Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.04.2009 по делу n А47-7237/2008. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

 за правильностью применения Обществом цен реализации асбеста хризотилового, инспекцией применён неверный метод определения рыночной  цены реализации, инспекцией допущены нарушения в применённом  методе определения рыночной цены реализации.

В части оценки обоснованности получения налоговой выгоды арбитражный суд апелляционной инстанции считает необходимым отметить следующее.  

Гражданским и налоговым законодательством для субъектов предпринимательской деятельности не установлены обязанности по применению, сохранению единых для всех сделок цен (за исключением регулируемых государством) либо допускаемый уровень их снижения, поскольку на процесс ценообразования влияют различные экономические факторы и особенности ведения предпринимательской деятельности, а хозяйствующие субъекты                 вправе самостоятельно и единолично принимать, оценивать эффективность и целесообразность  своих  предпринимательских решений.   

В силу правовой позиции, сформулированной в Определениях Конституционного Суда Российской Федерации  от 04.12.2003 № 441-О, № 442-О, условные методы расчёта налоговой базы, предусмотренные статьёй 40 НК РФ, применяются только когда есть основания полагать, что налогоплательщик искусственно занижает налоговую базу.

В пункте 9 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами  обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды»  разъясняется, что  установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Налоговым законодательством не установлен уровень рентабельности, позволяющий получить налоговую выгоду, инспекция в настоящем деле                не  отрицает, что по поставкам асбеста  в адрес  ООО «Строй Трейд» заявителем получена экономическая выгода с рентабельностью продаж. Маркетинговая политика Общества  направлена на получение большей массы прибыли за счёт  увеличения объёма продаж и увеличения доли рынка, ради удержания долговременной позиции на рынке и увеличения объёмов реализации предприятие готово поступиться долей прибыли (т.2, л.д.138-149). Данная бизнес-стратегия Общества не противоречит законодательству и обычаям деловой практики, инспекция не отрицает, что поставки заявителя по договору с ООО «Строй Трейд» занимали долю от 95 до 97 % от общего объёма  реализации, в связи с чем снижение цены реализации при значительном объёме поставок оправданно с позиции деловой экономической цели, направлено на поддержание эластичности спроса и предложения.

Доводы подателя апелляционной жалобы в части оценки положений маркетинговой политики Общества подлежат отклонению как основанные на субъективных  выводах, налоговым органом не предоставлено право оценивать поведение и решения предпринимательского характера с позиции их целесообразности, реальность поставок по договорам с ООО «Строй Трейд» инспекция не оспаривает. Доводы налогового органа в части оценки деятельности ООО «Строй Трейд», представленных в материалы дела протоколов опроса свидетелей касаются оценки ООО «Строй Трейд», однако в данном деле следует особо учитывать, что по взаимоотношениям с ООО «Строй Трейд» доначисление налогов произведено не в результате исключения расходов заявителя, а за счёт увеличения его доходной части  по заниженным, по мнению  инспекции, доходам          от реализации, участие Общества в дальнейшей реализации продукции, реализованной ООО «Строй Трейд», материалами дела не подтверждено.

С учётом изложенного арбитражный суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что рассматриваемые хозяйственные операции заявителя  обусловлены разумными экономическими причинами (целями делового характера) и учтены в соответствии с их действительным экономическим смыслом, недобросовестность налогоплательщика судом не установлена и инспекцией                   не доказана.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно удовлетворил заявленное в этой части требование, решение суда по данному эпизоду спора является законным и обоснованным, в связи с чем подлежит оставлению в силе.   

Эпизод спора по доначислению НДПИ в связи с занижением  количества добытого полезного ископаемого.

Заявитель обжалует доначисление НДПИ в сумме 6072976 рублей, пеней в сумме по НДПИ в сумме 2377641 рублей, штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ по НДПИ в сумме 1214595 рублей. В  связи с занижением количества добытых полезных ископаемых за 2005г. доначислен НДПИ в сумме 4437 рублей, соответствующие пени, штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме                           887,40 рублей, за 2006г. доначислен НДПИ в сумме 30846 рублей, соответствующие пени, штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме                             6169,20 рублей.

В ходе налоговой проверки инспекция пришла к выводу, что при подсчёте количества добытой руды в целях исчисления НДПИ заявитель неправомерно учитывал руду не на усреднительно-перегрузочном складе, где полезное ископаемое становится первым товарным продуктом в результате доведения среднего содержания полезного ископаемого до технологических требований фабрики,  а в карьере  после проведения взрывных работ, когда процесс добычи    не был завершён. По мнению инспекции, определение количества добытого полезного ископаемого должно было производиться с учётом разубоживающих пород. Инспекция также полагает, что использование заявителем количественных показателей замеров объёмов добычи, полученных с помощью маркшейдерских замеров, неправомерно, в результате чего произошло занижение количество добытой асбестовой руды, поступившей на фабрику и соответствующей стандарту предприятия СТП 5029993-2-1-85, в 2005г. на                176206 тонн, в 2006г. на 538780 тонн. Инспекция полагает, что маркшейдерский метод расчёта добытой руды является предварительным, имеющим большую погрешность  в сравнении с весовым, у налогоплательщика имелись технические возможности  проводить прямые замеры объёмов добычи.

Возражая против выводов налогового органа, заявитель указывает, что применяемый им метод определения количества добытого полезного ископаемого (прямым методом путём маркшейдерского замера) соответствует принятой учётной политике Общества, применяемой технологии добычи, а довод   инспекции о необходимости определения количества добытого полезного ископаемого с учётом разубоживающих пород необоснован, в подсчёт балансовых запасов породы, разубоживающие полезное ископаемое, не включены.

Арбитражный суд первой инстанции, удовлетворяя заявленное требование, на основе  применения положений статей 336, 337, 338, 339 НК РФ,                            изучения и оценки представленных в материалы дела письменных                 доказательств исходил из количество разубоживающей породы, добавляемое  на усреднительно-перегрузочном складе  в асбестовую руду, не должно увеличивать её количество как добытого полезного ископаемого. Мотивируя принятое решение, суд указал, что добавление в асбестовую руду разубоживающей породы осуществляется в соответствии с технологией извлечения асбеста хризотилового, то есть относится не к добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр, а к его дальнейшей переработке, в связи с чем объём разубоживающей породы                   не должен в целях исчисления НДПИ включаться в количество добытого полезного ископаемого.

Выводы суда являются правильными, основанными на имеющихся в                   материалах дела письменных доказательствах, соответствуют конкретным обстоятельствам дела и законодательству.

Судом установлено и лицами, участвующими в деле, не отрицается, что выявленное инспекцией расхождение в количестве добытой руды объясняется тем, что Общество учитывало количество добытой руды на основании маркшейдерских замеров, налоговый орган же принял в качестве сведений о количестве добытой руды данные весового контроля после доведения рудной массы на                  усреднительно-перегрузочных складах до стандартов предприятия и после разубоживания. Таким образом, вменяемое занижение количества добытого полезного ископаемого в 2005г. на 176206 тонн, в 2006г. на 538780 тонн объясняется тем, что налогоплательщик учитывал количество добытой асбестовой руды без учёта разубоживающей породы, а налоговый орган с учётом разубоживающей породы, фактически данное весовое расхождение представляет собою вес разубоживающей породы.

Между тем налоговым органом не учтено следующее.

В соответствии с пунктом 1 статьи 337 НК РФ полезным                           ископаемым признаётся продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено пунктом 3 настоящей статьи), содержащаяся в фактически добытом (извлечённом) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного  ископаемого - стандарту (техническим условиям) организации (предприятия).               Не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности.

Согласно пункту 1 статьи 339 НК РФ количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно. Пунктом 2 данной статьи установлено, что количество добытого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчётно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом, если иное не предусмотрено настоящей статьёй. В случае, если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно, применяется косвенный метод. Применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в учётной политике налогоплательщика для целей налогообложения.

В соответствии с пунктом 7 статьи 339 НК РФ  при определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается, если иное                не предусмотрено пунктом 8 настоящей статьи, полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершён комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь).

При этом из разъяснений, данных в пункте 3 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.12.2007 № 64                        «О некоторых вопросах, связанных с применением положений Налогового кодекса  Российской Федерации о налоге на добычу полезных ископаемых, налоговая база по которым определяется исходя из их стоимости», следует, что положения  пункта 7 статьи 339 НК РФ не могут быть истолкованы как означающие, что полезным ископаемым во всех случаях признаётся конечная продукция разработки месторождения, поскольку проектом разработки конкретного месторождения может быть предусмотрена необходимость осуществления в отношении полезного ископаемого операций, относящихся не только к добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр, но и к его дальнейшей переработке.

В соответствии с нормами статьи 339 НК РФ налогообложению НДПИ подлежит количество добытого полезного ископаемого, на которое  уменьшаются его запасы. При этом количество полезного ископаемого, на которое уменьшаются его запасы, определяет геолого-маркшейдерская служба на основании соответствующих замеров.

Из материалов настоящего дела усматривается следующее.

В проверяемом периоде Общество осуществляло добычу полезных ископаемых - асбестовой руды  на основании  лицензии на право пользования недрами ОРБ № 01486 ТЭ  сроком действия до 31.12.2012 (т.13, л.д.2).

В пункте 4 соглашения об условиях пользования недрами главного участка Киембаевского месторождения хризотил-асбеста, являющегося приложением к названной лицензии ОРБ № 01486 ТЭ, закреплено, что недропользователь осуществляет разработку хризотил-асбестовой руды открытым способом в границах горного отвода (т.13, л.д.3-9).

Технические условия на руду СТП 5029993-2-1-85 утверждены Обществом 17.05.1985, с учётом изменений № 1 от 15.09.1986 и № 2 от 30.05.2001 установлены следующие требования к качеству товарной руды: максимальный размер рудных кусков- не более 1200х1200 мм, массовая доля влаги- не более 4%, посторонние предметы и примеси- не допускаются, массовая доля асбеста в руде- не менее 1,5 % (т.13, л.д. 22-25).

Податель апелляционной жалобы не оспаривает, что процесс разубоживания добытой горной породы представляет собой изменение (снижение) содержания полезных компонентов в добытом из недр полезном ископаемом  по сравнению с содержанием их в запасах в недрах вследствие примешивания (добавления) к ним пород. Так, на  усреднительно-перегрузочных складах Обществом осуществляется разубоживание добытой руды, то есть снижение хризотил-асбеста в добытой из недр богатой руде вследствие  примешивания к ней пустой руды, в связи с чем происходит увеличение количества (массы).

В соответствии с пунктом 19 учётной политики Общества на 2005г.  и  пунктом 23 учётной политики на 2006г., утверждёнными соответственно приказами от 31.12.2004 № 269-п и от 30.12.2005 № 380-п (т.3, л.д.78-92,                      93-107), при исчислении НДПИ используется инструкция, утверждённая Госгортехнадзором и Главным управлением природных ресурсов.

В пункте 7.2 инструкции «О порядке исчисления, уплаты в бюджет налога на добычу полезных ископаемых», утверждённой генеральным директором Общества 31.03.2003, начальником управления Оренбургского округа Госгортехнадзора 31.03.2003 и начальником Главного управления природных ресурсов и охраны окружающей среды МПР России по Оренбургской области 01.04.2003, прямо закреплено, что количество добытого полезного ископаемого определяется прямым методом (посредством маркшейдерского замера), как разность между товарной рудой по маркшейдерскому замеру и количеством разубоживающей породы (т.3, л.д.108-114).

Согласно справке от 07.11.2008 Управления по технологическому и экологическому надзору Ростехнадзора по Оренбургской области вмещающие породы (разубоживающие породы) не входят в объём балансовых руд Общества, утверждённых протоколом Государственной комиссии по запасам полезных ископаемых Федерального агентства по недропользованию (т.12, л.д.19-21).

Управление Росприроднадзора по Оренбургской области письмом                             от 15.09.2008 № МК-02-22/1618 довело до налогового органа, что для налогообложения по Обществу необходимо учитывать добытую руду без учёта разубоживания