Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.06.2009 по делу n А64-69/09-22. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

на клиента – общество «Провиант» возлагались обязанности по подаче предварительных заявок  на перевозку грузов на предстоящий месяц, по обеспечению своевременного и надлежащего оформления в установленном порядке товаросопроводительных документов, по предъявлению грузов к перевозке и по оплате оказанных услуг. В обязанности экспедитора – общества «Сантэкс», в свою очередь, входило принятие заявок на  перевозку грузов,  обеспечение подачи под погрузку исправных транспортных средств, наличия у водителя пакета документов, необходимых для осуществления перевозки, сохранности принятых к перевозке грузов  (пункт 2.1.4 договора).

Вознаграждение экспедитору устанавливалось пунктом 3.1 договора в твердой сумме в зависимости от пункта назначения и грузоподъемности машины. Согласно пункту 3.2 договора оплата предусматривалась как путем перечисления денежных средств на банковский счет экспедитора, так и векселями третьих лиц или путем уступки долга третьим лицам. Вместе с тем пунктом 3.4 договора была предусмотрена возможность сторон предусмотреть иной порядок оплаты.

В 2006 г. и в 2007 г. обществом «Провиант» (заказчик) были заключены с обществом с ограниченной ответственностью «Профессионал» (исполнитель) договоры о предоставлении транспортно-экспедиционных услуг № Т/15 от 24.03.2006 г., № Т/13 от 10.01.2007 г., № Т/19 от 11.01.2007 г., № Т/29 от 17.01.2007 г.,  № Т/44 от 19.01.2007 г., № Т/68 от 22.01.2007 г., № Т/81 от 26.01.2007 г., № Т/103 от 28.01.2007 г., № Т/216 от 12.02.2006 г., № Т/238 от 16.02.2007 г., № Т/249 от 20.02.2007 г., № Т/281 от 24.02.2007 г., № Т/324 от 26.02.2007 г., № Т/344 от 01.03.2007 г.

Предметом данных договоров являлось предоставление обществу «Провиант» услуг по организации автоперевозок грузов (пункты 1.1 договоров), на основании чего исполнитель обязался организовать перевозку грузов в международном, междугороднем, пригородном и внутрипригородном сообщении (пункты 1.2 договоров).

Пунктами 2.1.5 договоров обязанность по представлению исполнителю предварительных заявок планируемых грузоперевозок на предстоящий месяц, подготовке груза к перевозке, обеспечению своевременного и надлежащего оформления в установленном порядке товарно-транспортных накладных возложена на заказчика. Исполнитель, в свою очередь, обязался принять груз к перевозке, подать в установленный срок технически исправный подвижный состав и доставить вверенный ему груз в пункт назначения (пункты 2.2 договоров).

Оплата провозной платы, согласно пунктам 3.1 договоров, производится заказчиком согласно счетам, предоставленным исполнителем в течение 7 банковских дней с момента предоставления счета. Счета на оплату провозной платы и дополнительных платежей выставляются на основании согласованной заявки, товарно-транспортных накладных. Размер провозной платы согласовывается между заказчиком и исполнителем и указывается в заявке (пункты 3.3 договоров).

Из материалов дела видно, что по договору № 812 от 31.12.2005 г., заключенному с обществом с ограниченной ответственностью «Сантэкс», клиенту (обществу «Провиант») оказаны услуги по перевозке грузов, что подтверждается актами оказания-приема услуг. Стоимость оказанных услуг, согласно данным актам, составила 786 000 руб. (включая налог на добавленную стоимость). Перевозка осуществлялась на основании товарно-транспортных накладных, имеющихся в материалах дела.

Оплата обществу «Сантэкс» за оказанные им услуги в полном объеме произведена налогоплательщиком – обществом «Провиант» по следующим договорам уступки права требования:

   - на основании договора об уступке права требования б/н от 28.02.2006 г., заключенному между обществами «Провиант» и «Сантэкс», в соответствии с которым общество с ограниченной ответственностью «Провиант» передает, а общество с ограниченной ответственностью «Сантэкс» принимает на себя право требования к обществу с ограниченной ответственностью «АК «Провиант» на сумму 236 500 руб.;

   - на основании договора об уступке права требования б/н от 31.03.2006 г., заключенному между обществами «Провиант» и «Сантэкс», в соответствии с которым общество с ограниченной ответственностью «Провиант» передает, а общество с ограниченной ответственностью «Сантэкс» принимает на себя право требования к индивидуальному предпринимателю Еропкину А.В. на сумму 549 500 руб.

По договорам о предоставлении транспортно-экспедиционных услуг, заключенных с обществом с ограниченной ответственностью «Профессионал» (исполнитель), заказчику (обществу «Провиант») на основании выставленных счетов-фактур оказаны услуги по перевозке грузов, что подтверждается актами выполненных услуг, на общую сумму 8 207 000 руб., включая налог на добавленную стоимость в сумме 1 251 917 руб. Перевозка осуществлялась на основании товарно-транспортных накладных.

Оплата за оказанные услуги по перевозке грузов на основании выставленных счетов-фактур и актов выполненных услуг произведена налогоплательщиком обществу «Профессионал» в следующем порядке:

   - наличными денежными средствами в сумме 1 164 000 руб. (включая налог на добавленную стоимость), что подтверждается авансовыми отчетами, квитанциями к приходному кассовому ордеру и чеками;

   - по договорам уступки права требования, заключенным между обществами «Провиант» и «Профессионал», в соответствии с которыми общество «Провиант» передает, а  общество «Профессионал» принимает на себя право требования первого и становится кредитором по договорам между обществами «Провиант» и «Погребок», на общую сумму 1 664 000 руб. (включая налог на добавленную стоимость);

   - по договорам уступки права требования, заключенным между обществами «Провиант» и «Профессионал», в соответствии с которыми общество «Провиант» передает, а  общество «Профессионал» принимает на себя право требования первого и становится кредитором по договорам между обществами «Провиант» и «ДДТ», на общую сумму 3 260 000 руб. (включая налог на добавленную стоимость);

   - по договорам уступки права требования, заключенным между обществами «Провиант» и «Профессионал», в соответствии с которыми общество «Провиант» передает, а  общество «Профессионал» принимает на себя право требования первого и становится кредитором по договорам между обществом «Провиант» и индивидуальным предпринимателем Еропкиным А.В», на общую сумму 2 166 500 руб. (включая налог на добавленную стоимость).

Итого, общая сумма уплаченных налогоплательщиком обществу «Профессионал» средств за оказание услуг по перевозке грузов составила 8 254 500 руб. (включая налог на добавленную стоимость).

В соответствии со статьей 246 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Налоговый кодекс) общество с ограниченной ответственностью «Провиант» в проверяемых периодах являлось налогоплательщиком налога на прибыль организаций.

Статьей 247 Налогового кодекса объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой понимаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, в порядке, определяемом главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

В силу пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса).

 В зависимости от  характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика, расходы подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В свою очередь,  расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя, в том числе, расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав) (подпункт 1 пункта 1 статьи 253 Налогового кодекса) и подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы (пункт 2 статьи 253 Кодекса).

Согласно подпункту 6 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса к материальным расходам относятся, в частности, расходы на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, а также на выполнение этих работ (оказание услуг) структурными подразделениями налогоплательщика.

К таким работам (услугам) производственного характера, согласно абзацу 3 того же подпункта пункта 1 статьи 254 Кодекса,  относятся транспортные услуги сторонних организаций (включая индивидуальных предпринимателей) и (или) структурных подразделений самого налогоплательщика по перевозкам грузов внутри организации, в частности перемещение сырья (материалов), инструментов, деталей, заготовок, других видов грузов с базисного (центрального) склада в цеха (отделения) и доставка готовой продукции в соответствии с условиями договоров (контрактов).

В соответствии с положениями пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса расходы любого вида, предусмотренные главой 25 Кодекса «Налог на прибыль организаций», только тогда могут приниматься для целей налогообложения, когда они являются обоснованными и документально подтвержденными. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.  Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Следовательно, условиями отнесения затрат на себестоимость продукции (работ, услуг) является их связь с хозяйственной деятельностью налогоплательщика и документальное подтверждение осуществления таких затрат.

При этом, понятие «экономическая оправданность затрат» налоговым законодательством не определено, оно является оценочным, поэтому именно налоговый орган, в силу части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, должен представить в суд доказательства того, что учтенные предприятием в проверяемом периоде в качестве уменьшающих налогооблагаемую базу расходы были экономически неоправданны.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 53 от 12.10.2006 года «Об оценке арбитражными су­дами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики.

В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, под которой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, – достоверны, если налоговым органом не доказано обратное.

При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате. Налоговое законодательство не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиками расходы с позиции их целесообразности, рациональности и эффективности.

Следовательно, экономическая обоснованность понесенных обществом расходов определяется не фактическим получением доходов в конкретном налоговом (отчетном) периоде, а направленностью таких расходов на получение дохода, то есть обусловленностью экономической деятельностью налогоплательщика.

В пункте 9 названного постановления указано, что обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от эффективности использования капитала.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Вывод о необоснованности налоговой выгоды должен быть основан на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий.

В рассматриваемой ситуации налоговый орган, ссылаясь на то, что в представленных налогоплательщиком товарно-транспортных накладных общества «Профессионал» и «Сантэкс» не указаны в качестве перевозчиков, пришел к выводу, что данные документы не доказывают факт осуществления этими организациями обществу «Провиант» услуг по перевозке груза, и соответственно не доказывают факт реальности осуществления налогоплательщиком расходов на оплату услуг по перевозке груза. На этом основании налоговый орган доначислил обществу «Провиант» налог на прибыль организаций за 2006 – 2007 г.г. на сумму неподтвержденных расходов.

Суд апелляционной инстанции, оценив данный довод налогового органа, считает его несостоятельным, исходя из следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 801 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору транспортной экспедиции одна сторона (экспедитор) обязуется за вознаграждение и за счет другой стороны (клиента-грузоотправителя или грузополучателя) выполнить или организовать выполнение определенных договором экспедиции услуг, связанных с перевозкой груза.

Условия выполнения договора транспортной экспедиции определяются соглашением сторон, если иное не установлено Законом о транспортно-экспедиционной деятельности, другими законами или иными правовыми актами (пункт 3 статьи 801 Гражданского кодекса).

В силу пунктов 1, 2 статьи 804 Гражданского кодекса клиент обязан предоставить экспедитору документы и другую информацию о свойствах груза, об условиях его перевозки, а также иную информацию, необходимую для исполнения экспедитором обязанности, предусмотренной договором транспортной экспедиции. Экспедитор обязан сообщить клиенту об обнаруженных недостатках полученной информации, а в случае неполноты информации запросить у клиента необходимые дополнительные данные.

В соответствии со статьей 805 Гражданского кодекса, если из договора транспортной экспедиции не следует, что экспедитор должен исполнить свои обязанности лично, экспедитор вправе привлечь к исполнению своих обязанностей других лиц.

Аналогичные положения содержатся в Федеральном законе от 30.06.2003 г. № 87-ФЗ «О транспортно-экспедиционной деятельности».