Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.09.2008 по делу n А76-4091/2008. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

кодекса Российской Федерации, тем более, что применительно к указанным определениям, арбитражными судами первой, апелляционной и кассационной инстанций, фактически, был рассмотрен вопрос о том, нормы статьи 129.1 Кодекса, либо статьи 135.1 НК РФ подлежат применению в конкретной ситуации.

Между тем, из системного анализа норм, содержащихся в Налоговом кодексе Российской Федерации следует, что банки также являются субъектами налоговой ответственности, предусмотренной ст. 129.1 НК РФ.

Действительно, в соответствии с п. 1 ст. 11 НК РФ, институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Пунктом 2 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации в числе прочих, даны следующие понятия:

- организации – юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, филиалы и представительства указанных иностранных лиц и международных организаций, созданные на территории Российской Федерации;

- лица (лицо) – организации и (или) физические лица;

- банки (банк) – коммерческие и другие кредитные организации, имеющие лицензию Центрального банка Российской Федерации.

В то же время, какие-либо неустранимые сомнения, противоречия,  неясности, в данном случае отсутствуют, поскольку в соответствии с п. 3 ст. 11 Кодекса, понятия «налогоплательщик», «объект налогообложения», «налоговая база», «налоговый период» и другие специфические понятия и термины законодательства о налогах и сборах используются в значениях, определяемых в соответствующих статьях настоящего Кодекса.

Статей 19 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налогоплательщиками и плательщиками сборов признаются организации и физические лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложена обязанность уплачивать соответственно налоги и (или) сборы.

Налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации (п. 1 ст. 24 НК РФ).

Не подлежит доказыванию тот факт, что банки в равной степени являются и налогоплательщиками, на которых возложена обязанность уплаты законно установленных налогов и сборов (ст. 57 Конституции Российской Федерации, пп. 1 п. 1 ст. 23 Налогового кодекса Российской Федерации), и налоговыми агентами, на которых также возложены определенные обязанности в соответствии с п. 3 ст. 24 НК РФ.

Соответственно, в контексте положений, закрепленных в п. п. 2, 3 ст. 11, ст. 19, п. 1 ст. 24 НК РФ, и исходя из конкретных глав Налогового кодекса Российской Федерации, устанавливающих порядок исчисления и уплаты определенных налогов, следует, что банки, выступают и в качестве налогоплательщиков (плательщиков сборов), налоговых агентов, и в качестве банков (исходя из специальных норм Налогового кодекса Российской Федерации, регулирующих деятельность банков в налоговых правоотношениях, в частности, статьи 86 Кодекса).

Если намеренно довести толкование норм Налогового кодекса Российской Федерации до абсурда (банки являются исключительно «банками», в контексте норм п. 2 ст. 11 НК РФ, и не могут быть отнесены к организациям, исходя из того, что под «лицами» («лицом») в контексте норм п. 2 ст. 11 Кодекса понимаются организации и (или) физические лица)), можно придти к выводу о том, что банки вправе не исполнять обязанности налогоплательщиков, налоговых агентов, не неся при этом какого-либо бремени негативных последствий, и в равной степени сделать вывод о том, что основные гарантии, предоставляемые законодательством Российской Федерации о налогах и сборах налогоплательщикам и налоговым агентам, не распространяются на банки, - что конечно же, является недопустимым (постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 06.06.2008 по делу № А-56-36095/2005, постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 14.05.2008 № Ф09-3430/08-С2, постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 09.04.2008 № Ф09-8603/07-С3, постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 29.05.2007 по делу № Ф09-4042/07-С2, постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 14.05.2007 по делу № Ф09-3357/07-С2).

Глава 18 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает специальную ответственность банков – за нарушение ими обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, тогда как глава 16 НК РФ устанавливает виды налоговых правонарушений и ответственность за их совершение.

Именно об этом говорится в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 06.12.2001 № 257-О «По жалобе Красноярского филиала закрытого акционерного общества «Коммерческий банк «Ланта – Банк» на нарушение конституционных прав и свобод пунктами 1 и 2 статьи 135 и частью второй статьи 136 Налогового кодекса Российской Федерации».

В частности, Конституционным Судом Российской Федерации в Определении от 06.12.2001 № 257-О указано следующее: «В статье 135 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривается ответственность коммерческих банков за неуплату ими налогов как налогоплательщиками. В Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 12 октября 1998 года по делу о проверке конституционности пункта 3 статьи 11 Закона Российской Федерации «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» отмечается, что в рамках конституционного обязательства по уплате налогов на налогоплательщика возложена публично-правовая обязанность уплатить законно установленные налоги и сборы, а на кредитные учреждения (банки) – публично-правовая обязанность обеспечить перечисление соответствующих платежей в бюджет. Законодатель в Налоговом кодексе Российской Федерации вывел за рамки налоговых правонарушений нарушения законодательства о налогах, совершаемые банками не в рамках самостоятельных налогоплательщиков, а в качестве агентов государства, посредством которых производятся платежи налогов в бюджет. Подобные нарушения требований налогового законодательства выделены в особые составы правонарушений (глава 18 Налогового кодекса Российской Федерации)… В Определении от 18 января 2001 года № 6-О по запросу Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа о проверке конституционности пунктов 1 и 3 статьи 120 и пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации Конституционный Суд Российской Федерации установил: «С учетом сформулированной в Постановлении от 15 июля 1999 года правовой позиции и выявленного Конституционным Судом Российской Федерации конституционно-правового смысла составов налоговых правонарушений положения пунктов 1 и 3 статьи 120 и пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации не должны применяться одновременно за совершение действий (бездействия), повлекших занижение налогооблагаемой базы и, как результат, неуплату налогов и сборов, что не исключает возможности их применения в отдельности на основе оценки судом фактических обстоятельств конкретного дела. Иное означало бы преодоление правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, что недопустимо в силу требований статьи 6, частей второй и третьей статьи 79 Федерального конституционного закона «О Конституционном Суде Российской Федерации». Данные выводы о порядке и условиях применения санкций налогового законодательства распространяются и на нормы Налогового кодекса Российской Федерации, устанавливающие ответственность банков. Следовательно, положения, содержащиеся в пунктах 1 и 2 статьи 135 Налогового кодекса Российской Федерации, определяющие недостаточно разграниченные между собой составы налоговых правонарушений, не могут применяться одновременно в качестве основания привлечения к ответственности банков за совершение одних и тех же неправомерных действий. Это, однако, не исключает их самостоятельного применения на основе оценки фактических обстоятельств конкретного дела».

С учетом изложенного, истребование у банка определенных документов (информации) в рамках статьи 93.1 Налогового кодекса Российской Федерации, и обязанность банка, как субъекта налоговых правоотношений (организации-налогоплательщика), исполнить соответствующее требование налогового органа, не регулируется нормами Кодекса, устанавливающими специальные обязанности банков, и следовательно, не влечет за собой ответственность за нарушение банком обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, исходя из главы 18 НК РФ (письмо ФНС России от 25.07.2007 № 06-1-04/494@ «О порядке исполнения запросов налоговых органов»).

В данном случае банк выступает не в качестве агента государства, посредством которого производятся платежи налогов в бюджет, и не в качестве субъекта, обязанности которого установлены статьей 86 Налогового кодекса Российской Федерации, но в качестве иного субъекта налоговых правоотношений (организации, лица), которое должно исполнить обязанности, предусмотренные пп. 9 п. 1 ст. 23, п. 5 ст. 93.1 Кодекса.

Учитывая изложенное, положения, предусмотренные ст. 93.1 Налогового кодекса Российской Федерации, не исключают обязанности банков по представлению документов и информации, запрошенных налоговым органом в порядке, установленном данной статьей, и, следовательно, не исключают ответственность банков за непредставление запрашиваемых документов и информации по ст. 129.1 Кодекса (постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 30.07.2008 № Ф09-5395/08-С3).

В то же время, доводы ОАО «УРАЛПРОМБАНК» о том, что им на законных основаниях не было исполнено требование Инспекции ФНС России по Центральному району г. Челябинска, являются обоснованными и правомерными.

В силу условий пп. 11 п. 1 ст. 21 Налогового кодекса Российской Федерации (а данные гарантии, как отмечено выше, распространяются в том числе и на банки) налогоплательщикам предоставлено право не выполнять неправомерные акты и требования налоговых органов, иных уполномоченных органов и их должностных лиц, не соответствующие настоящему Кодексу или иным федеральным законам.

В соответствии с п. 2 Порядка взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов (Приложение 3 к приказу ФНС России от 25.12.2006 № САЭ-3-06/892@ «Об утверждении форм документов, применяемых при проведении и оформлении налоговых проверок; оснований и порядка продления срока проведения выездной налоговой проверки; порядка взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов; требований к составлению акта налоговой проверки»), в поручении об истребовании документов в числе прочего должно содержаться указание на основание направления поручения (указывается статья 93.1 Кодекса и вид мероприятий налогового контроля, при проведении которых возникла необходимость получения информации о деятельности проверяемого налогоплательщика, плательщика сборов, налогового агента, и (или) информация относительно конкретной сделки).

Нормы, закрепленные в п. 1 ст. 93.1 Налогового кодекса Российской Федерации, имеют преемственность с нормами, содержащимися в ст. ст. 89, 93 НК РФ, что заключается в том, что налоговый орган, проводящий мероприятия налогового контроля в отношении определенного налогоплательщика, вправе истребовать (поручить иному налоговому органу истребование), не любых документов по усмотрению должностного лица налогового органа, проводящего выездную налоговую проверку, - но исключительно документов (и информации), непосредственно относящихся к деятельности проверяемого налогоплательщика.

Требование о представлении документов от 05.12.2007 № 14-27/57530, выставленное Инспекцией ФНС России по Центральному району г. Челябинска открытому акционерному обществу «Уральский Промышленный Банк», как отмечено выше, не содержит, в отличие от поручения № 15528 об истребовании документов Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 1 по Челябинской области, -  указания на то, каким именно образом, данные о предъявителях векселей имеют отношение к деятельности проверяемого налогоплательщика (открытого акционерного общества «Челябвтормет»), соответственно, ОАО «УРАЛПРОМБАНК» обоснованно не представило документы по требованию Инспекции ФНС России по Центральному району г. Челябинска, как не относящиеся к деятельности проверяемого налогоплательщика.

Что касается того факта, что требование от 05.12.2007 № 14-27/57530, исходя из условий Приложения № 5 к приказу ФНС России от 31.05.2007 № ММ-3-06/338@, в своем приложении содержало поручение № 15528 об истребовании документов Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 1 по Челябинской области, то данный факт не свидетельствует о том, что ОАО «УРАЛПРОМБАНК» действовало в нарушение норм Налогового кодекса Российской Федерации.

Из содержания поручения от 27.11.2007 № 15528 (№ 12-19/15528@), опять же, не следует, что сведения о лицах, предъявивших к платежу векселя, относятся к деятельности проверяемого налогоплательщика (ОАО «Челябвтормет»); напротив, Межрайонной инспекцией указано на необходимость представления определенных документов «…с целью установления всех лиц участвующих в передаче векселей по индоссаменту, в том числе проверяемого налогоплательщика ОАО «Челябвтормет»… и его контрагентов…».

В свою очередь, ОАО «УРАЛПРОМБАНК» представило исчерпывающий ответ на требование Инспекции ФНС России по Центральному району г. Челябинска, в том числе и с учетом содержания поручения о представлении документов Межрайонной инспекции – указав на то, что банк не имел финансово-хозяйственных отношений с ОАО «Челябвтормет», и ОАО «Челябвтормет» не предъявляло к платежу векселя перечисленные в требовании заинтересованного лица, в том числе, в поручении об истребовании документов Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 1 по Челябинской области. Банк обоснованно указал в связи с этим на то, что не располагает информацией о деятельности проверяемого налогоплательщика – ОАО «Челябвтормет».  

В данном случае, поручение об истребовании документов Межрайонной инспекции также не позволяет установить, в каких именно целях для проведения дополнительных мероприятий налогового контроля Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 1 по Челябинской области, понадобились документы, касающиеся предъявления определенных векселей к платежу.

В поручении от 27.11.2007 № 155528 фактически допущено смешение понятий, приведенных в п. 1 ст. 93.1 Налогового кодекса Российской