Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.03.2009 по делу n А50-14347/2008. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

изделиями, при расчете ЕНВД вместо значения корректирующего коэффициента К2, установленного для товаров смешанного ассортимента, предприниматель применил значение коэффициента, предусмотренное для торговли продовольственными товарами, а также сопутствующими товарами (при условии, что доходы от реализации сопутствующих товаров составляют не более 30% от общего товарооборота).

Статьей 346.27 НК РФ определено, что К2 – корректирующий коэффициент базовой доходности, учитывающий совокупность особенностей ведения предпринимательской деятельности, в том числе ассортимент товаров (работ, услуг), сезонность, режим работы, величину доходов, особенности места ведения предпринимательской деятельности, площадь информационного поля электронных табло, площадь информационного поля наружной рекламы с любым способом нанесения изображения, площадь информационного поля наружной рекламы с автоматической сменой изображения, количество автобусов любых типов, трамваев, троллейбусов, легковых и грузовых автомобилей, прицепов, полуприцепов и прицепов-роспусков, речных судов, используемых для распространения и (или) размещения рекламы, и иные особенности.

Значения коэффициента К2 или значения данного коэффициента, учитывающие особенности ведения предпринимательской деятельности устанавливаются нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга (п.3 ст. 346.26 НК РФ).

Значения корректирующего коэффициента базовой доходности К2 в отношении розничной торговли, осуществляемой через объекты стационарной сети, расположенные в Добрянском районе Пермского края, установлены ст.69-1 Закона Пермской области от 30.08.05г. № 1685-296 «О налогообложении в Пермской области», а с 01.01.2006г. решением Добрянской городской Думы от 26.10.2005г. № 586.

Как следует из материалов дела и не оспаривается предпринимателем, реализуемые в магазине «Кулинария» продовольственные товары, промышленные товары и табачные изделия относятся к видам товаров, для которых установлены различные коэффициенты К2 (в графе одного уровня доходности).

Указание предпринимателя на то, что все иные товары являются сопутствующими товарами для продовольственных товаров судом апелляционной инстанции отклоняется, в силу следующего.

Согласно п. 7 ст. 69-1 Закона Пермской области «О налогообложении в пермской области», смешанным является ассортимент, состоящий из нескольких видов ассортиментных групп товаров, указанных в содержащейся в данной статье таблице. При этом, как следует из таблицы, продовольственные товары составляют отдельную товарную группу, а промышленные товары и табачные изделия составляют самостоятельные товарные группы.

Судом установлено и материалами дела подтверждено, что наряду с торговлей продовольственными товарами предпринимателем производилась торговля товарами иной ассортиментной группы – табачными изделиями, постельным бельем, то есть осуществлялась реализация товаров смешанного ассортимента.

Ссылка заявителя на Правила продажи отдельных видов товаров, утвержденные Постановлением Правительства РФ от 19.01.1998г. № 55, которыми предусмотрено, что в местах торговли продовольственными товарами допускается реализация сопутствующих товаров, правомерно отклонена судом первой инстанции, поскольку ассортимент продаваемого товара не относится к сопутствующему товару.

Представленное в суд апелляционной инстанции разъяснение Пермского института (филиал) ГОУ ВПО РГТЭУ не может быть принято во внимание, поскольку не носит обязательный характер и даны органом, не дающим  разъяснений, носящих правовой  характер и обязательных  для исполнения. Таким образом, поскольку ассортимент реализуемых товаров является смешанным, то в данном случае для исчисления единого налога на вмененный доход подлежит применению корректирующий коэффициент К2 равный 1, что и было сделано инспекцией.

Основанием для доначисления ИП Повелевой О.Г. НДФЛ, НДС, ЕСН с доходов являются выводы инспекции о занижении налогоплательщиком в целях налогообложения дохода в результате исключения из  него расходов, относящихся в системе налогообложения в виде ЕНВД. К таким расходам отнесены затраты налогоплательщика по оплате услуг по обеспечению магазинов и офиса водоснабжением, тепло-, электроснабжением, приему стоков, охране объектов, предоставленные  ООО «Уралводоканал», ООО «Бекар-Инвест», ООО «Энергосервис», ОАО «Добрянский теплоэнергетический комплекс», МУП, «Добрянские городские коммунальные энергетические сети», ГФУ «Межрайонной отдел вневедомственной охраны при ОВД г. Добрянка».

Как следует из материалов дела, в проверяемом периоде ИП Повельева О.Г. осуществляла оптовую торговлю продовольственными товарами, сдачу в аренду недвижимости, применяя в 2005г. общую систему налогообложения.

Следовательно,  деятельность, которой занимался налогоплательщик в 2005г., подпадала под обложение ЕНВД и общим режимом налогообложения.

В связи с чем, в целях налогообложения в 2005. ИП Повельева О.Г. в силу положений п.7 ст. 346.26 и п. 4 ст. 170 НК РФ  обязана была вести раздельный учет операций по реализации, доходов и расходов от разных видов деятельности.

Спора между сторонами  по видам осуществляемой деятельности нет.

Объектом обложения НДС признается реализация товаров (пп. 1 п.1 ст.146 НК). Налоговая база при реализации товаров определяется как стоимость этих товаров (п.1 ст.154 НК).

В соответствии с п. 4 ст. 170 НК РФ налогоплательщик НДФ обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товаров (работам, услугам), а том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и неподлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций. При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основанным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль (НДФЛ), не включается.

В соответствии со ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить исчисленную сумму налога на установленные налоговые вычеты - суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении им товаров (работ, услуг), в том числе для их перепродажи.

Согласно ст. 172 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им товаров (работ, услуг), на основании счетов-фактур, выставленных продавцами.

В силу п.1 ст. 221 НК РФ при исчислении налоговой базы по НДФЛ в соответствии с п.3 ст. 210 НК РФ, указанные в п.1 ст. 227 НК РФ (в том числе – физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую юридического лица), имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением дохода.

Из п. 3 ст. 237 и п.5 ст. 244 НК РФ следует, что расчет ЕСН по итогам налогового периода производится индивидуальными предпринимателями исходя из всех полученных в налоговом периоде доходов с учетом расходов, связанных с их извлечением.

Состав расходов при исчислении указанных налогов определяется в порядке, установленной гл. 25 НК РФ (налог на прибыль).

В соответствии со ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком, которые в зависимости от их характера подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией и внереализационные расходы.

Пунктом 10 ст. 274 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщики, применяющие специальные налоговые режимы, при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль не учитывают доходы и расходы, относящиеся к таким режимам.

Согласно правовой позиции Конституционного суда РФ, выраженной в определениях от № 25.01.2007г. № 83-О-О, от 02.10.2007г. № 715-О-П, в Постановлениях от 25.01.2001г. № 1-П, от 23.01.2007г. № 1-П, следует, что под «раздельным учетом» в целях применения положения Налогового кодекса по  ЕНВД и НДС понимается такой учет хозяйственных операций налогоплательщика, который имеет организацию (ведутся предусмотренные Налоговым кодексом документы (книги покупок, книги продаж, налоговые декларации, журнал учета выставленных и полученных счетов-фактур); оформляются первичные учетные документы соответствующие требованиям ФЗ № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», из которых однозначно видно, какие операции совершались, кто являлся контрагентом налогоплательщика.

Пунктом 4, 7 Порядка учета доходов и расходов хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, разработанного в соответствии с п.2 ст. 54 НК РФ и утвержденного приказом от 13.08.2002г. Министерства финансов РФ № 86н, Министерства РФ по налогам и сборам № БГ-3-04/430 установлено, что учет доходов и расходов и хозяйственных операций ведется индивидуальными предпринимателями путем фиксирования в Книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя (далее – Книга учета) операций о полученных доходах и произведенных расходах в момент их совершения на основе первичных документов позиционным способом.

Согласно правовой норме, содержащейся в п.9 ст. 274 НК РФ, в случае невозможности  разделения расходов, относящихся к деятельности, облагаемой ЕНВД, они определяются пропорционально доле доходов от деятельности, относящейся к данному налоговому режиму, в общем  доходе по всем видам деятельности.

Как следует из материалов дела и не оспаривается предпринимателем, налогоплательщиком не велся раздельный учет имущества и хозяйственных операций по видам деятельности в установленном порядке.

Согласно представленному в материалы дела приказу № 1 от 11.01.2005г. доля издержек обращения по общей системе налогообложения относится в размере не более 20 %, а по ЕНВД – 80 % от сумм, уплаченных по договорам, заключенным с ООО «Промтехсистемы», ОАО «Пермская ГРЭС», ОАО «Уралсвязьинформ», ГМУ «Пермский областной центр», ФГУЗ «Центр гигиены и эпидемиологии», ООО «Холдинг-Фабер», ООО «Сервисный», ОАО «УТТ», ОАО «Лукой-Интеркард», ООО «Пермторгтехника», ОАО «Пермэнерго», ООО «Энерготехсервис», ООО «Бекар-Инвест», ОАО «ДТЭК», ОАО «Энергосбыт», ООО «Уралводоканал», ГУ «МОВО при ОВД».

Между тем, как в нарушение положений п. 9 ст. 274 НК РФ в пропорцию включены расходы налогоплательщика, относящиеся как к обоим видам деятельности, так и к деятельности, облагаемой только ЕНВД.

В связи с чем, данный приказ не может быть применен для определения пропорции.

Ссылка предпринимателя на то, что пропорция определялась из прогнозируемого распределения выручки, судом апелляционной инстанции не принимается, поскольку данный способ также не соответствует действующему законодательству.

При таких обстоятельствах, налоговым органом правомерно расходы, которые невозможно отнести к конкретным видам деятельности, в соответствии с п.9 ст. 274 НК РФ были разделены пропорционально долям доходов от деятельности, облагаемой ЕНВД, и доходам, облагаемым по общей системе.

При этом, расходы, относящиеся к деятельности, облагаемой ЕНВД, были исключены из состава профессиональных налоговых вычетов. Сумма налога, подлежащая вычету по НДС, была определена исходя из пропорции, определяемой в соответствии с требованиями НК РФ.

По существу пропорции, установленная налоговым органом, не оспорена предпринимателем.

При таких обстоятельствах, налоговый орган, установив при проверке нарушения в порядке учета доходов и расходов, правомерно исчислил налоги расчетным путем по каждому виду деятельности на основании всех представленных предпринимателем первичных документов, подтверждающих произведенные расходы, и соотношения дохода, полученного по общей системе налогообложения, к сумме общего дохода предпринимателя в соответствующем налоговом периоде.

 Судами установлено и не оспаривается предпринимателем, что общая сумма доходов определена налоговым органом на основании первичных документов самого налогоплательщика, в данной части спора между сторонами нет.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к выводу, что доначисление инспекцией налогов по общей системе налогообложения, в том числе НДФЛ, ЕСН с доходов предпринимателя, НДС, исходя из пропорции, определяемой в соответствии с требованиями НК РФ, соответствует закону и прав налогоплательщика не нарушает.

Оспариваемым решением предприниматель привлечен к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ за неперечисление удержанного НДФЛ.

Статьями  24, 226, 230 НК РФ установлены обязанности налогового агента  исчислению, удержанию начисленной суммы налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате и перечислению суммы исчисленного и удержанного налога в бюджет не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.  Налоговые агенты обязаны вести учет доходов, полученных от них физическими лицами в налоговом периоде по установленной форме, а также направлять эти сведения налоговым органам по месту жительства физических лиц.

Неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей перечислению (ст. 123 НК РФ).

Как верно установлено судом первой инстанции,  за проверяемый период ИП Повельевой О.Г. исчислен и удержан при  фактической выплате НДФЛ в сумме 1 130 764 руб.  Фактически в бюджет перечислена сумма 386 500 руб.

Как пояснил представитель налогового органа, выводы проверяющих основаны на документах налогового агента по выплате заработной платы, исчислению и удержанию НДФЛ, представленные в налоговый орган, что подтверждается приложениями № 79, 80 к акту выездной налоговой проверки (л.д. 4-42, т.6).

Каких-либо расхождений в сведениях о выплаченной заработной плате, исчисленном и удержанном НДФЛ, содержащихся в первичных документах и учетных данных (карточки по форме 1-НДФЛ), а также справках о выплаченном физическому лицу доходе, представленных ИП Повельевой О.Г. в налоговый орган, инспекцией в ходе проверки не установлено.

Ссылка предпринимателя на поданные уточенные расчеты в декабре 2008г. судом апелляционной инстанции не принимается, поскольку данные расчеты не были предметом рассмотрения в ходе проверки.

Судом отклоняется довод предпринимателя о том, что фактически работникам выплачено меньше, чем отражено карточках, поскольку в материалах дела отсутствуют подтверждающие данное обстоятельство доказательства.  Кроме того, суд апелляционной инстанции обращает внимание на то,