Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.08.2014 по делу n А53-27715/2013. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

того, Конституционный суд РФ неоднократно указывал, что в налоговом законодательстве не употребляется понятие экономической целесообразности и не регулируется порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата (Определение от 16.12.2008 N 1072-0-0, от 04.06.2007 N 366-О-П, от 04.06.2007 N 320-О-П).

Аналогичная позиция изложена в постановлениях Федерального Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 02.03.2010 № 32-23188/2006-54/438, от 02.03.2010 № А32-26302/2008-63/376.

При этом нормы пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации не допускают их произвольного применения, поскольку требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.

Однако налоговая инспекция не доказала того, что полученное в результате исполнения договора № 10/19 от 28.07.2010 заключение не связано с деятельностью, направленной на получение дохода.

Доводы о том, что оно не содержит конкретных, специальных предложений по улучшению деятельности общества правомерно отклонены судом первой инстанции, поскольку основаны на оценке инспекцией качества оказанных услуг. Инспекция, по сути, исходит из того, что услуги выполнены некачественно, а, следовательно, их результаты не могут быть использованы обществом в хозяйственной деятельность, а затраты на оплату данных услуги, по этой причине, не подлежат включению в расходы общества при исчислении налога на прибыль.

Между тем решение о целесообразности совершения определенных действий должно принимается с учетом предполагаемого положительного результата и возможности получения прибыли от использования данного результата.

Определение направленности расходов на получение дохода следует производить не на момент получение результата от этой операции, а на момент возникновения соответствующих гражданско-правовых обязательств по этой операции. Обязательство оплатить оказанные услуги возникло в 2010 году и в последующие периоды общество уже не имело возможности не исполнять это обязательство. Следовательно, именно на момент возникновения гражданско-правового обязательства следует оценивать обоснованность расходов и их направленность на получение дохода.

Как следует из условий договора, его предмет  сформулирован в п. 1.1, при этом пункт содержит указание на то обстоятельство, что подробный состав услуг  определяется сторонами в Приложении № 1 к договору.

Приложение № 1 содержит перечень вопросов, которые должен исследовать исполнитель.

Согласно пояснениям общества, по условиям договора исполнитель не был обязан включать  в текст отчета ответы на все поставленные вопросы.

На последней странице Приложения № 1 в разделе «Результат работ» стороны указали, что результатом работ будет являться письменный отчет на русском языке, содержащий выводы по выявленным в результате правовой экспертизы рискам  и обзор финансово-хозяйственной деятельности общества за период с 2007 по 201, с точки зрения  событий после отчетной даты.

Таким образом, по условиям договора. В отчет должны были входить не все вопросы, указанные в Приложении № 1, а только те вопросы, по которым  выявлены правовые риски, следовательно, заключении соответствует условиям договора.

Субъекты предпринимательской деятельности обладают широкой дискрецией в принятии управленческих решений и Налоговый кодекс РФ не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиками расходы и их экономическую целесообразность с позиции оценки качества полученного результата, что, по существу, имело место при рассмотрении данного эпизода.

При изложенных обстоятельствах доначисление налога в сумме 609 000 рубля произведено налоговой инспекцией необоснованно.

Обоснованно отклонен судом первой инстанции  доводы налоговой инспекции о том, что в проверяемом периоде у заявителя  дейтсовал договор с ООО «МЭЗ Юг Руси», и консультационные услуг ЗАО «ВЕГАС-ЛЕКС» аналогичны функциям по юридическому сопровождению деятельности, осуществляемой ООО «МЭЗ Юг Руси».

Исходя из сравнения двух договоров очевидно, что ООО «МЭЗ Юг Руси» оказывало услуги, связанные с судебным представительством, заключением гражданско-правовых договоров, перерегистрацией, реорганизацией.

В свою очередь в обязанность ООО «МЭЗ Юг Руси» не входила юридическая проверка ключевых правовых аспектов деятельности общества, которую осуществляло ЗАО «ВЕГАС-ЛЕКС».

Следовательно, сфера оказанных ЗАО «ВЕГАС-ЛЕКС» юридических услуг и услуг, оказанных ООО «МЭЗ Юг Руси», не пересекались и доводы налогового органа не состоятельны.

Как следует из материалов дела, основанием для доначисления налога на прибыль в сумме 5 425 316,4 рублей явились следующие обстоятельства.

В 2010 году заявителем осуществлена реализация акций ОАО «Донской хлеб» в количестве 40 867 на общую сумму 27 148 510,69 рублей.

В том числе:

- по договору от 08.02.2010 ООО «Сельскохозяйственный Торговый Дом» реализовано 2 000 акций ОАО «Донской хлеб» по цене 163,78 рублей на общую сумму 327.560 рублей.

Факт перехода права собственности на акции по данному договору подтверждается уведомлением об операции № пер/11 Переход права собственности от 10.02.2010. Данное уведомление выписано на основании передаточного распоряжения ООО «Хлебзавод Юг Руси» б/н от 10.02.2010.

- по договору от 31.12.2010 ООО «Сельскохозяйственный Торговый Дом» реализовано 1 841 акция ОАО «Донской хлеб» по цене 690,07 рублей на общую сумму 1 270 418,87 рублей.

Факт перехода права собственности на акции по данному договору подтверждается уведомлением об операции № пер/13 Переход права собственности от 31.12.2010. Данное уведомление выписано на основании передаточного распоряжения ООО «Хлебзавод Юг Руси» б/н от 31.12.2010.

- по договору от 31.12.2010 ООО «Система» реализовано 37 026 акций ОАО «Донской хлеб» по цене 690,07 рублей на общую сумму 25 550 531,82 рублей.

Факт перехода права собственности на акции по данному договору подтверждается уведомлением об операции № пер/13 Переход права собственности от 31.12.2010. Данное уведомление выписано на основании передаточного распоряжения ООО «Хлебзавод Юг Руси» б/н от 31.12.2010.

Доходы от выбытия ценных бумаг в сумме 27 148 510,69 рублей подлежат включению заявителем в строку 101 листа 05 налоговой декларации по налогу на прибыль. Данное обстоятельство сторонами не оспаривается.

Стоимость акций, уменьшающая доходы от реализации в соответствии со ст. 280 НК РФ, составляет 27 148 374,96 рублей.

Налоговая инспекция не согласилась с размером расходов по данной операции и полагает, что в расходы следует включить 21 630 рублей. Основанием к такому выводу явились следующие обстоятельства.

Установлено, что изначальным владельцем 36 867 акций ОАО «Донской хлеб» являлось ООО «Грандхлеб»:

- 154 акции ООО «Грандхлеб» приобрело по договору купли-продажи от 15.07.2008, заключенному с Мурылевой В.С. Стоимость акций по данному договору составила 10 780 рублей.

- 155 акций ООО «Грандхлеб» приобрело по договору купли-продажи от 24.12.2007, заключенному с Смазновой З.Ф. Стоимость акций по данному договору составила 10 850 рублей.

- 36 558 акций были внесены в уставной капитал ООО «Грандхлеб» его учредителем ООО «Юг России».

Учредителями ООО «Грандхлеб» являлись:

- ООО «Юг Руси» (ранее называлось ООО «Юг России») с долей в уставном капитале номинальной стоимостью 27 200 269,5 рублей, что соответствовало 94,57 % уставного капитала,

- ООО «Хлебзавод Юг Руси» с долей номинальной стоимостью 1 560 975 рублей, что составляло 5,43 % уставного капитала.

При этом ООО «Юг Руси» в уставной капитал ООО «Грандхлеб» внесены 36 558 акций ОАО «Дон Хлеб», что подтверждено протоколом внеочередного общего собрания участников от 27.11.2007 № 6, уведомлением об операции № пер/6 от 25.12.2007 и соответствует требованиям ст. 19 Федерального закона «Об обществах с ограниченной ответственностью».

Цена приобретаемых ценных бумаг для ООО «Грандхлеб» определена в порядке, предусмотренном абз. 3 п.п. 2 п. 1 ст. 277 НК РФ, согласно которому имущество (имущественные права), полученное в виде взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал организации, в целях налогообложения прибыли принимается по стоимости (остаточной стоимости) полученного в качестве взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал имущества (имущественных прав). Стоимость (остаточная стоимость) определяется по данным налогового учета у передающей стороны на дату перехода права собственности на указанное имущество (имущественные права) с учетом дополнительных расходов, которые при таком внесении (вкладе) осуществляются передающей стороной при условии, что эти расходы определены в качестве взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал. Если получающая сторона не может документально подтвердить стоимость вносимого имущества (имущественных прав) или какой-либо его части, то стоимость этого имущества (имущественных прав) либо его части признается равной нулю.

Согласно карточке счета 58.1.2 ООО «Юг Руси» стоимость переданных акций ОАО «Донской хлеб» составила 26 894 744,96 рублей. Следовательно, ООО «Грандхлеб» правомерно приняло к учету внесенные в уставной капитал акции по указанной стоимости.

26.11.2009 ООО «Грандхлеб» реорганизовано в форме присоединения к ООО «Хлебзавод Юг Руси», что подтверждено решением участника ООО «Грандхлеб» № 2 от 16.09.2009, протоколом совместного общего собрания участников ООО «Грандхлеб» и ООО «Хлебзавод Юг Руси» от 19.11.2009, договором о присоединении ООО «Грандхлеб» к ООО «Хлебзавод Юг Руси» от 19.09.2009, передаточным актом от 16.09.2009 (л.д. 99-108 т.3).

С даты присоединения ООО «Хлебзавод Юг Руси» стало правопреемником ООО «Грандхлеб» по всем правам и обязанностям.

В передаточном акте от 16.06.2009 в строке долгосрочные финансовые вложения отражена сумма 40 660 910 рублей, которая включает в себя ценные бумаги (акции):

- ОАО «Донской хлеб» - в количестве 36 867 штук на сумму 26 916 374,5 рублей,

- ОАО «Ростовский хлебозавод № 1» - в количестве 44 286 штук на сумму 13 544 535,38 рублей.

В передаточном акте также отражен уставный капитал ООО «Грандхлеб» в сумме 28 761 244,5 рублей.

Кроме того 4000 акций ОАО «Донской хлеб» приобретены заявителем у Ковалева М.И. Стоимость данных акций составила 232 000 рублей, что  подтверждено договором купли-продажи акций № 1 от 27.12.2005 и платежным поручением № 1406 от 27.12.2005.

При этом судом учтено, что в платежном поручении № 1406 от 27.12.2005 получателем денежных средств значится ООО «Хлебный город», основанием платежа указано: «Оплата за долю в уставный капитал согласно договора б/н от 23.12.2005. Сумма 232000 руб. без налога (НДС)».

Как пояснил заявитель, действительно денежные средства перечислялись ООО «Хлебный город» на основании письма Ковалева М.И. в счет его взаиморасчётов с данным обществом. Указанное письмо представлено в материалы дела.

Однако, налоговая инспекция полагает, что заявитель подтвердил свои расходы на приобретение в последующем реализованных акций только в сумме 21 630 рублей (10 850 руб. + 10 780 руб.), в части приобретения ООО «Грандхлеб» акций у Мурылевой В.С. и у Смазновой З.Ф.

Стоимость 36 558 акций налоговой инспекцией в качестве расходов общества не учитывается по той причине, что ни ООО «Хлебзавод Юг Руси» ни ООО «Грандхлеб» не несли фактических затрат на их приобретение, фактически расходы по приобретению произведены ООО «Юг Руси».

Между тем указанные доводы налоговой инспекции суд первой инстанции  правомерно признал необоснованными в виду следующего.

Согласно ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 Кодекса.

В силу п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

В соответствии с п. 3 ст. 251 НК РФ в случае реорганизации организаций при определении налоговой базы не учитывается в составе доходов вновь созданных, реорганизуемых и реорганизованных организаций стоимость имущества, имущественных и неимущественных прав, имеющих денежную оценку, и (или) обязательств, получаемых (передаваемых) в порядке правопреемства при реорганизации юридических лиц, которые были приобретены (созданы) реорганизуемыми организациями до даты завершения реорганизации.

Пунктом 2.1 ст. 252 НК РФ (в редакции Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ, распространившего действие названной нормы на правоотношения, возникшие с 01.01.2005) предусмотрено, что в целях гл. 25 Кодекса расходами вновь созданных и реорганизованных организаций признается стоимость (остаточная стоимость) имущества, имущественных прав, имеющих денежную оценку, и (или) обязательств, получаемых в порядке правопреемства при реорганизации юридических лиц, которые были приобретены (созданы) реорганизуемыми организациями до даты завершения реорганизации. Стоимость имущества, имущественных прав, имеющих денежную оценку, определяется по данным и документам налогового учета передающей стороны на дату перехода права собственности на указанные имущество, имущественные права.

Расходами вновь созданных и реорганизованных организаций также признаются расходы, предусмотренные ст. 255, 260 - 268, 275, 275.1, 279, 280, 283, 304, 318 - 320 Кодекса, осуществленные реорганизуемыми организациями в той части, которая не была учтена ими при формировании налоговой базы. В целях налогообложения указанные расходы учитываются организациями-правопреемниками в порядке и на условиях, которые предусмотрены гл. 25 Кодекса. Состав таких расходов и их оценка определяются по данным и документам налогового учета реорганизуемых организаций на дату завершения реорганизации (дату внесения записи о прекращении деятельности каждого присоединяемого юридического лица - при реорганизации в форме присоединения).

Статья 280 НК РФ регулирует особенности определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций по операциям с ценными бумагами.

Согласно п. 2 ст. 280 НК РФ доходы налогоплательщика от операций по реализации или иного выбытия ценных бумаг (в том числе погашения) определяются исходя из цены реализации или иного выбытия ценной бумаги, а также суммы накопленного процентного (купонного) дохода, уплаченной покупателем налогоплательщику, и суммы