Постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.12.2012 по делу n А22-455/2011. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый судебный акт

Суд Российской Федерации разъяснил, что арбитражные суды не должны ограничиваться установлением только формальных условий применения норм законодательства о налогах и сборах и в случае сомнений в правомерности применения налогового вычета обязаны установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств (оплата покупателем товаров (работ, услуг), фактические отношения продавца и покупателя, наличие иных, помимо счетов-фактур, документов, подтверждающих уплату налога в составе цены товара (работы, услуги), и т.п.).

В соответствии со статьей 71 АПК РФ суд должен рассмотреть юридически значимые для дела факты, доводы и доказательства не в отдельности, а исследовать и оценить их в совокупности, в достаточности и взаимной связи (определения Конституционного Суда Российской Федерации от 12.07.2006 № 267-О и от 04.06.2007 № 366-О-П).

Суд указал и инспекцией не оспаривается, что представленные обществом счет-фактура № 30 от 30.07.2008, справка (КС-3) № 2 от 30.07.2008, Акт (КС-2) № 1 от 30.07.2008, Акт (КС-2) № 2 от 30.07.2008, Акт (КС-2) № 2/1 от 30.07.2008, Акт (КС-2) № 3 от 30.07.2008, Акт (КС-2) № 4 от 30.07.2008, счет-фактура № 28 от 30.06.2008, № 26 от 15.09.2008, справка (КС-3) № 1 от 30.06.2008, Акт (КС-2) № 1 от 30.06.2008 и дополнительное соглашение № 1 от 25.06.2008 формально соответствуют требованиям, указанным в ст. ст. 169, 171, 172 НК РФ.

Между тем проверкой установлено отсутствие ООО "Шале" по адресу регистрации: РК, г. Элиста, Ю.Клыкова 8/8.

Сведения, содержащиеся в протоколе допроса Уртан Н.А. от 10.08.2010, не могут иметь существенного значения при оценке доказательств по настоящему делу, поскольку Уртан Н.А. вступил в должность генерального директора ООО "Шале" с 28.08.2009, тогда как отношения между обществом и ООО "Шале" имели место в 2008 году.

Материалами дела не подтверждается, что ООО "Шале" для выполнения обязательств перед обществом реально привлекались третьи лица: ООО "Строительное специализированное монтажное предприятие "Росгидромонтаж"" (договор от 01.08.2008), ООО "Тэмп" (договор от 08.09.2008), ЗАО "Метпоставка" (договор от 10.09.2008), ООО "Феррум" (договор от 05.09.2008), ООО "Болид" (договор от 02.09.2008), ООО "Верона" (договор от 01.09.2008), ООО "Оптимус" (договор от 12.09.2008) (приобретались строительные материалы, привлекалась техника для выполнения земляных работ).

Из материалов дела следует: ООО "Тэмп" не состоит на налоговом учете (указанный в договоре ИНН принадлежит другой организации - ООО "Консультативно-диагностическая поликлиника"); ООО "Болид" прекратило деятельность с 27.09.2007 путем реорганизации в форме слияния с ООО "Политэк"; ООО "Верона" прекратило деятельность с 02.05.2005 ввиду реорганизации путем присоединения к ООО "Антарес".

Указанные юридические лица не могли реально выступать стороной в договорах с ООО "Шале" на момент их заключения.

ООО "Феррум" в направленном по требованию инспекции письме от 27.07.2010 отрицает взаимоотношения с ООО "Шале", утверждая, что договор с последним не заключался, материальные ценности не отпускались, товарные накладные и счета-фактуры не выписывались.

Материалами проверки установлено, что ЗАО "Метпоставка" исключено из реестра по решению регистрирующего органа 18.04.2012.

ООО "Оптимус" по юридическому адресу не значится и относится к категории налогоплательщиков, не представляющих налоговую отчетность, требование инспекции о предоставлении документов, подтверждающих взаимоотношения с ООО "Шале", выполнено не было.

Материалами дела подтверждается, что у ООО "Шале" отсутствовали необходимые условия для самостоятельного достижения результатов деятельности по созданию объекта, предусмотренного договором от 15.06.2008 № 8 в связи с отсутствием управленческого, технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств для проведения работ по разработке грунта, земляных работ по аккумулирующей емкости на объекте.

Апелляционным судом не принимаются доводы общества об отсутствии договорных взаимоотношений с субподрядчиками ООО «Шале» (ООО "Строительное специализированное монтажное предприятие "Росгидромонтаж", ООО "Тэмп", ЗАО "Метпоставка", ООО "Феррум", ООО "Болид", ООО "Верона", ООО "Оптимус"). Указанные доводы и обстоятельства, по мнению общества, освобождают общество от доказывания создания объекта третьими лицами, в том числе принятие этого объекта как результата работ, выполненных ООО «Шале» и/или его субподрядчиками (ООО "Строительное специализированное монтажное предприятие "Росгидромонтаж", ООО "Тэмп", ЗАО "Метпоставка", ООО "Феррум", ООО "Болид", ООО "Верона", ООО "Оптимус").

Общество действительно не состояло в договорных отношениях с подрядчиками ООО «Шале». Однако в данном случае, статус, деятельность и реальность хозяйственных операций этих подрядчиков имеют значение для определения реальности хозяйственных операций ООО «Шале», реальности передачи результатов выполненных работ в пользу ООО «Шале», реальности передачи результатов выполненных работ от ООО «Шале» для общества, поскольку предмет работ, выполненных подрядчиками ООО «Шале», тот же, который был передан, как результат выполненных работ путем использования услуг цепочки юридических лиц - ООО «Шале», общества, ООО «Проспект» для конечного заказчика - Министерства территориального развития Республики Калмыкия. Поскольку общество является одним из звеньев передачи результатов для министерства, а этот результат, как указывает общество, принят от ООО «Шале», которое самостоятельно не имело возможности выполнения этих работ, и которое, как следует из пояснений общества и представленных в дело доказательств, приняло эти работы от своих подрядчиков (ООО "Строительное специализированное монтажное предприятие "Росгидромонтаж", ООО "Тэмп", ЗАО "Метпоставка", ООО "Феррум", ООО "Болид", ООО "Верона", ООО "Оптимус"), то факт действительного выполнения этих работ субподрядчиками, с которыми общество не состояло в договорных отношениях, в данном  случае, имеет значение с учетом того, что общество поясняет об отсутствии самостоятельного (без подрядчиков) выполнения работ, в связи с которыми был применен спорный вычет по НДС в размере 506935 руб. за 3 квартал 2008 года и доначислен инспекцией налог на прибыль в размере 675913 руб. за 2008 год. При этом общество все же передало этот результат работ далее для ООО «Проспект», которое, в свою очередь, передало Министерству территориального развития Республики Калмыкия.

При таких обстоятельствах для разбирательства по настоящему делу имеет значение выяснение вопроса о реальной деятельности субподрядчиков (ООО "Строительное специализированное монтажное предприятие "Росгидромонтаж", ООО "Тэмп", ЗАО "Метпоставка", ООО "Феррум", ООО "Болид", ООО "Верона", ООО "Оптимус") и реальное создание ими совместно с ООО «Шале» результата работ – объекта "водоснабжение - п. Большой-Царын Октябрьского района" (205000 куб. м.).

При анализе имеющихся в материалах дела доказательств, апелляционный суд считает необходимым оценить добросовестность общества при выборе ООО «Шале» в качестве контрагента.

Обществом не опровергнуты выводы инспекции о том, что ООО «Шале» не имело необходимых условий, управляющего и технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств, необходимых для выполнения объема работ, в соответствии с договором субподряда, заключенным с обществом.

Из материалов дела следует, что ООО «Шале» при отсутствии техники, персонала и иных возможностей для создания объекта, заключило договор с юридическими лицами, которые также не создавали и не могли создать этот объект. 

Суд апелляционной инстанции исследовал и установил обстоятельства сдачи результатов работ, выполненных обществом для ООО «Проспект».

Работы по объекту выполнены и сданы обществом ООО «Проспект» до того, как обществом был заключен договор субподряда с ООО «Шале». Обстоятельства выполнения и сдачи работ обществом ООО «Проспект» подтверждаются следующими актами формы КС-2, КС-3: от 30.06.2008 № 1 (т. 4, л. д. 32, 33), от 30.07.2008 № 2 (т. 4, л. д. 37, 38).

Договоры ООО «Шале» с подрядчиками, привлеченными к выполнению работ, заключались в период с 01.09.2008 по 12.09.2008, то есть уже после того, как работы по объекту "водоснабжение - п. Большой-Царын Октябрьского района" были оформлены приемо-сдаточным актом от 30.08.2008 № 0000012, который, по мнению общества, является доказательством того, что ООО «Шале» выполнило работы, а общество приняло у него эти работы. Однако, учитывая дату сдачи работ обществу, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о невозможности выполнения этих работ по договорам между ООО «Шале» и его субподрядчиками по причине того, что эти договоры были заключены позже (08.09.2008, 10.09.2008, 05.09.2008, 02.09.2008, 01.09.2008, 12.09.2008) составления приемо-сдаточного акта от 30.08.2012 № 0000012, за исключением даты договора ООО «Шале» с ООО "Строительное специализированное монтажное предприятие "Росгидромонтаж"" от 01.08.2008 № 72.

То есть, результаты работ, указанные в акте, не могли быть выполнены  ООО "Тэмп", ЗАО "Метпоставка", ООО "Феррум", ООО "Болид", ООО "Верона", ООО "Оптимус", ООО "Строительное специализированное монтажное предприятие "Росгидромонтаж" для общества.

Предметом договора от 01.08.2008 № 72, заключенного ООО «Шале» с ООО "Строительное специализированное монтажное предприятие "Росгидромонтаж", является вывоз бытовых, промышленных, строительных отходов. При этом в договоре не указан адрес либо место вывоза бытовых, промышленных, строительных отходов. Указанные работы не относятся к работам, выполненным в связи с созданием объекта "водоснабжение - п. Большой-Царын Октябрьского района". Отсутствие в договоре от 01.08.2008 № 72 индивидуализации услуг (работ) не позволяет сделать вывод, что эти услуги (работы), как и сам договор от 01.08.2008 № 72, имеют отношение к созданию объекта, который общество передало ООО «Проспект». Доказательствами, имеющимися в материалах дела, не подтверждается, что ООО "Строительное специализированное монтажное предприятие "Росгидромонтаж" выполнялись какие - либо строительно-монтажные работы по объекту "водоснабжение - п. Большой-Царын Октябрьского района".

При рассмотрении настоящего дела имеет значение выяснение вопроса, касающегося предмета и способов исполнения заключенных договоров субподряда.

Апелляционный суд установил, что в соответствии с договором субподряда от 24.04.2008, заключенного между обществом и ООО «Проспект» (т. 4 л.д. 23) общество обязуется с использованием своих материалов, своими силами и средствами выполнить все работы в объеме и сроки, предусмотренные договором и сдать работы в полном соответствии с проектно-сметной документацией. Также общество обязуется своими силами и средствами выполнить на территории строительной площадки временные сооружения, необходимые для хранения и выполнения работ по договору.

Однако, не смотря на то, что в соответствии с договором субподряда от 24.04.2008 установлена обязанность общества своими силами и средствами, с использованием своих материалов выполнить объем работ 15.06.2008 общество заключило договор на оказание услуг № 8 с ООО «Шале».

После рассмотрения дела в суде первой и кассационной инстанции, при новом рассмотрении дела в суде первой инстанции обществом представлено дополнительное соглашение от 28.04.2008 № 1, в соответствии с которым все условия договора субподряда от 24.04.2008 остаются без изменения, за исключением пункта 3.1 раздела 3, которым установлено, что общество обязуется выполнить своими силами и средствами, а в случае необходимости с привлечением сторонних организаций, все работы в объеме и сроки, предусмотренные договором.   

Также 05.07.2011 в суд первой инстанции представлено дополнительное соглашение от 25.06.2008 № 1, в соответствии с которым все условия договора на оказание услуг от 15.06.2008 № 8 остаются без изменения, за исключением пункта 2.1.4 и раздела 3. Пункт 2.1.4 дополнен следующим содержанием: работа может быть выполнена лично, или с привлечением сторонних организаций.

28.03.2011 в суд первой инстанции представлен договор (дополнительное соглашение) от 15.09.2008 № 12 (т. 6 л.д. 41), заключенный между обществом и ООО «Шале». Указанный договор заключен после того, как работы по объекту выполнены и сданы обществом ООО «Проспект» (акты формы КС-2, КС-3: от 30.06.2008 № 1 (т. 4, л. д. 32, 33), от 30.07.2008 № 2 (т. 4, л. д. 37, 38)).

Указанные дополнительные соглашения, касающиеся возможности привлечения субподрядчиков, не были представлены во время проведения налоговой проверки, а также при первоначальном рассмотрении дела в суде первой инстанции.

Обществом не дано каких-либо пояснений и в материалах дела не содержится каких-либо доказательств, объясняющих причины удержания обществом у себя названных дополнительных соглашений к договорам, в то время как сами эти договоры представлялись инспекции во время проверки и суду при первоначальном рассмотрении дела в суде первой инстанции. При этом суд апелляционной инстанции не исключает возможность выполнения строительных работ по созданию объекта с привлечением субподрядчиков при наличии совокупности доказательств реальности такой деятельности.

Апелляционным судом не принимаются доводы общества в части отсутствия каких-либо претензий и доначислений со стороны инспекции по обстоятельствам создания другого объекта "Ики-Бурульский групповой водопровод" и заключения  соответствующего договора от 15.07.2008 № 5 между обществом и ООО «Шале».

Договор от 15.07.2008 № 5, заключенный между обществом и ООО «Шале» во исполнение обязательств по объекту "Ики-Бурульский групповой водопровод", не является предметом спора и разбирательства по настоящему делу, исследование всей цепочки субподрядчиков ООО «Шале» и реального создания указанного объекта находится за пределами настоящего спора и не входит в предмет доказывания по настоящему делу.

Поэтому суд апелляционной инстанции, при разрешении вопросов по настоящему делу не связан отношением инспекции и общества к эпизодам по другому договору от 15.07.2008 № 5, не имеющего отношения к настоящему делу.

Из анализа движения денежных средств по счету ООО "Шале" за период с 01.01.2007 по 31.12.2009, полученного в Северо-Кавказском банке СБ РФ, установлено, что поступившие денежные средства в 2008 году от общества за выполнение земляных работ по договору от 15.06.2008 № 8 в сумме - 3323240 руб. (в том числе НДС – 506934, 92 руб.) направлены не на оплату материалов, необходимых для выполнения работ, аренду механизмов, а на выведение денежных средств из оборота путем перечисления свободных средств для обналичивания.

Материалами дела подтверждается, что денежные средства, перечисленные обществом в пользу ООО «Шале», которые, по мнению общества, являлись оплатой за выполненные