Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.10.2012 по делу n А50-6800/2012. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

решение Инспекции от 30.12.2011 № 09-65/53/00085 об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость с учётом содержания мотивировочной части решения Управления от 20.03.2012 № 18-23/64 не подлежит корректировке в связи с тем, что сумма налога на добавленную стоимость, в возмещении которой отказано, осталась без изменений.

С учётом изложенного, резолютивная часть решения Управления от 20.03.2012 № 18-23/64 изложена в следующей редакции: решение Инспекции от 30.12.2011 № 11-65/1638/00086 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения изменить путём отмены в части изменения налоговых обязательств Общества по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2010 года в результате включения в налоговую базу 579 961 788 руб. и уменьшения восстановленной налогоплательщиком суммы налога на добавленную стоимость на 88 237 296 руб., применения соответствующих пени и налоговых санкций по пункту 1 статьи 122 НК РФ. Жалобу Общества на решение Инспекции от 30.12.2011 № 09-65/53/00085 об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, оставить без удовлетворения.

Заявитель, полагая, что решение Инспекции от 30.12.2011 № 11-65/1638/00086 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части отказа в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 87 611 182 руб., решение Инспекции от 30.12.2011 № 09-65/53/00085 об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, требование Инспекции от 30.03.2012 № 341 об уплате налога, сбора, пени, штрафа, а также решение Управления от 16.07.2012 являются незаконными, обратился в арбитражный суд с заявлением по настоящему делу.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции посчитал, что налоговый орган правомерно отказал в применении налоговых вычетов на сумму 87 611 182 руб. и предъявил к уплате налог на добавленную стоимость за 4 квартал 2010 года в сумме 33 044 971 руб. (87 611 182 руб. - 54 566 210 руб.), поскольку введение с 01.10.2010 льготы, предусмотренной подпунктом 23.1 пункта 3 статьи 149 НК РФ, согласно которой не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на территории Российской Федерации услуги застройщика на основании договора участия в долевом строительстве, заключенного в соответствии с Законом «Об участии в долевом строительстве», не предоставляет налогоплательщику возможности включения в налоговые вычеты в первом налоговом периоде действия указанной льготы (4 квартал 2010 года) налога на добавленную стоимость, ранее исчисленного с полученных авансов по договорам участия в долевом строительстве, т.к. такого основания глава 21 НК РФ не содержит.

Изучив материалы дела, обсудив доводы апелляционной жалобы и отзыва, проверив правильность применения и соблюдение судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Согласно п. 1 ст. 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг признается соответственно передача на возмездной основе прав собственности на товары, результаты выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.

Денежные средства, получаемые от участников долевого строительства по договорам на долевое участие в строительстве, в силу их инвестиционного характера в момент их получения в силу пп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ не являются объектом налогообложения по НДС.

Судом первой инстанции установлено и материалами дела подтверждено, что основным видом деятельности Общества является производство изделий из бетона для использования в строительстве. Одновременно им осуществляется строительство жилых домов с привлечением денежных средств на основании договоров участия в долевом строительстве, заключенных в соответствии с Федеральным законом от 30 декабря 2004 года № 214-ФЗ «Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации» (далее – Закон Об участии в долевом строительстве).

До 01.10.2010 Общество приступило к строительству жилых домов расположенных в городе Перми, проспект Парковый, 1а, ул. Н.Островского, 29, ул.Докучаева, 42, ул.Костычева, 31, 44, Островского 29 (1 и 2 очередь 17-этажного дома), ул.Докучаева 42а, ул.Куфонина, 7, 9, Островского 29 (9, 9 7-ми этажная блок-секция жилого дома/объект 4). В целях привлечения средств для строительства указанных объектов недвижимости, заявителем заключались с дольщиками (инвесторами) договоры на долевое участие в инвестировании строительства жилья.

Судом так же установлено что, при получении от дольщиков (инвесторов) до 01.10.2010 денежных сумм через кассу заявителя, последним выписывался приходный кассовый ордер, с выделением НДС по ставке 18 процентов. После 01.10.2010 в приходных кассовых ордерах и счетах-фактурах НДС не выделялся.

По окончании строительства дома между Обществом и дольщиками (инвесторами) подписывался протокол об исполнении обязательств об участии в долевом строительстве и акт приёма передачи квартиры. Налог на добавленную стоимость, ранее исчисленный с полученных авансов, включался в состав налоговых вычетов (л.д.82-142 том 3, л.д.1-36 том 4, том 5-8, л.д.49-141 том 12).

Сумма налога на добавленную стоимость, исчисленная до 01.10.2010 с авансов, полученных по договорам об участии в долевом строительстве 4 жилых домов не введённых в 4 квартале 2010 года в эксплутацию (город Пермь ул.Докучаева 42а, ул.Куфонина, 7, 9, Островского 29 (9, 9 7-ми этажная блок-секция жилого дома/объект 4)) составила 87 611 182 руб.

Общая сумма налога на добавленную стоимость, исчисленная с авансов, составила 151 759 226 руб. (64 021 480 руб. + 126 564 руб. + 87 611 182 руб.), которая включена Обществом в налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2010 года по строке 3_130_03 декларации (л.д.87, 87оборот том 1).

Включая в налоговые вычеты в 4 квартале 2010 года всю сумму НДС, исчисленного с авансов, полученных до 01.10.2010, вне зависимости от введения либо не введения в эксплуатацию жилых домов, Общество исходило из того, что согласно подпункту 23.1 пункта 3 статьи 149 НК РФ с 01.10.2010 не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на территории Российской Федерации услуги застройщика на основании договора участия в долевом строительстве, заключенного в соответствии с Законом Об участии в долевом строительстве (за исключением услуг застройщика, оказываемых при строительстве объектов производственного назначения).

Суд первой инстанции с учетом положений вышеприведенных правовых норм, а так же положений Закона «Об участии в долевом строительстве», Федерального закона от 25.02.1999 № 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений», правомерно отметил ошибочность указанной позиции Общества, обоснованно указав, что денежные средства, получаемые от участников долевого строительства по договорам на долевое участие в строительстве, в силу их инвестиционного характера в момент их получения в силу пп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ не являются объектом налогообложения по НДС независимо от введения в действие подпункта 23.1 пункта 3 статьи 149 НК РФ.

При этом суд первой инстанции также обоснованно указал, что  исчисление НДС в большем размере в предыдущих налоговых периодах, не предоставляет налогоплательщику права на включение излишне исчисленного налога в налоговые вычеты в последующих налоговых периодах. В этом случае, на основании статьи пункта 1 статьи 54 и статьи 81 НК РФ предоставляется уточнённая налоговая декларация за период, в котором были совершены ошибки (искажения), что так же правомерно отмечено судом первой инстанции.

Кроме того, обоснованным является указание суда на то, что введение с 01.10.2010 льготы, предусмотренной подпунктом 23.1 пункта 3 статьи 149 НК РФ, согласно которой не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на территории Российской Федерации услуги застройщика на основании договора участия в долевом строительстве, заключенного в соответствии с Законом «Об участии в долевом строительстве», также не предоставляет налогоплательщику возможности включения в налоговые вычеты в первом налоговом периоде действия указанной льготы (4 квартал 2010 года) налога на добавленную стоимость, ранее исчисленного с авансов, поскольку соответствующего основания глава 21 НК РФ не содержит.

Доводы Общества о том, что полученная им выручка в полном объеме является выручкой застройщика, облагаемой НДС являются ошибочными, подлежат отклонению на основании вышеизложенного.

При таких обстоятельствах, верными являются выводы суда о том, что налоговый орган правомерно отказал в применении налоговых вычетов на сумму 87 611 182 руб. и предъявил к уплате налог на добавленную стоимость за 4 квартал 2010 года в сумме 33 044 971 руб. (87 611 182 руб. - 54 566 210 руб.).

В отношении решения Инспекции от 30.12.2011 № 09-65/53/00085 об отказе в возмещении полностью суммы НДС судом первой инстанции установлено следующее.

Указанным решением Инспекция признала неправомерным применение налоговых вычетов на сумму 87 611 182 руб. и отказала в возмещении налога на добавленную стоимость заявленного по декларации в сумме 54 566 210 руб.

Решением Управления от 20.03.2012 № 18-23/64 данное решение Инспекции изменено путём отмены в части отказа в возмещении налога на добавленную стоимость по эпизоду невключения в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость в 4 квартале 2010 года 579 961 788 руб.

Решением Управления от 16.07.2012, которым резолютивная часть решения от 20.03.2012 № 18-23/64 изложена в новой редакции, жалоба Общества на решение Инспекции от 30.12.2011 № 09-65/53/00085 об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, оставлена без удовлетворения.

При этом суд первой инстанции обоснованно указал, что отмена решением Управления от 20.03.2012 № 18-23/64 решения Инспекции от 30.12.2011 № 09-65/53/00085 в части отказа в возмещении НДС по эпизоду невключения в налоговую базу по НДС в 4 квартале 2010 года 579 961 788 руб., не имеет правового значения и не нарушает прав и законных интересов заявителя, поскольку выводов относительно указанной суммы решение Инспекции от 30.12.2011 № 09-65/53/00085 не содержит и в отношении неё доначисление не производилось.

Доводы жалобы о неправомерности оспариваемого решения Управления от 16.07.2012 получили надлежащую правовую оценку суда первой инстанции, который обоснованно указал, что, несмотря на отсутствие в налоговом законодательстве норм, позволяющих налоговым органам отменять собственные решения, основания для признания недействительным решения Управления отсутствуют в связи со следующим.

Из части 2 статьи 201 АПК РФ следует, что для признания недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц необходимо наличие в совокупности двух условий: несоответствие оспариваемого ненормативного правового акта, решений и действий (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Судом первой инстанции установлено, что вышестоящим налоговым органом выявлено несоответствие мотивировочной и резолютивной частей решения от 20.03.2012 № 18-23/64, и в целях устранения названных противоречий принято решение от 16.07.2012, вносящее изменения в резолютивную часть решения от 20.03.2012 № 18-23/64.

При этом, поскольку в мотивировочной части решения от 20.03.2012 № 18-23/64 Управлением сделан вывод об ошибочности уменьшения Инспекцией в решении от 30.12.2011 № 11-65/1638/00086 восстановленного Обществом налога на добавленную стоимость на 88 237 296 руб., следовательно, последующая корректировка решения от 20.03.2012 № 18-23/64, то есть приведение в соответствие его мотивировочной и резолютивной частей, не противоречит Кодексу и не нарушает прав и законных интересов налогоплательщика.

Так же суд первой инстанции обоснованно отметил, что отмена решением Управления от 20.03.2012 № 18-23/64 решения Инспекции от 30.12.2011 № 09-65/53/00085 в части отказа в возмещении налога на добавленную стоимость по эпизоду невключения в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость в 4 квартале 2010 года 579 961 788 руб., не имеет правового значения, так как выводов относительно указанной суммы решение Инспекции от 30.12.2011 № 09-65/53/00085 не содержит и в отношении неё доначисление не производилось. Отсутствуют также в решении налогового органа выводы по эпизоду восстановленного Обществом налога на добавленную стоимость на 88 237 296 руб. Соответственно, последующее принятие Управлением решения от 16.07.2012, которым резолютивная часть решения от 20.03.2012 № 18-23/64 изложена в новой редакции, и жалоба Общества на решение Инспекции от 30.12.2011 № 09-65/53/00085 оставлена без удовлетворения, не привело к негативным для налогоплательщика последствиям и не нарушило его прав и законных интересов.

В связи с изложенным так же необоснованными являются доводы Общества о несоответствии сумм налога, отраженных в требовании налогового органа и оспариваемых решениях.

При указанных обстоятельствах оснований для отмены решения суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении требований у апелляционного суда не имеется.

Частично удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции исходил из того, что  основания для привлечения Общества к ответственности отсутствуют, поскольку налогоплательщик действовал в соответствии с разъяснениями Управления, которые ввели налогоплательщика в заблуждение относительно правильности исчисления налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2010 года, что привело к неверному определению заявителем своих налоговых обязательств.

Данные выводы суда первой инстанции апелляционный суд так же считает правильными, при этом исходит из следующего.

В силу п. 8 ст. 75 НК РФ не начисляются пени на сумму недоимки, которая образовалась у налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) в результате выполнения им письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным