Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.11.2008 по делу n А76-5994/2008. Изменить решение

инспекцией акта выездной налоговой проверки.

Арбитражный суд первой инстанции прекратил производство по делу в части требования ЗАО «ТКФ» о признании недействительным решения налогового органа в части привлечения к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ, штрафам в сумме 2.149 руб. 60 коп., с учетом того, что решением вышестоящего налогового органа, решение Межрайонной инспекции в соответствующей части было изменено.

В апелляционных жалобах Межрайонная инспекция и Управление ФНС России по Челябинской области просят решение арбитражного суда первой инстанции в данной части отменить, ссылаясь на то, что поскольку налог на доходы физических лиц был перечислен ЗАО «ТКФ» в ходе проведения мероприятий налогового контроля, то есть, на тот момент, когда проверяющим должностным лицам налогового органа стал известен факт совершения заявителем налогового правонарушения, то и основания для применения мер ответственности, предусмотренных ст. 123 Кодекса, наличествуют.

В отзыве на апелляционную жалобу по данному эпизоду налогоплательщик указывает на то, что условия для привлечения ЗАО «ТКФ» к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 123 НК РФ, отсутствуют.

Арбитражный апелляционный суд не находит оснований для удовлетворения апелляционных жалоб по данному эпизоду.

Статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что ответственность у налогового агента наступает за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, но не за его несвоевременное перечисление.

Конструкция ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации не позволяет установить обратное, а следовательно, в данном случае, в полной мере применимыми являются нормы п. 7 ст. 3 Кодекса, в связи с чем, применение к данным правоотношениям «по аналогии» норм п. 4 ст. 81, п. 1 ст. 122 НК РФ, является необоснованным.

Учитывая изложенное, апелляционные жалобы в данной части удовлетворению не подлежат.                                               

Основанием для доначисления ЗАО «ТКФ» налога на прибыль, налога на имущество, начисления пеней и привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ послужили в частности, выводы Межрайонной инспекции о нарушении налогоплательщиком требований п. 2 ст. 257, п. 5 ст. 270, п. 1 ст. 374, ст. 375 НК РФ, выразившееся в отнесении налогоплательщиком к расходам стоимости работ, связанных с модернизацией зданий закрытого акционерного общества «Троицкая кондитерская фабрика», по причине неправильной квалификации выполненных сторонними субъектами предпринимательской деятельности в интересах налогоплательщика-заявителя, работ, что, как следствие повлекло за собой неправомерное уменьшение налогооблагаемой прибыли и занижение налоговой базы по налогу на имущество. Описание правонарушений, вменяемых налогоплательщику, приведено налоговым органом на страницах 9 – 15, 24 – 30, 35 – 43  мотивировочной части решения от 28.12.2007 № 61 (т. 1, л. д. 16 – 22, 31 – 37, 42 – 50, соответственно).

Удовлетворяя заявленные налогоплательщиком требования в данной части, арбитражный суд первой инстанции пришел к выводу о том, что осуществленные в интересах ЗАО «ТКФ» работы, не подпадают под условия п. 2 ст. 257 НК РФ, а следовательно, основания для произведенных налоговым органом доначислений, отсутствуют.

В апелляционных жалобах Межрайонная инспекция и Управление ФНС России по Челябинской области просят решение арбитражного суда первой инстанции в данной части отменить, ссылаясь на то, что выполненные сторонними субъектами предпринимательской деятельности, работы, подпадают под условия п. 2 ст. 257 НК РФ.

В отзыве на апелляционную жалобу налогоплательщик указывает на то, что произведенные работы нельзя признать модернизацией имеющегося недвижимого имущества.

У арбитражного апелляционного суда не имеется оснований для переоценки выводов арбитражного суда первой инстанции по указанным эпизодам.

В силу условий п. 1 ст. 256 НК РФ амортизируемым имуществом в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой), используется им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемое имущество, полученное унитарным предприятием от собственника имущества унитарного предприятия в оперативное управление или в хозяйственное ведение, подлежит амортизации у данного унитарного предприятия в порядке, установленном настоящей главой.

Восстановительная стоимость амортизируемых основных средств, приобретенных (созданных) до вступления в силу главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, определяется как их первоначальная стоимость с учетом проведенных переоценок до даты вступления настоящей главы в силу. Остаточная стоимость основных средств, введенных до вступления в силу настоящей главы, определяется как разница между их первоначальной стоимостью и суммой начисленной за период эксплуатации амортизации, определенных в порядке, установленном абзацем пятым настоящего пункта (п. 1 ст. 257 НК РФ).

Первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов (п. 2 ст. 257 НК РФ).

Налоговым органом на странице 14 мотивировочной части решения от 28.12.2007 № 61 (т. 1, л. д. 21), приведена таблица, из содержания которой следует, что, по мнению налогового органа, после произведенной модернизации нежилых помещений, были созданы новые объекты: из склада лаборатории – свадебный салон и салон компьютерной техники; из бисквитного цеха – шиномонтажная мастерская и цех по производству металлических решеток и дверей; из цеха затяжного печения – торговый центр и торговый комплекс; из помещения конторы – аптечный пункт, магазин общества с ограниченной ответственностью «Классика».

Как следует из содержания решения от 28.12.2007 № 61, при проведении мероприятий налогового контроля налоговым органом установлено, что закрытым акционерным обществом «Троицкая кондитерская фабрика», иным субъектам предпринимательской деятельности, в аренду были предоставлены нежилые помещения, с условием осуществления арендаторами за счет и с согласия арендодателя, действий, направленных на создание неотделимых улучшений арендованного имущества (что соответствует норме, закрепленной в п. 2 ст. 623 Гражданского кодекса Российской Федерации) (т. 8, л. д. 54 – 56, 65 – 68, 77 – 80, 88 – 90, 96 – 100, 111 – 113, 136 – 138, т. 9, л. д. 9, 10). В результате произведенных иными субъектами предпринимательской деятельности (арендаторами), действий, индивидуальными предпринимателями Мальцевым В.М., Данченко Н.В., Ермолаевой М.В., Семеновым А.И., Тарабзановым М.А., Савиным А.В., Григоряном А.В., обществом с ограниченной ответственностью «Классика» в арендуемых ими помещениях, были организованы упомянутые выше, места осуществления предпринимательской деятельности.

При этом из содержания имеющихся в материалах дела счетов-фактур, выставленных арендаторами закрытому акционерному обществу «Троицкая кондитерская фабрика» следует, что счета-фактуры выставлены указанными выше субъектами предпринимательской деятельности именно, на оплату произведенного ими ремонта нежилых помещений организации-арендодателя (т. 8, л. д. 57, 69, 81, 91, 101, 118, 120, 124, 128, 132, 134, 140, 143, 146, т. 9, л. д. 14, 16, 18, 22).         

В рассматриваемой ситуации положения п. 2 ст. 257 НК РФ не могут быть применены к спорным правоотношениям, так как налоговым органом в ходе проведенных мероприятий налогового контроля, фактически установлено, что в интересах налогоплательщика был произведен именно ремонт основных средств, соответственно, не могут быть применены к спорным правоотношениям и положения п. 1 ст. 256, п. 1 ст. 257 НК РФ, поскольку стоимость произведенного ремонта не увеличивает стоимость основных средств. Перечень, приведенный в п. 2 ст. 257 НК РФ является исчерпывающим и не включает в себя ремонт основных средств.

Расходам на ремонт основных средств посвящена статья 260 Налогового кодекса Российской Федерации, при этом из содержания пункта 1 указанной статьи следует, что расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат.

При этом законодателем не случайно разграничены достройка, дооборудование, реконструкция, модернизация, техническое перевооружение, частичная ликвидация основных средств, и ремонт основных средств, так как ремонт основных средств по своей сути не увеличивают первоначальную стоимость основного средства, поскольку не изменяет функциональных характеристик основного средства.

Доказательств того, что налогоплательщиком в отношении основных средств были произведены работы, перечисленные в п. 2 ст. 257 НК РФ, Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 6 по Челябинской области не представлено, равно как не следует данное из содержания частично оспариваемого налогоплательщиком решения.

Перечень выполненных работ на объектах недвижимого имущества налогоплательщика-заявителя, усматривается из содержания имеющихся в материалах дела, локальных смет и актов выполненных работ (т. 8, л. д. 82 – 87, 92 – 95, 102, 114 – 117, 119, 121, 123, 125, 127, 129, 131, 133, 135, 139, 150, 151, т. 9, л. д. 11 – 15, 19 – 21, 23). При этом обустройство дополнительных перегородок, облицовка стен, установка решеток, замена ламп, и т.п. в действительности не подпадает под условия п. 2 ст. 257 НК РФ, поскольку какое-либо функциональное предназначение нежилых помещений в данном случае не изменяется, равно как, не произошло иных изменений, которые бы подпадали под условия вышеупомянутого пункта статьи 257 Налогового кодекса Российской Федерации.       

Ссылки Межрайонной инспекции на Положение о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений МДС 13-14.2000, утвержденное постановлением Госстроя СССР от 29.12.1973 № 279, отклоняются арбитражным апелляционным судом, поскольку не опровергают проведение арендаторами в интересах ЗАО «ТКФ» ремонтных работ в нежилых помещениях.

Арбитражный суд первой инстанции правомерно не принял во внимание, как доказательство обоснованности позиции, занимаемой налоговым органом, данные технических паспортов и экспликаций, учитывая, что сами по себе, указанные данные не могут свидетельствовать об осуществленной модернизации помещений (т. 8, л. д. 62 – 64, 73 – 76, т. 9, л. д. 1 – 7, 24 – 28)

Подпунктом 4 пункта 17 статьи 51 Градостроительного кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в проверяемые периоды 2005 года) установлено, что выдача разрешений на строительство не требуется в случае изменения объектов капитального строительства и (или) их частей, если такие изменения не затрагивают конструктивные и другие характеристики их надежности и безопасности, не нарушают права третьих лиц и не превышают предельные параметры разрешенного строительства, реконструкции, установленные градостроительным регламентом. Подпункт 4 пункта 17 статьи 51 Градостроительного кодекса Российской Федерации в редакции Федерального закона от 31.12.2005 № 210-ФЗ, также не претерпел существенных изменений.

В соответствии с пунктом 9 Положения об организации в Российской Федерации государственного технического учета и технической инвентаризации объектов капитального строительства, утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации от 04.12.2000 № 921, внеплановая техническая инвентаризация объектов учета производится при изменении технических или качественных характеристик объекта учета (перепланировка, реконструкция, переоборудование, возведение, разрушение, изменение уровня инженерного благоустройства, снос), а также при совершении с объектом учета сделок, подлежащих в соответствии с законодательством Российской Федерации государственной регистрации.

Таким образом, в целях использования норм, закрепленных в п. 2 ст. 257 НК РФ, налоговому органу следует доказать, что в результате определенных работ происходит такое изменение объекта основных средств, в результате которого совершенствуется производство, повышаются его технико-экономические показатели и т.п., - чего в данном случае, Межрайонной инспекцией не сделано.

Правом, предоставленным налоговым органам пп. 11 п. 1 ст. 31 Налогового кодекса Российской Федерации, Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 6 по Челябинской области, не воспользовалась.   

Понятие реконструкции, приведенное в п. 2 ст. 257 НК РФ, является отличным от данного понятия, приведенных в иных отраслях права, а следовательно, в силу условий п. 1 ст. 11 Кодекса, в данной ситуации действуют нормы Налогового кодекса Российской Федерации.

Исходя из условий ст. 431 Гражданского кодекса Российской Федерации, договоры, заключенные налогоплательщиком-заявителем с иными субъектами предпринимательской деятельности (арендаторами), следует толковать, как заключенные в том числе, в целях проведения в интересах заявителя, ремонтных работ, которые, в свою очередь, не являются тождественными неотделимым улучшениям, о которых ведется речь в п. 2 ст. 623 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Фактическое использование иными субъектами предпринимательской деятельности арендуемых ими нежилых помещений, не означает, что для закрытого акционерного общества «Троицкая кондитерская фабрика», по окончании сроков действия договоров аренды, будет утрачена возможность использования нежилых помещений в целях обеспечения тех же функций, которым отвечали указанные нежилые помещения до передачи их в аренду.

Таким образом, положения п. 5 ст. 270 Налогового кодекса Российской Федерации, к рассматриваемым отношениям неприменимы.

Учитывая данное, нормы п. 1 ст. 375, п. п. 1, 3, 4 ст. 376 НК РФ соблюдены заявителем, соответственно, оснований для доначисления налогоплательщику налога на имущество, начисления пеней и привлечения к налоговой ответственности по рассматриваемому эпизоду, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, у Межрайонной инспекции не имелось.

В связи с вышеизложенным, оснований для удовлетворения апелляционных жалоб по рассмотренным выше эпизодам, не имеется.

При рассмотрении апелляционной жалобы представителями Межрайонной инспекцией было указано на то, что основанием для доначисления ЗАО «ТКФ» налога на прибыль и налога на имущество, явилось, не только нарушение налогоплательщиком требований п. 2 ст. 257, п. 5 ст. 270, п. 1 ст. 374, п. 1 ст. 375 Налогового кодекса Российской Федерации, но и занижение налоговой базы по причине занижения стоимости налогооблагаемого