Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.12.2008 по делу n А60-19857/2008. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

налоговой ставки 0 процентов при реализации товаров (работ, услуг) представляются налогоплательщиками в срок не позднее 180 дней, считая с даты оформления региональными таможенными органами грузовой таможенной декларации на вывоз товаров в таможенном режиме экспорта или транзита (таможенной декларации на вывоз припасов в таможенном режиме перемещения припасов). Если по истечении 180 дней, считая с даты выпуска товаров региональными таможенными органами в режиме экспорта или транзита, налогоплательщик не представил указанные документы (их копии), указанные операции по реализации товаров (выполнению работ, оказанию услуг) подлежат налогообложению по ставке 18 процентов. Если впоследствии налогоплательщик представляет в налоговые органы документы, обосновывающие применение налоговой ставки в размере 0%, уплаченные суммы налога подлежат возврату налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьей 176 НК РФ.

Положения названной нормы согласуются с пунктом 9 статьи 167 НК РФ, в соответствии с которым моментом определения налоговой базы при реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных подпунктами 1 - 3 и 8 пункта 1 статьи 164 НК РФ, является последний день месяца, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ. В случае, если полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ, не собран на 181-й день, считая с даты помещения товаров под таможенные режимы экспорта, транзита, перемещения припасов, момент определения налоговой базы по указанным товарам (работам, услугам) определяется в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 167 НК РФ - по мере отгрузки и предъявления покупателю расчетных документов.

Представление налогоплательщиком налоговому органу документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ, является необходимым условием для подтверждения обоснованности применения им налоговой ставки 0% и налоговых вычетов при экспортных операциях. По смыслу указанной статьи эти документы составляют единый комплект, относящийся к определенной экспортной операции.

Датой представления документов следует считать дату представления всего пакета документов.

Представление ГТД без необходимой отметки таможенного органа также не может быть признано надлежащим в силу прямого указания подп. 3 п. 1 ст. 165 НК РФ.

Таким образом, отказ налогового органа налогоплательщику в подтверждении обоснованности применения налоговой ставки 0% по операции реализации товаров, в отношении которой заявлен вычет по декларации по налоговой ставке 0%, является обоснованным.

Статьями 165 и 167 НК РФ определен порядок подтверждения права на получение возмещения при налогообложении по налоговой ставке 0% и момент определения налоговой базы.

В соответствии с пунктом 9 статьи 165 НК РФ если по истечении 180 дней, считая с даты выпуска товаров региональными таможенными органами в режиме экспорта или транзита, налогоплательщик не представил указанные документы (их копии), указанные операции по реализации товаров (выполнению работ, оказанию услуг) подлежат налогообложению по ставке 18 процентов. Если впоследствии налогоплательщик представляет в налоговые органы документы, обосновывающие применение налоговой ставки в размере 0%, уплаченные суммы налога подлежат возврату налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьей 176 Налогового кодекса РФ.

Положения названной нормы согласуются с пунктом 9 статьи 167 Налогового кодекса РФ, в соответствии с которым моментом определения налоговой базы при реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных подпунктами 1 - 3 и 8 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса РФ, является последний день месяца, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 Налогового кодекса РФ. В случае, если полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 Налогового кодекса РФ, не собран на 181-й день, считая с даты помещения товаров под таможенные режимы экспорта, транзита, перемещения припасов, момент определения налоговой базы по указанным товарам (работам, услугам) определяется в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 167 Налогового кодекса РФ - по мере отгрузки и предъявления покупателю расчетных документов.

В соответствии с пунктом 3 статьи 157 Таможенного кодекса Российской Федерации днем помещения товаров под таможенный режим считается день выпуска товаров таможенным органом.

Следовательно, в случае непредставления документов в подтверждение 0 ставки налога, обязанность по уплате налога, как следует из пункта 9 статьи 167 НК РФ возникает у налогоплательщика на 181-й день, считая с даты выпуска товаров региональными таможенными органами в режиме экспорта или транзита.

По ГТД № 10128010/150607/0002077 выпуск товара в таможенном режиме экспорта осуществлен 15.06.2007, то есть 181 день наступил 12.12.2007.

Рассматриваемая декларация по налогу на добавленную стоимость за ноябрь 2007 года представлена налогоплательщиком в налоговый орган 11.01.2008, т.е. за истечением срока, предусмотренного п.9 ст. 165 Налогового кодекса РФ. Полный пакет документов, предусмотренных ст. 165 Налогового кодекса РФ, заявителем на дату подачи декларации не собран и одновременно с декларацией не представлен. Полный пакет документов, подтверждающих обоснованность применения налоговой ставки ноль процентов, представлен ООО «ТехноПромСервис» в налоговый орган только в июне 2008 года (ГТД № 10128010/150607/0002077 с отметкой российского таможенного органа представлена 04.06.2008), что соответствует отчетному периоду за 2 квартал 2008 года. Указанное обстоятельство заявителем признается и не оспаривается.  

Таким образом, вывод налогового органа о не подтверждении обоснованности применения налоговых вычетов, заявленных ООО «ТехноПромСервис»  в разделе 5 налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за ноябрь 2007 года в размере 3494110 руб., в связи с не подтверждением обоснованности применения налоговой ставки ноль процентов по налогу на добавленную стоимость при реализации товаров, вывезенных в таможенным режиме экспорта, правомерен.

Поскольку на 181-й день, считая с даты перемещения товаров под таможенный режим экспорта полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 Налогового кодекса РФ, не собран заявителем, налогоплательщик  обязан включить стоимость реализованных на экспорт товаров в налоговую базу, определив её формирование с даты отгрузки товара, исчислить сумму налога на добавленную стоимость и уплатить его ( п. 9 ст. 165 НК РФ, абзац первый статьи 52, абзацы первый и второй пункта 1 статьи 45 Налогового кодекса РФ).

Неуплата налога в указанный период влечет применение ответственности, установленной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде взыскания штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога.

Обязанность по налогообложению товаров на общую сумму 48278609 рублей по налоговой ставке 18% заявителем не исполнена. Налог на добавленную стоимость в сумме 8690150 рублей в  федеральный бюджет налогоплательщиком не уплачен.

На основании изложенного налоговым органом правомерно произведено доначислении налога на добавленную стоимость в сумме 8690150 рублей и принято решение о привлечении заявителя к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 1738030 руб., в связи с чем, требования заявителя о признании недействительным  в данной части решения налогового органа № 1560 от 19.06.2008 не подлежат удовлетворению.

Суд первой инстанции пришел к выводу о правомерности начисления пеней с 12.12.2008 (истечение 180 дневного срока)  по 19.06.2008 (дата вынесения решения налоговым органом).

Данные выводы суда первой инстанции являются обоснованными.

Согласно пункту 1 статьи 75 НК РФ пенями признается установленная названной статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Из содержания названных норм следует, что в случае, когда неуплата налога происходит по причине не подтверждения налогоплательщиком права на получение возмещения при налогообложении по налоговой ставке 0 процентов, у налогоплательщика возникает обязанность компенсировать потери бюджета от несвоевременного поступления налогов.

Поскольку налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость по ставке 0 процентов и документы, указанные в пункте 1 статьи 165 Налогового кодекса РФ, собраны обществом в полном объеме с пропуском установленного законом 180-дневного срока, у него возникла обязанность по уплате налога на добавленную стоимость по налоговой ставке 18 процентов.

Невыполнение обществом данной обязанности привело к образованию недоимки по налогу на добавленную стоимость, на сумму которой подлежат начислению пени на основании статьи 75 НК РФ.

Из предписаний пункта 9 статьи 165 НК РФ следует, что обязанность по уплате налога на добавленную стоимость в определенных этой нормой обстоятельствах возникает на 181-й день, считая с даты выпуска товаров региональными таможенными органами в режиме экспорта или транзита.

Поэтому предусмотренные статьей 75 НК РФ  пени в данном случае  начисляются начиная с 181-го дня, считая с даты выпуска товаров региональными таможенными органами в режиме экспорта, то есть с 12.12.2007.

Позиция заявителя о том, что начисление пеней необходимо осуществлять с 21.01.2008 не может быть признана апелляционным судом обоснованной.

Заявитель в данном случае руководствуется общими нормами регулирующими сроки уплаты НДС (п. 1 ст. 174 НК РФ). Между тем при наличии специальной нормы общая норма применению не подлежит.

При таких обстоятельствах вывод суда первой инстанции о правомерности начисления пеней за период с 12.12.2007 является обоснованным.

Суд первой инстанции также обоснованно отклонил доводы общества о допущенных налоговым органом нарушениях процедуры принятия оспариваемого решения.

В соответствии с п. 5 ст. 100 НК РФ (в редакции Федерального закона от 27.07.2006 № 137-ФЗ) акт налоговой проверки должен быть вручен лицу, в отношении которого проводилась проверка, или его представителю под расписку или передан иным способом, свидетельствующим о дате его получения указанным лицом (его представителем).

В случае, если лицо, в отношении которого проводилась проверка, или его представитель уклоняются от получения акта налоговой проверки, этот факт отражается в акте налоговой проверки, и акт налоговой проверки направляется по почте заказным письмом по месту нахождения организации (обособленного подразделения) или месту жительства физического лица. В случае направления акта налоговой проверки по почте заказным письмом датой вручения этого акта считается шестой день считая с даты отправки заказного письма.

В соответствии с п. 2 ст. 101 НК РФ (в редакции  Федерального закона от 27.07.2006 № 137-ФЗ) руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка.

Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя.

Неявка лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представителя), извещенного надлежащим образом о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, не является препятствием для рассмотрения материалов налоговой проверки, за исключением тех случаев, когда участие этого лица будет признано руководителем (заместителем руководителя) налогового органа обязательным для рассмотрения этих материалов.

В целях подписания и вручения акта налоговые органы могут использовать процедуру вызова налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), предусмотренную пп. 4 п. 1 ст. 31 НК РФ, с использованием уведомления.

В силу пункта 14 ст. 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

По мнению общества налоговым органом не предприняты попытки вручении акта проверки под расписку представителю общества. Между тем при отсутствии факта уклонения заявителя от получения акта у налогового органа отсутствовали основания для направления акта заказной почтой.

Также общество настаивает, что оно не было извещено надлежащим образом о времени и месте рассмотрения материалов проверки.

Данные обстоятельства свидетельствуют о существенных нарушениях процедуры привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, что  лишило общество права участвовать в процессе рассмотрения материалов проверки и предоставлять объяснения, отклоняется апелляционным судом.

Из материалов дела усматривается, что заинтересованным лицом 28.04.2008 заказным письмом (копия реестра отправки почтовой корреспонденции от 28.04.2008 приобщена к материалам дела) по юридическому адресу заявителя – г. Екатеринбург, ул. Луначарского, д.31, было направлено уведомление № 1560 от 25.04.2008 о необходимости явки руководителя ООО «ТехноПромСервис» в налоговый орган в период с 12.05.2008 по 14.05.2008 для подписания акта камеральной налоговой проверки.

В данном уведомлении налоговым органом разъяснено, что согласно п. 5 ст. 100 Налогового кодекса РФ, если лицо, в отношении которого проводилась проверка, или его представитель уклоняется от получения акта, этот факт отражается в акте налоговой проверки и данный акт направляется по почте заказным письмом по местонахождению организации (обособленного подразделения) или местожительству физического лица. Датой вручения акта является шестой день, считая с даты отправки заказного письма.

В установленный в указанном уведомлении сроки, представитель заявителя в налоговый орган для подписания акта проверки не