 017 299 руб. (без НДС), отклонение (пересортица) между данными бухгалтерского учета и отчетом комиссионера 172 335 руб.

Иными словами, основанием доначисления налога на прибыль и НДС за 2010 г. послужил факт отражения обществом в бухгалтерском учете стоимости приобретенных товаров для комитента, проведенные в бухгалтерском учете организации как возврат.

В ходе выездной налоговой проверки налоговым органом было установлено, что по данным сводных отчетов по реализации комиссионного товара (январь-декабрь 2011) выручка от реализации продукции составила 1 818 805 099 руб. (без НДС). Уменьшение отгрузки (приложение №2 к сводному отчету) составило 87 669 руб., что совпадает с данными бухгалтерского учета. По данным бухгалтерского учета выручка по реализации комиссионного товара составила 1 818 820 315,40 руб., стоимость приобретенных товаров для комитента (п. 1.2. договора комиссии), проведенные в бухгалтерском учете как «возврат» 4 412 662 руб. (без НДС), отклонение (пересортица) между данными бухгалтерского учета и отчетом комиссионера 15 215,21 руб.

Иными словами, основанием доначисления налога на прибыль и НДС за 2010-2011 г.г. в указанных выше суммах послужил факт отражения обществом в бухгалтерском учете стоимости приобретенных товаров для Комитента, проведенные в бухгалтерском учете организации как возврат товара.

В материалы дела представлены  и исследованы судом товарные накладные, подтверждающие, что комиссионером в адрес общества производились ежемесячно возвраты товара поставленного комиссионером в рамках исполнения обязательств по договору комиссии и возвращенного покупателями в результате поставки брака, боя, пересортицы, поставки товара не по заказу.

Судом первой инстанции правильно установлено, что фактически обществу за период 2010 года был возращен товар (бой, пересортица, брак, товар поставленный не по заказу и т.д.) комиссионером на сумму 3 319 028,21 руб., и за период 2011 года на сумму 4 853 928,42 руб. в рамках исполнения договора комиссии.

Следовательно, общество правомерно в указанные периоды исключало из состава полученной суммы от реализации товара, переданного на комиссию указанные выше суммы возвратов.

Доводы налогового органа по данному эпизоду отклоняются.

Следует отметить, что сам факт указания комиссионером в отчете за соответствующие периоды суммы реализации товара, часть которого в последствии была возвращена покупателями, не исключает право общества исключить из выручки товар который был возвращен комиссионером комитенту на основании соответствующих подтверждающих бухгалтерских документов в результате возврата его покупателем по причине боя, брака и т.д.

Таким образом, налоговым органом неправомерно доначислен налог на прибыль за периоды 2010-2011 г.г. в сумме 1 485 992 руб., соответствующие пени и привлечено к налоговой ответственности в виде штрафа в сумме 74 230 руб. (с учетом уменьшения в 4 раза инспекцией) и НДС в сумме 742 974 руб.

Как следует из материалов дела, в п.2 п. 2.2.1., п.п. 2.2.1.1. Акта выездной налоговой проверки от 15.01.2013 №11-20/1, в решении от 26.02.2013 № 11-20/5 зафиксировано занижение выручки от реализации продукции собственного производства при исчислении налога на прибыль за 2011 г. на сумму 3 617 769 руб., что повлекло неполную уплату налогоплательщиком налога на прибыль в сумме 723 554 руб.

Установлено, что основанием доначисления оспариваемой суммы налога на прибыль явился вывод инспекции о нарушении пункта 1 статьи 39 НК РФ и пункта 2 статьи 249 НК РФ, занижении выручки от реализации товаров собственного производства в связи с выдачей обществом премии своим работникам в виде натуральной оплаты труда за апрель 2011 г. в сумме 1 544 728 руб. и ноябрь 2011 г. в сумме 2 073 041 руб.

При вынесении решения суд первой инстанции обоснованно руководствовался следующим:

В соответствии с пунктом 2 статьи 249 НК РФ статьи выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей настоящей главы в соответствии со статьей 271 или статьей 273 настоящего Кодекса.

Из материалов дела следует, что обществом на основании «Положения об оплате труда и премирования работников ЗАО «Кореновского молочно-консервного комбината» выплачивало премии в натуральной форме в качестве поощрения за высокие производственные показатели всем работникам предприятия, проработавшим на предприятии более 6 месяцев и не имеющим дисциплинарных взыскании в течение отработанного года.

Согласно Положению об оплате труда и премирования работников ЗАО «Кореновского молочно-консервного комбината» (пункт № 7) и Протоколам заседания профсоюзного комитета от 19.10.2011 г. №100, от 25.03.2011 г. №14 было решено выдать работникам премию в натуральной форме в апреле и ноябре 2011 г.

На основании приказов «О поощрении» от 15.04.2011 №276 и от 15.11.2011 №966 за высокие производственные показатели обществом была выплачена премия в натуральной форме - 45 банок - молоко, сгущенное цельное жирности в банке №7а «Коровка из Кореновки» из расчета рыночной цены продукции (без НДС) - 36 руб. за 1 шт.; - 10 пачек - масло «Сладкосливочное» фасованное по 180гр. в/с 82,5% (номенклатурный номер 1-3-71-32-01) из расчета рыночной цены продукции (без НДС) – 39 руб. за 1 шт. (т.19 л.д.1-39, т.26 л.д. 2-86)

Доводы инспекции в части занижения обществом выручки от реализации товаров собственного производства на суммы премий в натуральной форме, выданных сотрудникам комбината, отклоняются.

Согласно ст.39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе. При этом при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами (ст. 152 Кодекса).

В силу ст. 131 Трудового кодекса Российской Федерации выплата заработной платы производится в денежной форме в валюте Российской Федерации (в рублях).

В соответствии с коллективным договором или трудовым договором по письменному заявлению работника оплата труда может производиться и в иных формах, не противоречащих законодательству Российской Федерации и международным договорам Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 248 НК РФ предусмотрено, что к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы.

Доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

В соответствии с абзацем 1 статьи 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

К расходам на оплату труда в целях настоящей главы относятся, в частности начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, надбавки к тарифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и иные подобные показатели.

Суд первой инстанции правильно указал, что выдача работникам общества заработной платы в виде премии в натуральной форме не является реализацией в смысле, придаваемом этому понятию статьей 39 НК РФ. Начисленная и выданная премия в соответствии с Положением об оплате труда и премировании является элементом заработной платы, отношения между работником и работодателем по передаче продукции в качестве премии становятся не гражданско- правовыми, а трудовыми. Выдача премии в натуральной форме связана с высокими производственными показателями, что отражено в Положении и приказе.

Таким образом, налоговым органом обществу неправомерно доначислен налог на прибыль за 2011 г. в сумме 723 554 руб., соответствующие пени и привлечено к налоговой ответственности в виде штрафа в сумме 36 177 руб. (с учетом уменьшения в 4 раза инспекцией).

Как следует из материалов дела, в п.2 п. 2.2.1., п.п. 2.2.1.3. Акта выездной налоговой проверки от 15.01.2013 №11­20/1, в решении от 26.02.2013 № 11-20/5 зафиксировано занижение налогооблагаемой базы в результате неправомерного включения обществом в состав внереализационных расходов при исчислении налога на прибыль за 2011 г. 21 626 247 руб., что повлекло неполную уплату налогоплательщиком налога на прибыль в сумме 4 325 249 руб.

Установлено, что основанием доначисления оспариваемой суммы налога на прибыль явился вывод инспекции о нарушении пункта 19.1 статьи 265 НК РФ, завышении внереализационных расходов, а именно, расходов в виде премии выплаченной продавцом покупателю вследствие выполнения определенных условий договора, в частности, объема покупок в отношении ООО «РЕННА» являющегося контрагентом комиссионера ООО Объединенная компания «Союзконсервмолоко».

Как видно из материалов дела, обществом (Комитент) и ООО «Объединенная компания «Союзконсервмолоко» (Комиссионер) был заключен договор от 01.03.2008 г. №0К33/08 на совершение сделок по приобретению и реализации товара.

Согласно пункту 1.1. договора Комиссионер обязуется от своего имени, но за счет Комитента, совершать сделки по приобретению товара для нужд Комитента и по реализации товара Комитента, а Комитент обязуется выплатить Комиссионеру вознаграждение за выполненные поручения.

В соответствии с пунктом 1.4 договора Комиссионер вправе заключать договоры поставки, хранения, транспортной перевозки, на оказание услуг по размещению рекламы и проведению рекламных акций и иные договоры, необходимые для исполнения обязательств по настоящему договору.

Согласно пункту 3.1. договора Комиссионер обязан представлять все первичные документы, касающиеся компенсации Комитентом затрат, произведенных комиссионером для исполнения обязательств по настоящему договору.

В соответствии с пунктом 3.2. договора комиссионер вправе для обеспечения плана продаж, использовать утвержденную и согласованную с комитентом систему стимулирования продаж покупателям путем предоставления бонусов (скидок) и выплат премий в согласованном с Комитентом виде.

Возмещать комиссионеру документально подтвержденные транспортные расходы, расходы по хранению товара комитента, расходы на возмещение рекламы и проведение рекламных акций, понесенные комиссионером в результате исполнения договора, при предоставлении подтверждающих документов.

ООО ОК «Союзконсервмолоко» в рамках заключенного договора комиссии заключает договоры на реализацию товара, в частности, ООО ОК «Союзконсервмолоко» был заключен договор с ООО «РЕННА» от 01.04.2008 г. №222/08 на оказание услуг по организации сбыта продукции.

Согласно п. 1.1. договора предметом является оказание услуг Исполнителем (ООО «РЕННА») по организации сбыта продукции, направленной на увеличение объема продаж комиссионного товара и товара Заказчика.

В рамках указанного договора ООО «РЕННА» оказывает ООО ОК «Союзконсервмолоко» содействие в управлении процессами продаж путем организации сбыта продукции, содействие ее поставки потребителям в сроки и объемы в соответствии с заказами и заключенными договорами.

ООО ОК «Союзконсервмолоко» были заключены дополнительные соглашения №5 от 17.01.2010 и №6 от 17.01.2011 к договору от 01.04.2008 №222/08, за выполнение Исполнителем (ООО «РЕННА» работы, направленной на увеличение объема продаж Заказчик (ООО «ОК СКМ») посредством оказания услуг, предусмотренных пунктом 1 Договора, Заказчик выплачивает Исполнителю вознаграждение в размере 1,5% за 2010 и 2.2. % за 2011 г. от разницы между объемом реализованной продукции производителя ЗАО «КМКМ», полученной на реализацию по договору комиссии, в стоимостном выражении в 2010 году относительно 2009 года, а в 2011 году относительно 2010 года. Вознаграждение выплачивается на основании акта расчета, согласованного и подписанного сторонами.

ООО «РЕННА» в подтверждение оказанных услуг представляет ООО ОК «Союзконсервмолоко» акт об оказании услуг по увеличению продаж товара ЗАО «КМКМ» сделанный на основании расчета «суммы вознаграждения по дополнительному соглашению к договору №ОК 222/08 от 01.04.2008г.

-    акт от 03.03.2011 №ДУ-2/12 расчет суммы вознаграждения по доп. соглашению от 17.01.2010 - в 2009 г. продано комиссионером 818 018 603 руб., в 2010 г. продано комиссионером 1 445 216 249 руб. Увеличение объема продаж между 2009 и 2010 составило 627 197 646 руб., по ставке 1,5% исчислено вознаграждение в сумме 9 407 964 руб.

-    акт от 31.12.2011 №ДУ-2/12 расчет суммы вознаграждения по доп. соглашению от 17.01.2011 - в 2010 г. продано комиссионером 1 445 216 249 руб., в 2011 г. продано комиссионером 2 000 216 249 руб. Увеличение объема продаж между 2010 и 2011 составило 555 376 523 руб., по ставке 2,2% исчислено вознаграждение в сумме 12 218 283 руб.

Оплата ООО «ОК «Союзконсервмолоко» была произведена в адрес ООО «РЕННА» на сумму 22 250 000 руб., что подтверждается представленными платежными поручениями и выпиской банка (т. 19 л.д.69-96).

В свою очередь ООО ОК «Союзконсервмолоко», на основании договора от 01.03.2008 №ОК33/08, перевыставило обществу выплаченные суммы вознаграждения ООО «РЕННА» на основании акта от 03.03.2011