Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.04.2009 по делу n А47-7237/2008. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

(т.12, л.д.11-12). Данное письмо получено налоговым органом согласно штампу 18.09.2008, то есть до рассмотрения 26.09.2008 материалов налоговой проверки и вынесения оспариваемого решения, однако необходимой   оценки со стороны инспекции не получило.  

Поскольку добавление в асбестовую руду разубоживающей породы осуществляется в соответствии с технологией извлечения асбеста хризотилового, то есть относится не к добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр, а, по сути, к его дальнейшей переработке, суд первой инстанции сделал                 обоснованный вывод, что количество разубоживающей породы, добавляемое на усреднительно-перегрузочном складе в асбестовую руду, не должно увеличивать её количество как добытого полезного ископаемого, применяемый заявителем метод определения количества добытого полезного ископаемого (посредством маркшейдерского замера) соответствует требованиям пункта 2 статьи 339 НК РФ.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно, применительно к части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации удовлетворил заявленное в этой части требование. Решение суда по данному эпизоду спора является законным и обоснованным, в связи с чем изменению не подлежит.     

Эпизод спора, связанный с истечением срока давности привлечения к налоговой ответственности  по НДПИ.  

В ходе налоговой проверки инспекция пришла к выводу о неправомерном невключении заявителем в проверяемом периоде при исчислении НДПИ в расчётную стоимость добытых полезных ископаемых расходов по комбинатоуправлению  в общей сумме 52783717 рублей, что повлекло за собой неуплату НДПИ за 2005г. в сумме 2986851 рублей, за 2006г. в сумме                           25562 рублей, начисление штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ  в размере 602482,60 рублей. Данная сумма штрафа обжалуется Обществом частично  в связи с неприменением налоговым органом положений статьи 113 НК РФ.

Ссылаясь на положения статей 113, 341 НК РФ, заявитель  указывает, что налоговый орган не учёл истечение к моменту вынесения оспариваемого решения срока давности привлечения к налоговой ответственности за совершение    налогового правонарушения за налоговые периоды по НДПИ- январь-август 2005г., в связи с чем начисление налоговой санкции по статье 122 НК РФ по этим налоговым периодам является незаконным.

Налоговый орган полагает, что не нарушил сроки давности привлечения к налоговой ответственности и правомерно начислил оспариваемые суммы штрафов.  

Арбитражный суд первой инстанции, признавая незаконным начисление налоговых санкций в размере 367318,60  рублей, на основе применения положений статей 113, 341 НК РФ  исходил из неправомерности привлечения к налоговой ответственности за неполную уплату НДПИ за налоговые периоды январь-август 2005г., поскольку истёк срок давности привлечения к налоговой ответственности, установленный статьёй 113 НК РФ.

Выводы суда соответствуют обстоятельствам дела и законодательству.

Согласно пункту 1 статьи 113 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года (срок давности). При этом исчисление срока давности со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода применяется в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 120 и 122  НК РФ.

Оспариваемое в рамках настоящего дела решение вынесено налоговым органом  26.09.2008.

В соответствии со статьёй 341 НК РФ налоговым периодом по НДПИ признаётся календарный месяц.

Таким образом, суд первой инстанции сделал правильный вывод, что к моменту вынесения оспариваемого решения истёк срок давности привлечения к налоговой ответственности, установленный статьёй 113 НК РФ, по налоговым периодам январь-август 2005г., а потому правомерно признал решение инспекции по начислению за эти налоговые периоды по НДПИ штрафов по пункту 1               статьи 122 НК РФ недействительным.

Доводы подателя апелляционной жалобы в этой части являются несостоятельными, поскольку основаны на неправильном применении норм материального права. В отношении редакции статьи 113 НК РФ, действовавшей до внесения изменений Федеральным законом от 27.07.2006 № 137-ФЗ, имеются разъяснения Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенные в пункте 36 его Постановления от 28.02.2001 № 5 «О некоторых   вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации», согласно которым в контексте статьи 113 НК РФ моментом привлечения лица к налоговой ответственности является дата вынесения руководителем налогового органа (его заместителем) в установленном НК РФ порядке и сроки решения о привлечении лица к налоговой ответственности.

Решение суда первой инстанции в данной части законно и обоснованно,  в связи с чем подлежит оставлению в силе.

Эпизод спора, связанный с невключением  при исчислении НДПИ в расчётную стоимость добытого полезного ископаемого сумм налога на имущество организаций.

Выездной налоговой проверкой установлено, что Общество в нарушение           подпункт 7 пункта 4 статьи 340 НК РФ при определении расчётной стоимости добытого полезного ископаемого не включило в состав косвенных расходов, связанных с добычей полезных ископаемых и подлежащих распределению между затратами на добычу полезных ископаемых и затратами на иную деятельность пропорционально доле прямых расходов, относящихся к добыче полезных ископаемых, в общей сумме прямых расходов, налог на имущество в                        сумме 24162134 рублей.

По данному эпизоду спора доначислен НДПИ за 2005г. в сумме                      603213 рублей, за 2006г. в сумме 240218 рублей с соответствующими суммами пеней и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

Оспаривая начисления по данному эпизоду спора, заявитель указывает на балансе  налогоплательщика учитываются основные средства, участвующие как в процессе добычи руды, так и в процессе дальнейшей переработки, налоговый орган же, не распределяя между затратами на добычу полезных ископаемых и затратами на иную деятельность сумму косвенных расходов (налога на имущество), непосредственно не связанную с добычей полезных ископаемых, предлагает учитывать при расчёте НДПИ суммы налога на имущество, уплаченные в отношении основных средств, не участвующих в добыче руды.

В апелляционной жалобе инспекция отмечает, что на балансе        Общества учитываются основные средства, которые участвуют в процессе добычи руды (железнодорожные пути, дороги в карьере, административные здания, складские помещения), имуществом  организации признаётся фактически всё имущество, учитываемое в активе баланса на соответствующих счетах бухгалтерского учёта, за исключением денежных средств, ценных бумаг и дебиторской задолженности. Помимо этого инспекция отмечает, что при рассмотрении оборотно-сальдовых ведомостей по счетам бухгалтерского (налогового)  учёта можно установить, что структурные подразделения Общества оказывают услуги друг другу в той или иной степени, следовательно, имущество организации независимо от принадлежности к какому-либо подразделению может участвовать в процессе производства на всех его циклах. По мнению заинтересованного лица, в данном случае при определении НДПИ разделение имущества на участвующее в добыче руды и не участвующее  в такой добыче необоснованно.

Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленное требование, на основе применения норм статей 340, 374, 375 НК РФ, Положения  по бухгалтерскому  учёту «Учёт основных средств» ПБУ 6/01, утверждённого приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 № 26н (далее- ПБУ 6/01),  исходил из невозможности принятия в качестве достоверной доначисленную сумму  налога, поскольку налоговым органом учтена вся сумма налога на имущество за проверяемый период вне зависимости от использования  конкретного имущества в деятельности, связанной либо не связанной с добычей руды.

Выводы суда первой инстанции являются правильными.

В соответствии с подпунктом 7 пункта 4 статьи 340 НК РФ  при определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого среди расходов, произведённых налогоплательщиком в налоговом периоде, учитываются                 прочие расходы, определяемые в соответствии со статьями 263, 264 и 269 настоящего Кодекса, за исключением прочих расходов, не связанных с добычей полезных ископаемых. При определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого не учитываются расходы, предусмотренные статьями 266, 267 и 270 настоящего Кодекса.

Исходя из вышеуказанной нормы, при определении расчётной стоимости добытого полезного ископаемого не могут учитываться прочие расходы,                           не связанные с добычей полезных ископаемых.

В подпункте 7 пункта 4 статьи 340 НК РФ указывается, что прямые  расходы, произведённые налогоплательщиком в течение налогового периода, распределяются между добытыми полезными ископаемыми и остатком незавершённого производства на конец налогового периода. Остаток незавершённого производства определяется и оценивается с учётом особенностей, предусмотренных пунктом 1 статьи 319 настоящего Кодекса. При определении расчётной стоимости добытого полезного ископаемого учитываются также косвенные расходы, определяемые в соответствии с главой 25 настоящего Кодекса. При этом косвенные расходы, произведённые налогоплательщиком в течение отчётного (налогового) периода, распределяются между затратами на добычу полезных ископаемых и затратами на иную деятельность налогоплательщика пропорционально доле прямых расходов, относящихся к добыче полезных ископаемых, в общей сумме прямых расходов. Общая сумма расходов, произведённых налогоплательщиком в налоговом периоде, распределяется между добытыми полезными ископаемыми пропорционально  доле каждого добытого полезного ископаемого в общем количестве добытых полезных ископаемых в этом налоговом периоде. Сумма косвенных расходов, относящаяся к добытым в налоговом периоде полезным ископаемым, полностью включается в расчётную стоимость добытых полезных ископаемых за соответствующий налоговый период.

В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, отнесены суммы налогов и сборов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах порядке, за исключением перечисленных в статье 270 настоящего Кодекса. Налог на имущество организаций в статье 270 НК РФ                     не поименован.

Согласно пункту 1 статьи 374 НК РФ объектом налогообложения по налогу на имущество организаций для российских организаций признаётся движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учёта.

В соответствии с пунктом 1 статьи 375 НК РФ налоговая база по налогу на имущество организаций определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения. При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учёта, утверждённым в учётной политике организации.

В пункте 6 ПБУ 6/01 установлено, что единицей бухгалтерского учёта основных средств является инвентарный объект, которым признаётся объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определённых самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочленённых предметов, представляющих собой единое целое и предназначенный для выполнения определённой работы.

Из приведённых выше законоположений следует, что в целях подтверждения корректности и достоверности произведённого доначисления в настоящем деле налоговый орган в качестве обстоятельства, послужившего  основанием для вынесения своего решения, должен конкретизировать те              объекты имущества (со свойственными им индивидуальными и стоимостными характеристиками, вовлечённостью в технологические операции (процессы) по добыче полезного ископаемого), расходы по налогу на имущество организаций по которым подлежат учёту в порядке подпункта 7 пункта 4 статьи 340 НК РФ.

Между тем, в пункте 3.3.1.3 на странице 101 оспариваемого решения в нарушение пункта 8 статьи 101 НК РФ такие значимые сведения со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства,                     не приводятся, требования полноты и комплексности отражения всех существенных обстоятельств, имеющих отношение к фактам нарушений законодательства о налогах и сборах, что предписывается налоговым органам Требованиями к составлению акта  налоговой  проверки, утверждёнными приказом Федеральной  налоговой службы от 25.12.2006 № САЭ-3-06/892@, в данном случае не исполнены, в связи с чем правонарушение нельзя признать установленным в полной  мере. По сути, налоговый орган отнёс всю сумму налога на имущество организаций к косвенным расходам, связанным с добычей полезных ископаемых, в связи с чем вывод суда первой инстанции о том, что доначисленную по данному эпизоду сумму НДПИ нельзя  признать достоверной, является обоснованным. Доводы апелляционной жалобы в этой части также                     носят предположительный, а не подтверждённый, доказательный характер. Недоказанность законности начисления суммы налога влечёт в силу статей 75 и 122 НК РФ незаконность и производных от неё сумм пени и штрафа. Решение               суда в данной части спора законно и обоснованно, изменению не подлежит.  

Эпизод спора, связанный с невключением при исчислении НДПИ в расчётную стоимость добытого полезного ископаемого в состав косвенных расходов затрат по услугам  банка.

В ходе налоговой проверки инспекция пришла к выводу о том, что заявитель   в нарушение подпункта 7 пункта 4 статьи 340 НК РФ при определении расчётной стоимости добытого полезного ископаемого не включил в состав косвенных расходов, связанных с добычей полезных ископаемых и подлежащих распределению между затратами на добычу полезных ископаемых и затратами на иную деятельность пропорционально доле прямых расходов, относящихся к добыче полезных ископаемых, в общей сумме прямых расходов, внереализационные расходы, связанные с добычей полезных ископаемых,             затраты  по услугам банка за 2005г. в сумме 1028196,10 рублей, за 2006г. в сумме                3708080 рублей. По данному эпизоду спора доначислен НДПИ в сумме                       130272 рублей, соответствующие пени и  штраф в сумме 26054,40  рублей.

В качестве примера налоговый