Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.04.2009 по делу n А47-278/2008. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

признать документально подтверждёнными и обоснованными. Имеющиеся в материалах дела счета-требования, счета-извещения, счета-фактуры, и платёжные документы являются доказательством осуществления поставки электроэнергии в спорном объёме, и, соответственно, основанием для отнесения затрат на расходы по налогу на прибыль. Решение суда в данной части спора законно и обоснованно, в связи с чем подлежит оставлению в силе.

Эпизод спора по затратам, связанным с оплатой электроэнергии, приобретённой у ООО «ГазЭнергоРесурс».

Основанием для доначисления налога на прибыль в сумме                            211076182 рублей и НДС в сумме 158307132 рублей послужил вывод налогового органа о неправомерном включении обществом в расходы 879484092 рублей и в вычеты по НДС затрат по оплате электроэнергии, приобретённой у ООО «ГазЭнергоРесурс». По мнению инспекции, указанные затраты заведомо экономически неоправданны, в деятельности общества и его контрагентов усматривается схема ухода от налогообложения, расходы по приобретению электроэнергии не могут приняты для целей налогообложения, поскольку первичных документов на приобретение газа у ООО «ГазЭнергоРесурс», используемого при производстве электроэнергии, у общества нет. Анализ заключенных договоров переработки давальческого сырья и договора            купли-продажи электроэнергии показывает, по мнению налогового органа, что целью указанных договоров являлось получение налоговой выгоды за счёт неуплаты налога на прибыль и увеличения вычетов по НДС, указанные сделки являются мнимыми и прикрывают сделку по поставке газа.

Суд первой инстанции пришёл к выводу, что приобретение обществом в целях дальнейшей реализации электроэнергии, произведённой им для ООО «ГазЭнергоРесурс» на давальческом сырье, не противоречит налоговому законодательству, расходы на приобретение электроэнергии обществом подтверждены. Доводы налогового органа о мнимости сделки судом отклонены как бездоказательные.

Выводы суда являются правильными, основанными на материалах дела и законодательстве.

Из материалов дела следует, что между заявителем и ООО «ГазЭнергоРесурс» был заключен договор переработки давальческого сырья (газа) последнего  от 28.01.2004 № 28/01 (т.10, л.д. 49) и договор купли-продажи электроэнергии от 03.03.2004, согласно которым ООО «ГазЭнергоРесурс» поставляло заявителю газ для выработки электроэнергии, а полученная электроэнергия приобреталась обществом для последующей перепродажи.

В соответствии со статьёй 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признаётся прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 НК РФ для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с названной главой.

Согласно статье 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтверждённые затраты (а в случаях, предусмотренных               статьёй 265 Кодекса, убытки), осуществлённые (понесённые) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, под документально подтверждёнными расходами понимаются затраты, подтверждённые документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Учитывая данные нормы расходы должны быть экономически оправданными, документально подтверждёнными и связанными с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода.

ОАО «Оренбургэнерго» в соответствии с пунктом 3.2 своего устава (т.13, л.д. 2) имело право осуществлять любые виды деятельности, связанные с обращением электроэнергии, в том числе, как производить энергию самостоятельно, так и закупать её у поставщиков для последующей реализации.

Главой 37 ГК РФ предусмотрена возможность заключения договора подряда, под которым в соответствии со статьёй  702 ГК РФ понимается договор, в соответствии с которым одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определённую работу и сдать её результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его. При этом в соответствии со статьёй  713 ГК РФ допускается выполнение работы из материала заказчика с последующей передачей ему результата работ.

Учитывая данные нормы, договор переработки давальческого сырья (газа) № 28/01 от 28.01.2004, заключенный между заявителем и ООО «ГазЭнергоРесурс», соответствует действующему законодательству и обычаям делового оборота. Выполнение работ по договору подтверждается актами            сдачи-приемки работ (т. 14, л.д. 42-48), счетами-фактурами, выставленными заявителем  и отражёнными в книге продаж (т.19, л.д. 9-22). Оплата услуг по переработке газа отражена в бухгалтерском учёте заявителя и учтена при определении налоговой базы по налогу на прибыль. Собственником выработанной из поставленного давальцем газа электроэнергии на основании указанного договора является ООО «ГазЭнергоРесурс», который вправе распоряжаться ею по своему усмотрению. Передача электроэнергии собственнику подтверждается актами приёма-передачи электроэнергии (т. 12, л.д. 136-142). Отсутствие фактического перетока электроэнергии в сети собственника объясняется спецификой электроэнергии как товара и отсутствием у последнего собственных электросетей и не означает, что ООО «ГазЭнергоРесурс»                           не получило электроэнергию в собственность.

В целях дальнейшей реализации газа ООО «ГазЭнергоРесурс» заключило с заявителем договор купли продажи электроэнергии от 03.03.2004 № 067-004                 (т. 19, л.д. 65-69). Цена на данную электроэнергию установлена решением региональной энергетической комиссией Оренбургской области от 22.01.2004               № 2.4 (т.10, л.д. 57). Реализация энергии по договору подтверждается актами приёма-передачи электроэнергии (т. 19, л.д. 70-76), счетами-фактурами, выставленными ООО «ГазЭнергоРесурс» (т.12, л.д. 143-149). Расчёт за услуги по переработке газа и за электроэнергию произведён взаимозачётом, что подтверждается соглашениями о прекращении взаимных обязательств (т. 14,               л.д. 63-74).

Доводы налогового органа, о том, что весь производственный цикл производства электроэнергии осуществлен силами заявителя, электроэнергия               не покидала его сети и передавалась напрямую в сети потребителей, неоснователен.  Как указывает сам налоговый орган, ООО «ГазЭнергоРесурс»              не имело лицензии на осуществление деятельности по эксплуатации электрических сетей, не располагало необходимой для переработки газа инфраструктурой, не являлось субъектом ФОРЭМ.

Таким образом, имеющаяся схема хозяйственных взаимоотношений имела для обоих контрагентов экономическую целесообразность: ООО «ГазЭнергоРесурс», используя мощности заявителя, перерабатывало имеющийся у него газ в электроэнергию и реализовывало её, а общество, приобретая электроэнергию, восполняло недостаток собственной произведённой электроэнергии, что позволяло ему поддерживать необходимый объём подачи электроэнергии на ФОРЭМ.

Выводы налогового органа об отсутствии экономической целесообразности указанных сделок противоречат фактическим обстоятельствам дела.

Кроме того, исходя из правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 N 320-О-П, налоговый орган не может производить оценку экономической целесообразности заключенных налогоплательщиком сделок в обоснование вменяемых ему налоговых правонарушений.

Факт получения газа и выработки из него электроэнергии, так же как и факт оплаты приобретённой у ООО «ГазЭнергоРесурс» электроэнергии, инспекцией  не оспаривается. Выручка от оказания услуг указанному контрагенту по переработке газа включена в бухгалтерский учёт Ириклинской ГРЭС. Тариф на приобретение электроэнергии у ООО «ГазЭнергоРесурс» включал в себя стоимость оказанных услуг по переработке, что соответствует положениям                ГК РФ, согласно которым собственник сырья обязан возместить стоимость переработки осуществившему её лицу.

Отсутствие учёта давальческого сырья (газа) на счёте бухгалтерского учета 003 может свидетельствовать лишь о нарушениях ведения заявителем бухгалтерского учёта, а не о налоговом правонарушении в виде неуплаты налога. Акты приёма-передачи сырья (газа) имеются в материалах дела, передача газа заявителю налоговым органом не оспаривается.

Переработка сырья осуществлялась на Ириклинской ГРЭС, которая одновременно вырабатывала энергию из топлива, не принадлежащего ООО «ГазЭнергоРесурс», при этом отдельного учёта электроэнергии, выработанной из сырья ООО «ГазЭнергоРесурс» не велось в виду специфичности деятельности и отсутствии отдельных счетчиков.

Доводы налогового органа о мнимости спорных сделок и прикрытии  сделки по поставке топлива с целью завышения расходов отклоняются судом апелляционной инстанции. Налоговым органом не приведено доказательств, того, что расходы общества сократились бы в случае заключения договора поставки топлива, который также является не безвозмездным. В то же время юридические лица при осуществлении предпринимательской деятельности в соответствии со статьёй 421 ГК РФ наделены правом заключать любые хозяйственные договоры, не противоречащие гражданскому законодательству.

В подтверждение налогового вычета по счетам-фактурам, выставленным ООО «ГазЭнергоРесурс» за электроэнергию, налогоплательщиком в соответствии со статьями 171,172 НК РФ представлены надлежащим образом оформленные счета-фактуры, факт оприходования и оплаты товара налоговым органом под сомнение не ставиться.

При таких обстоятельствах заявитель правомерно заявил вычеты по НДС и включил в расходы суммы, уплаченные при покупке электроэнергии у ООО «ГазЭнергоРесурс». Решение суда в этой части законно и обоснованно.

Эпизод спора, связанный с расходами на оплату консультационных услуг ОАО «Объединенные консультанты «ФДП».

Основанием для отказа в принятии налогового вычета по НДС в сумме 1787290,12 рублей и расходов по налогу на прибыль в сумме 14205992 рублей явился вывод налогового органа об экономической нецелесообразности и отсутствии связи оказанных услуг с получением дохода. По мнению налогового органа, содержание актов оказания услуг не позволяет определить, какие конкретно услуги оказывались обществу и в каком размере, не представлено доказательств того, что от оказанных услуг был получен положительный результат, фактически ту же работу выполняет договорно-правовой и финансовый отдел налогоплательщика.

Заявитель возражает против доводов инспекции, указывая, что расходы общества по оплате услуг по данному договору неправомерно признаны налоговым органом экономически  нецелесообразными, так как налоговый орган не наделён правом регулировать хозяйственную деятельность субъектов или оценивать её целесообразность.

Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленное требование в данной части, пришёл к выводу об экономической целесообразности спорных расходов, их связи с производственной деятельностью заявителя.

Выводы суда являются  правильными.

Согласно статье 252 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль расходами признаются обоснованные и документально подтверждённые затраты осуществлённые (понесённые) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтверждёнными расходами понимаются затраты, подтверждённые документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу подпунктов 14 и 15 пункта 1 статьи  264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика на юридические и информационные услуги, на консультационные и иные аналогичные услуги.

В силу принципов свободы экономической деятельности налогоплательщик осуществляет её самостоятельно и вправе единолично оценивать ее эффективность и целесообразность. Данная позиция выражена в Определениях Конституционного суда Российской Федерации от 04.06.2007 № 320-О-П,                      № 366-О-П.

В Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами  обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» указано, что обоснованность расходов должна оцениваться с учётом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате экономической деятельности. Речь идет лишь о намерениях, а не о полученном результате, обоснованность получения налоговой выгоды, как отмечается в том же Постановлении, не может быть поставлена в зависимость от эффективности использования капитала (пункт 9).

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

В связи с тем, что термин «экономическая оправданность» является оценочной категорией, при возникновении сомнений в оправданности произведённых расходов налоговый орган в силу статей 65 и 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации должен доказать данное обстоятельство, в частности, налоговый орган должен доказать отрицательные последствия данных экономически неоправданных, по его мнению, затрат для финансово-экономической деятельности налогоплательщика.

Как установлено судом, между обществом и ОАО «Объединённые консультанты «ФДП» заключен договор от 06.03.2002 № 106/1-007 (т. 10,                               л.д. 118-120) и ряд дополнительных соглашений, согласно которым последний проводит консультирование общества по вопросам снижения затрат на производство и реализацию продукции, обоснованности осуществления тех или иных затрат, исследование капитальных вложений, исследование формирования налоговой базы по налогам. В подтверждение исполнения данного договора обществом представлены акты приёма-сдачи работ, отчёты об оказании услуг, счета-фактуры (т. 10, л.д. 10-13, 126-150, т. 11, л.д. 1-5).

Налоговым органом не оспаривается, что расходы реально понесены и документально подтверждены, услуги оказаны.

Суд первой инстанции верно  указал, что положения главы 25 НК РФ                  не ставят возможность отнесения затрат на информационно-консультационные услуги к расходам в зависимости от наличия или отсутствия в штате налогоплательщика соответствующих