Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.10.2012 по делу n А50-7540/2012. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый судебный акт

налоговой проверки.

При оценке доказательств, представленных инспекцией, апелляционный суд, основываясь на  правилах, установленных ст. 71 АПК РФ, исходит из следующего.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В пункте 1 статьи 252 НК РФ установлено, что в целях главы 25 Налогового кодекса РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Таким образом, право налогоплательщика на уменьшение полученных доходов в целях обложения налогом на прибыль на величину произведенных расходов, непосредственно зависит от представления им соответствующих документов, подтверждающих затраты.

Федеральным законом от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» предусмотрено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет, при этом они должны содержать достоверную информацию.

Пунктами 1 и 2 статьи 171 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса РФ, на полагающиеся налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с Налоговым кодексом РФ.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг).

В соответствии с пунктом 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога на добавленную стоимость к вычету или возмещению.

Пункт 5 и 6 статьи 169 НК РФ устанавливают обязательные для оформления счетов-фактур требования, несоблюдение которых является основанием для отказа в предоставлении вычета по налогу на добавленную стоимость.

Из анализа статей 169, 171, 172 НК РФ следует вывод о том, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров, поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

В силу части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 АПК РФ налогоплательщик обязан представить в установленном порядке документы, подтверждающие обоснованность заявленных налоговых вычетов и расходов, а налоговый орган обязан документально подтвердить правомерность отказа в применении вычета по налогу и принятия затрат в состав расходов.

Согласно постановлению Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Пунктом 4 названного постановления определено, что налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Согласно п. 5 постановления, о необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии таких обстоятельств, как невозможность реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг, совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком, учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.

В соответствии с п. 9 данного постановления установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям ст. 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними (ст. 71 АПК РФ). Оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок. Заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и быть реальными, не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

Арбитражный апелляционный суд по результатам оценки имеющихся в деле доказательств по правилам ст. 71 АПК РФ считает, что налоговым органом установлены обстоятельства, свидетельствующие не только о недостоверности первичных документов (подписаны неустановленным лицом), представленных заявителем в ходе налоговой проверки, но и о невозможности оказания услуг по поставке продукции (отсутствует реальность хозяйственных операций).

Из представленных налоговым органом документов следует, что у контрагента общества ООО «Импульс» отсутствует управленческий и технический персонал, основные средства, производственные активы, складские помещения, транспортные средства, необходимые для осуществления хозяйственной деятельности по приобретению и реализации товарно-материальных ценностей.

По банковскому счету ООО «Импульс» отсутствуют платежи на цели обеспечения ведения финансово-хозяйственной деятельности (за аренду имущества, коммунальные услуги, электроэнергию, на выплату заработной платы, по гражданско-правовым договорам и т.д.).

Согласно информации, представленной ИФНС России по Свердловской району г. Перми, на учете которой состоит ООО «Импульс», в налоговой и бухгалтерской отчетности ООО «Импульс» отражена выручка от продажи товаров, а также себестоимость проданных товаров в 30 раз меньше по отношению к сумме, учтенной в расходах ООО "Урал ИНВЕСТ" по приобретению товарно-материальных ценностей у данного поставщика.

Представленные обществом в подтверждение расходов и вычетов по сделке с ООО «Импульс» документы (договор поставки № 10 от 21.01.2009, счета-фактуры, товарные накладные) со стороны ООО «Урал Инвест» подписаны Пандериным А.В., со стороны ООО «Импульс» в графе руководитель и главный бухгалтер подписаны Шубиным Д.Н.

При даче Шубиным Д.Н. показаний, проведенных в порядке ст. 90 НК РФ, им было пояснено, что оформить организацию под названием ООО «Импульс» ему предложил сотрудник ООО «Силвер» Анастасия, обязанности руководителя ООО «Импульс», возможно, исполнял Якимов Л.С., организация ООО «Урал Инвест» и Падерин А.В. ему не знакомы, какие-либо договоры не заключал (протокол допроса от 30.08.2011 № 14-52/110).

Согласно опроса Шубина Д.Н., проведенного 04.04.2011 заместителем начальника межрайонного отдела дислокацией в г. Чусовой ОРЧ по налоговым преступлениям ГУВД по Пермскому краю полковником милиции Варченя А.Л., Шубиным Д.Н. было пояснено о том, что он ООО «Импульс» и еще три организации ООО «Траст», ООО «Белом», ООО «Колект» зарегистрировал на свое имя за денежное вознаграждение, он у нотариуса подписал доверенность на имя Якимова Л.С., открывал в банке счета на вышеперечисленные организации, с Якимовым Л.С. виделся один раз, когда оформлял доверенность, однако финансово-хозяйственную деятельность как руководитель указанных организаций не осуществлял, чем занимается, где находится и с кем сотрудничало ООО «Импульс» не знает, финансовых документов не подписывал, в банк платежные документы не относил, наличных денежных средств не снимал и не передавал.

Судом показания Шубина Д.Н. оценены критически, однако мотивированного обоснования такой оценки не указано, при этом доказательства, имеющиеся в деле, не позволяют суду апелляционной инстанции прийти к такому убеждению.

Также арбитражный апелляционный суд учитывает, что помимо показаний Шубина Д.Н., налоговым органом в соответствии со ст. 95 НК РФ была назначена почерковедческая экспертиза подписей Шубина Д.Н., имеющихся в договоре, счетах-фактурах, товарных накладных, по результатам которой эксперт пришел к выводу о том, что подписи от имени Шубина Д.Н., изображения которых имеются в договоре, счетах-фактурах и товарных накладных, выполнены не Шубиным Д.Н., а другим лицом (заключение эксперта № 319 от 03.09.2011).

Суд первой инстанции почерковедческое заключение эксперта не принял во внимание ввиду того, что оно содержит противоречия, ошибки и недоработки, установленные Негосударственной экспертной организацией «Пермский центр независимых экспертиз» при даче им заключения на вопрос: «соответствует ли заключение эксперта № 319 от 03.09.2011 методике проведения почерковедческой экспертизы и насколько правомерны и обоснованы выводы?».

Согласно отзыву № 34 от 28.05.2012, специалистом Негосударственной экспертной организацией «Пермский центр независимых экспертиз» по результатам анализа заключения эксперта № 319 от 03.09.2011 был сделан вывод о том, что заключение эксперта выполнено с грубыми нарушениями требований методики проведения почерковедческой экспертизы, в нем имеются противоречия, ошибки и недоработки, поэтому заключение необоснованно и не убедительно (л.д. 121-129, т. 10).

Вместе с тем суд апелляционной инстанции считает, что отзывом специалиста выводы эксперта по существу не оспорены, иных доказательств, которые бы опровергали вывод о принадлежности подписей на спорных документах не Шубину Д.Н., обществом не представлено.

При этом правом на проведение дополнительной либо повторной экспертизы, о вызове эксперта в суд общество не воспользовалось.

Кроме того, факт подписания документов от имени ООО «Импульс» неустановленным лицом, подтверждается не только заключением эксперта, но и показаниями Шубина Д.Н., который подтвердил, что кроме как документов о регистрации, на получение банковской карточки, доверенности, иных документов не подписывал, финансово-хозяйственную деятельность от имени ООО «Импульс» как руководитель не осуществлял.

В рассматриваемом случае в документах должностным лицом ООО «Импульс» указан Шубин Д.Н., в преамбуле договора поставки указано, что ООО «Импульс» заключает настоящий договор в лице директора Шубина Д.Н, действующего на основании Устава, в других документах после подписи значится расшифровка «Шубин Д.Н.».

В связи с чем, позиция суда о не доказанности налоговым органом того, что в договоре поставки, товарных накладных, счетах-фактурах от имени ООО «Импульс» расписывался Якимов Л.С., несостоятельна.

Поскольку в документах должностным лицом указан Шубин Д.Н., не могут соответствовать действительности и показания Якимова Л.С., в которых он подтверждает факт подписания финансово-хозяйственных документов на основании выданной доверенности, зафиксированные в протоколе допроса от 03.05.2011 (л.д. 139-146, т. 9)

Кроме того, показания, данные Якимовым Л.С. 03.05.2011,  противоположны тем, которые он сообщил 10.05.2011 сотруднику ГУВД по Пермскому краю Хрулеву В.В.

А именно, Якимовым Л.С. было пояснено, что договор поставки от 21.01.2009 он не подписывал, имеющаяся в договоре подпись не его и не Шубина Д.Н. Сообщил, что договор не исполнялся, продукция не поставлялась, хотя денежные средства были перечислены на расчетный счет ООО «Импульс» и впоследствии перечислены на расчетный счет ООО «Торговый дом металлопроката». Указал, что такая сделка носила характер создания движения денежных средств по расчетному счету ООО «Импульс». Продукция в адрес ООО «Импульс» от ООО «Торговый дом металлопроката» не поступала (л.д. 147-148, т. 9).

В объяснении Якимова Л.С. от 10.05.2011 имеется подпись Якимова Л.С.о разъяснении ему прав, предусмотренных статьей 51 Конституции РФ, и сведения о том, что пояснения с его слов записаны верно, им прочитаны.

В связи с чем, ссылка суда на то, что Якимов Л.С. не предупреждался об ответственности за дачу ложных показаний, повлекшая критическое отношение суда к данным показаниям, является безосновательной.

Как указано в п. 3 ст. 64 АПК РФ не допускается использование доказательств, полученных с нарушением федерального закона.

Однако арбитражным апелляционным судом не установлено, что объяснения Якимова Л.С., отобранные старшим оперуполномоченным МРО ОРЧ по НП ГУВД по Пермскому краю майор милиции Хрулевым В.В. у Якимова Л.С., получены с нарушением норм законодательства и не отвечают требованиям статей 64, 67, 68, 75 АПК РФ.

При этом арбитражным апелляционным