Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.01.2014 по делу n А07-11030/2013. Отменить решение, Принять новый судебный акт (п.2 ст.269 АПК)

ВОСЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

№ 18АП-12234/2013

г. Челябинск

21 января 2014 г.

Дело № А07-11030/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 16 января 2014 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 21 января 2014 года.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Бояршиновой Е.В.,

судей Малышева М.Б., Костина В.Ю.,

при ведении протокола помощником судьи Кудрявцевой А.В.,

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу сельскохозяйственного кредитного потребительского кооператива «Ихлас» на решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 26.09.2013 по делу № А07-11030/2013 (судья Искандаров У.С.).

В заседании приняли участие представители:

сельскохозяйственного кредитного потребительского кооператива «Ихлас» –  Каранаев И.Р. (директор), Нурисламова Г.Ф. (председатель правления), Койков Н.А. (доверенность от 09.01.2014),

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 25 по Республике Башкортостан – Демирова Н.В. (доверенность от 19.08.2013 № 76д), Хисматуллин Р.З. (доверенность от 05.02.2013 № 57).

Сельскохозяйственный кредитный потребительский кооператив «Ихлас» (далее – заявитель, налогоплательщик, кооператив, СКПК «Ихлас») обратился в Арбитражный суд Республики Башкортостан о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 25 по Республике Башкортостан (далее – заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) от 27.03.2013 № 41И о привлечении к ответственности за налоговое правонарушение в части доначисления налога на прибыль в размере 3 311 654 рублей, пени по налогу на прибыль в размере 483 900 рублей, штрафа по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) в размере           569 567 рублей, единого социального налога (далее – ЕСН) в сумме 65 215 рублей, пени по ЕСН в сумме 18 826 рублей, пени по налогу на доходы физических лиц (далее – НДФЛ) в сумме 6900,93 рублей.

Решением Арбитражного суда Республики Башкортостан от 26.09.2013 заявленные требования кооператива удовлетворены частично, оспариваемое решение инспекции  от 27.03.2013 № 41И признано недействительным в части начисления пени по НДФЛ в сумме 6900,93 рублей. В удовлетворении остальной части  требований отказано.

 В апелляционной жалобе заявитель просит решение суда отменить в части отказа в удовлетворении требований, в связи с неправильным применением норм материального права, и несоответствием выводов суда обстоятельствам дела, принять по делу новый судебный акт, которым признать недействительным решение инспекции в оспариваемой части.

В обоснование доводов апелляционной жалобы заявитель ссылается на то, что налоговым органом необоснованно при доначислении налога на прибыль не учтены в качестве внереализационных расходов затраты на текущую хозяйственную деятельность кооператива (заработную плату сотрудникам, аренду помещений, коммунальные платежи, расходы на банковское обслуживание, почтовые и страховые расходы, канцелярские расходы и прочее), произведенные за счет членских взносов, а также  в полном объеме выплаченные кооперативом в проверяемых периодах проценты по привлеченным заемным средствам, произведенные за счет целевых компенсационных поступлений, уплата которых, кроме прочего, подтверждается перечислением в бюджет НДФЛ с выплаченного физическим лицам дохода.

Кроме того, кооператив полагает необоснованным переквалификацию налоговым органом целевых членских взносов, уплачиваемых членами кооператива в зависимости от объема участия в деятельности кооператива, на проценты по долговым обязательствам, поскольку ст. 251 НК РФ не предусмотрено в качестве обязательных условий для признания спорных платежей целевыми поступлениями их безвозмездность и добровольность. При этом использование членских взносов по целевому назначению на содержание кооператива, как это предусмотрено п. 2 ст. 251 НК РФ, подтверждается материалами дела. Возможность устанавливать размер членских взносов в зависимости от степени участия члена в деятельности кооператива, которая в данном случае определяется размером предоставленной финансовой помощи, прямо предусмотрено законодательством о кооперации. 

Заявитель полагает неправомерным начисление ему ЕСН, со ссылкой на то, что в ходе предыдущей налоговой проверки инспекцией сделан вывод об отсутствии у него налоговой базы для исчисления ЕСН.

В отзыве на апелляционную жалобу налоговым органом отклонены ее доводы, со ссылкой на их противоречие нормам действующего законодательства.

По мнению инспекции, предусмотренные в локальных нормативных актах кооператива, членские взносы по своей природе отвечают признакам процентов по долговым обязательствам, поскольку были включены в состав договоров займа, в графики платежей, а также зависели от размера и остатка задолженности, в связи с чем подлежат включению в состав внереализационных доходов налогоплательщика.

Налоговый орган ссылается также на то, что им было предоставлено обществу право на учет внереализационных расходов на проценты по привлеченным заемным средствам, произведенных за счет целевых компенсационных поступлений, в размере, определенном исходя из представленных обществом в ходе выездной налоговой проверки документов.

Также инспекция полагает, что налоговое законодательство не предусматривает возможность включения некоммерческими организациями в состав расходов затрат на содержание организации и ведение ими уставной деятельности, которые осуществляются за счет средств целевого финансирования, а при их недостаточности за счет оставшейся после налогообложения прибыли.

Кроме того, налоговый орган ссылается на наличие у заявителя обязанности по исчислению и уплате ЕСН с выплаченного работникам дохода, в виду того, что на выплаты, произведенные в пользу физических лиц за счет средств целевого финансирования, действие п. 3 ст. 236 НК РФ не распространяется.

Инспекцией отклонены ссылки заявителя на результаты предыдущей камеральной налоговой проверки по ЕСН, поскольку как указывает заинтересованное лицо, решение о недоначислении ЕСН было принято в связи с отсутствием у инспекции возможности исследовать первичные бухгалтерские документы налогоплательщика, а не по мотиву отсутствия налоговой базы или соответствующей обязанности.

В судебном заседании представители сторон поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее.

Представители заявителя в судебном заседании наставали на наличие у кооператива неучтенных налоговым органом и документально подтвержденных расходов на выплаченные в проверяемых периодах проценты по привлеченным заемным средствам, произведенных за счет целевых компенсационных поступлений, размер которых, исходя из перечисленного в бюджет НДФЛ, в 2009 году составлял 2 452 073 рублей, в 2010 году –  4 451 909 рублей, в 2011 году – 4 688 693 рублей. Как указывали представители заявителя начисление спорных процентов произведено в 2009 - 2011 гг. по договорам займов, заключенным в 2005 - 2008 гг., то есть до проверяемого периода, соответственно не могло быть учтено налоговым органом, поскольку документы за периоды, предшествующие налоговой проверке, инспекцией не запрашивались и, соответственно,  не предоставлялись на проверку.

В обоснование своих доводов налогоплательщиком представлены в суд первой и апелляционной инстанций соответствующие договоры займа за 2005 -2008 гг., лицевые карточки по данным договорам, в которых отражены начисления в 2009 - 2011 гг. в пользу пайщиков процентов за пользование кооперативом заемными денежными средствами, реестры компенсационного фонда, в которых отражены начисление процентов как пайщикам,  так и в пользу пайщиков.    

Налоговый орган, возражая против данных доводов, указал, что, исходя из представленных заявителем в ходе выездной налоговой проверки лицевых счетов начисления процентов за 2009-2011 гг. по привлеченных средств граждан, кооперативом уплачены проценты в 2009 году в размере 389 625 рублей, в 2010 году в размере 3 095 382 рублей, в 2011 году в размере 1 732 972 рублей, право на учет которых было предоставлено кооперативу.

Дополнительные расходы, подтверждающиеся документами, которые не являлись предметом выездной налоговой проверки, по мнению налогового органа, не должны учитываться судом при проверке достоверности определенного инспекцией размера налоговых обязательств кооператива.

Законность и обоснованность судебного акта проверена судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В соответствии с частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в отсутствие возражений лиц, участвующих в деле, решение пересматривается арбитражным апелляционным судом в обжалуемой заявителем части.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка СКПК «Ихлас» за период 2009 - 2011 гг., по результатам которой составлен акт проверки от 08.02.2013  № 12И и вынесено решение от 27.03.2013 № 41И о привлечении к ответственности за налоговое правонарушение, которым кооперативу доначислены НДС в сумме 8689 рублей, налог на прибыль в сумме 3 311 654 рублей,  ЕСН в сумме 65 215 рублей, пени по НДС в сумме 2174 рублей, по налогу на прибыль в сумме          483 900 рублей, по ЕСН в сумме 18 826 рублей, по НДФЛ – 9004 рублей, штрафы по п. 1 ст. 122 НК РФ по налогу на прибыль – 569 567 рублей, по НДС – 1081 рублей.

Основанием для доначисления налога на прибыль явился вывод инспекции о неправомерном  исключении из налоговой базы по налогу на прибыль внереализационных доходов в виде целевых компенсационных выплат и целевых членских взносов, получаемых кооперативом за предоставление займов пайщикам, а также занижение внереализационных расходов на суммы компенсационных выплат, начисленных в пользу пайщиков за пользование кооперативом заемными средствами. 

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан от 06.06.2013 № 174/06, вынесенным по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, решение инспекции утверждено.

Кооператив, полагая, что решение инспекции не соответствует нормам Налогового кодекса Российской Федерации и нарушает его права и законные интересы в сфере предпринимательской деятельности, обратился в арбитражный суд с заявлением о признании указанного ненормативного правового акта  недействительным.

Отказывая в удовлетворении требований заявителя, суд первой инстанции пришел к выводу, что членские взносы заемщика, начисленные на основании заключенных с членами кооператива - пайщиками договоров займа, не подпадают под понятие безвозмездные целевые поступления, предусмотренное в ст. 251 НК РФ, а фактически являются процентами, уплачиваемыми за пользование денежными средствами фонда финансовой взаимопомощи кооператива в соответствии со статьей 809 Гражданского кодекса Российской Федерации, и,  поэтому признаются внереализационными доходами в силу п. 6 ст. 250 НК РФ и объектом обложения налогом на прибыль. К аналогичным выводам суд пришел в отношении целевых компенсационных поступлений.   

Оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации все имеющиеся в деле доказательства в их совокупности и взаимосвязи, арбитражный суд апелляционной инстанции считает, что выводы суда первой инстанции являются не совсем верными, не соответствуют обстоятельствам дела и действующему законодательству.

Правовое положение сельскохозяйственных кредитных потребительских кооперативов, а также права и обязанности их членов определяются в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации (далее - ГК РФ), законами о потребительских кооперативах, к которым в проверяемом периоде относились:

- Федеральный закон от 07.08.2001 № 117-ФЗ «О кредитных потребительских кооперативах граждан» (далее - Закон о кредитных потребительских кооперативах граждан), действовавший в период до 03.08.2009),

- Федеральный закон от 18.07.2009 № 190-ФЗ «О кредитной кооперации» (далее - Закон о кредитной кооперации), действовавший с 03.08.2009),

- Федеральный закон от 08.12.1995 № 193-ФЗ «О сельскохозяйственной кооперации» (далее - Закон о сельскохозяйственной кооперации).

Согласно ч. 3 ст. 50 ГК РФ юридические лица, являющиеся некоммерческими организациями, могут создаваться в форме потребительских кооперативов, общественных или религиозных организаций (объединений), финансируемых собственником учреждений, благотворительных и иных фондов, а также в других формах, предусмотренных законом.

В силу ч. 1 ст 116 ГК РФ потребительским кооперативом признается добровольное объединение граждан и юридических лиц на основе членства с целью удовлетворения материальных и иных потребностей участников, осуществляемое путем объединения его членами имущественных паевых взносов.

В ст. 4 Закона о кредитных потребительских кооперативах граждан  кредитный потребительский кооператив граждан определен как потребительский кооператив граждан, созданный гражданами, добровольно объединившимися для удовлетворения потребностей в финансовой взаимопомощи.

В Законе о кредитных потребительских кооперативах граждан установлено, что в кредитном потребительском кооперативе граждан в обязательном порядке создается фонд финансовой взаимопомощи – это денежные средства, используемые кредитным потребительским кооперативом граждан для предоставления займов своим членам, который формируется за счет собственных средств кредитного потребительского кооператива граждан и личных сбережений его членов.

В Законе о кредитной кооперации также указано, что фонд финансовой взаимопомощи – это фонд, формируемый из части имущества кредитного кооператива, в том числе из привлеченных средств членов кредитного кооператива (пайщиков), иных денежных средств и используемый для предоставления займов членам кредитного кооператива (пайщикам).

Таким образом,  фонд финансовой взаимопомощи  в соответствии с Законом о кредитных потребительских кооперативах граждан (период действия по 03.08.2009), и Законом о кредитной кооперации (период действия с 03.08.2009) формируется из части имущества кредитного кооператива, в том числе,  из привлеченных средств членов кредитного кооператива (пайщиков), иных денежных средств и используемый для предоставления займов членам кредитного кооператива (пайщикам).

В пп. 1 п. 1 ст. 3 Закона о кредитной кооперации определено, что деятельность кредитного кооператива состоит в организации финансовой взаимопомощи членов кредитного кооператива (пайщиков) посредством объединения паенакоплений (паев) и привлечения денежных средств членов кредитного кооператива (пайщиков) и