Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.09.2014 по делу n А32-32621/2013. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

суммах, их реальность, оплату в безналичном порядке и оприходование (получение) товаров индивидуальным предпринимателем не оспаривает.

Таким образом, предметом судебного разбирательства является определение правомерности отнесения произведенных предпринимателем затрат в состав профессионального налогового вычета в налоговый период по дате их приобретения.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 227 НК РФ индивидуальный предприниматель признается плательщиком налога на доходы физических лиц.

Согласно пункту 1 статьи 224 НК РФ налоговая ставка для индивидуального предпринимателя установлена в размере 13 процентов.

На основании положений статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы индивидуальным предпринимателем учитываются все доходы, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ. Для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 НК РФ, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218­-221 НК РФ.

Из статьи 221 НК РФ следует, что при исчислении базы, облагаемой НДФЛ в соответствии с пунктом 2 статьи 210 Кодекса, право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют индивидуальные предприниматели в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

При этом состав расходов, учитываемых для целей обложения НДФЛ, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса Российской Федерации (подпункт 1 статьи 221 Кодекса).

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Из приведенных норм права следует, что расходы налогоплательщика должны быть реально осуществленными и подтвержденными документально.

Согласно пункту 2 статьи 54 НК РФ индивидуальные предприниматели, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации.

Приказом Минфина РФ и МНС РФ от 13 августа 2002 г. N 86н/БГ-3-04/430 утвержден Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей (далее - Порядок).

Решением Высшего Арбитражного суда РФ от 8 октября 2010 г. № ВАС-9939/10 (далее - Решение ВАС РФ) пункт 13 и подпункты 1 -3 пункта 15 Порядка были признаны несоответствующими Налоговому кодексу Российской Федерации и недействующими.

Указанные недействующие пункты Порядка непосредственно относились к порядку учета расходов предпринимателя в рассматриваемом случае.

Так в Решении Высшего Арбитражного суда РФ от 8 октября 2010 г. № ВАС-9939/10 указывается:

«Суд не может согласиться с доводами Министерства финансов Российской Федерации и Федеральной налоговой службы о допустимости закрепленного в подпунктах 1 -3 пункта 15 Порядка учета доходов и расходов регулирования, как основанного на реализации предусмотренного пунктом 1 статьи 221 НК РФ принципа непосредственной связи расходов с полученным доходом, что возможно лишь при учете расходов для целей налогообложения в момент получения соответствующего дохода. Указанная норма Кодекса, закрепляя положение об уменьшении индивидуальными предпринимателями полученного дохода на сумму фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов, тем самым определяет общие условия признания расходов. Требование о непосредственной связи расходов с извлечением дохода не может рассматриваться как определяющее момент признания расходов и обуславливающее этот момент датой получения дохода. Данное условие направлено на закрепление общего требования об относимости расходов и их связи именно с предпринимательской деятельностью физического лица, зарегистрированного в этом качестве.»

Позиция, выраженная в Решении ВАС РФ, в дальнейшем находит подтверждение целым рядом разъяснений.

В письме Минфина России от 09.02.2011г. № 03-04-08/8-23 указывается:

 «В главе 23 «Налог на доходы физических лиц» НК РФ не используются такие понятия как «кассовый» метод или метод «начисления», поскольку в ней предусматривается особый порядок учета доходов и расходов в целях исчисления налога на доходы физических лиц.»;

«В главе 23 «Налог на доходы физических лиц» НК РФ не конкретизируется налоговый период, в котором могут быть учтены произведенные расходы, следовательно, такие расходы могут учитываться в составе профессионального вычета в текущем или в последующих налоговых периодах».

Аналогичный вывод приведен в письме Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 30 августа 2011 г. № 03-04-05/8-614.

Письмом Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 17 февраля 2011 г. № 03-04-05/8-97 дано следующее разъяснение:

«Кроме того, в абзаце втором пункта 1 статьи 221 Кодекса установлено, что состав указанных расходов (то есть фактически произведенных и документально подтвержденных), принимаемых к вычету, определяется в порядке, аналогичном порядку определения расходов, установленному главой 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ.

Таким образом, отсылка в данном абзаце к порядку определения расходов, установленному главой 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ, касается только "состава" расходов, а не порядка их учета в налоговой базе соответствующего налогового периода, определяемого в главе 23 "Налог на доходы физических лиц" Кодекса.

Использование иных методов учета доходов и расходов индивидуальными предпринимателями для целей исчисления налога на доходы физических лиц законодательством о налогах и сборах не предусмотрено.

Также судом учтено, что в соответствии подп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ одним из обстоятельств, исключающих вину в совершении налогового правонарушения признается выполнение налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, независимо от даты издания такого документа).

Также судом учтена сложившаяся судебно-арбитражная практика. В частности, Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 27 июня 2011 г. № Ф08-3673/11 по делу № А53-15609/2010, Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 19 февраля 2014 г. N Ф08-40/14 по делу № А32-40645/2012, Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 7 ноября 2012 г. № Ф09-7762/11 по делу № А07-472/2011.

При рассмотрении дела судом также учтено, что в соответствии с ранее действовавшей редакцией НК РФ (2009 год) согласно пункта 3 статьи 237 НК РФ следует, что индивидуальные предприниматели определяют налоговую базу по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу как сумму доходов, полученных за налоговый период от предпринимательской деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленному для налогоплательщиков налога на прибыль нормами главы 25 Кодекса.

В связи с этим признание правомерным применение индивидуальным предпринимателем учета профессионального вычета за 2009 год, а, следовательно, произведенных расходов влечет за собой необоснованность доначисления недоимки и пеней по ЕСН.

Решением Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 08.10.2010 № ВАС-9939/10 пункт 13, подпункты 1-3 пункта 15 Порядка учета, предписывающие определение даты расхода исключительно во взаимосвязи с датой получения дохода, признаны не соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации и недействующим.

Согласно части 2 статьи 13 АПК РФ арбитражный суд, установив при рассмотрении дела несоответствие нормативного правового акта иному имеющему большую юридическую силу нормативному правовому акту, принимает судебный акт в соответствии с нормативным правовым актом, имеющим большую юридическую силу.

По смыслу данной правовой нормы указанное правило применяется и в случае, если нормативный правовой акт, имеющий меньшую юридическую силу, признается судом недействующим с определенного им момента.

Решением Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 08.10.2010 по делу № ВАС-9939/10 противоречие спорных норм Порядка учета нормам Налогового кодекса Российской Федерации установлено. При таких обстоятельствах суд считает, что для применения части 2 статьи 13 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации срок вступления в законную силу указанного решения относительно периода налоговой проверки правового значения не имеет.

Суд установил, что с учетом сумм произведенных и не оспариваемых налоговым органом расходов, их реальности и непосредственной связи с предпринимательской деятельностью, занижение налоговой базы по НДФЛ, ЕСН, а также событие налогового правонарушения в виде неуплаты НДФЛ в действиях индивидуального предпринимателя отсутствует, доначисления в части НДФЛ, ЕСН произведены налоговым органом в противоречии с нормами Налогового кодекса РФ, указанные расходы предпринимателя включаются в состав профессионального налогового вычета.

С учетом вышеизложенного, судом не принят довод налогового органа со ссылкой на Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей (далее - Порядок), утвержденный приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430.

Таким образом, судом установлено, что налоговым органом не правомерно доначислен НДФЛ в сумме 1 783 827 руб. и ЕСН в сумме 61 183 руб. за периоды 2009-2011г.г., соответствующие пени и штраф в результате неправомерного включения в профессиональные вычеты расходы, произведенные на приобретение товара в соответствующем периоде без его реализации в данном периоде.

В соответствии с пунктом 1 статьи 101 НК РФ акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 настоящего Кодекса. Указанный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц.

Пунктом 2, 3 статьи 101 НК РФ установлено, что руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка.

Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя.

Неявка лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представителя), извещенного надлежащим образом о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, не является препятствием для рассмотрения материалов налоговой проверки, за исключением тех случаев, когда участие этого лица будет признано руководителем (заместителем руководителя) налогового органа обязательным для рассмотрения этих материалов.

Перед рассмотрением материалов налоговой проверки по существу руководитель (заместитель руководителя) налогового органа должен:

1) объявить, кто рассматривает дело и материалы какой налоговой проверки подлежат рассмотрению;

2) установить факт явки лиц, приглашенных для участия в рассмотрении. В случае неявки этих лиц руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выясняет, извещены ли участники производства по делу в установленном порядке, и принимает решение о рассмотрении материалов налоговой проверки в отсутствие указанных лиц либо об отложении указанного рассмотрения;

3 ) в случае участия представителя лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, проверить полномочия этого представителя;

4) разъяснить лицам, участвующим в процедуре рассмотрения, их права и обязанности;

5) вынести решение об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки в случае неявки лица, участие которого необходимо для рассмотрения.

Следовательно, НК РФ устанавливает четкую процедуру рассмотрения материалов налоговой проверки и соблюдения прав налогоплательщика на участие в рассмотрении данных материалов и представления своих возражений, несоблюдение данной процедуры является безусловным основанием для признания решения о привлечении к налоговой ответственности недействительным.

Из материалов дела видно, что решение о привлечении к налоговой ответственности от 24.06.2013 вынесено в присутствии представителя предпринимателя Бородина Г.С.

Следовательно, налоговым органом соблюден порядок установленный статьей 101 НК РФ при рассмотрении материалов налоговой проверки и вынесении решения, что предпринимателем не оспаривается.

При изложенных обстоятельствах, суд пришел к правомерному выводу, что требования заявителя в части признания недействительными решения налогового органа о доначислении НДФЛ в сумме 1 783 827 руб., соответствующих пени в сумме 258 697 руб., привлечении к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату НДФЛ в сумме 313 683 руб., доначислении ЕСН в сумме 61 183 руб., соответствующих пени в сумме 13 938 руб. подлежат удовлетворению.

В апелляционной жалобе инспекция