Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.03.2010 по делу n А48-4689/2009. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

дополнительных мероприятий налогового контроля излагаются обстоятельства, вызвавшие необходимость проведения таких дополнительных мероприятий, указываются срок и конкретная форма их проведения.

В качестве дополнительных мероприятий налогового контроля может проводиться истребование документов в соответствии со статьями 93 и 93.1 настоящего Кодекса, допрос свидетеля, проведение экспертизы (пункт 6 статьи 101 Кодекса).

Пунктом 7 статьи 101 Налогового Кодекса Российской Федерации установлено, что по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение:

1) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения;

2) об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Таким образом, из смысла взаимосвязанных положений статей 100 и 101 Налогового Кодекса следует, что налоговым законодательством установлена последовательная процедура закрепления и рассмотрения результатов налоговой проверки, предоставляющая налогоплательщику гарантии защиты его прав на каждом из этих этапов.

Материалами дела подтверждается, что по результатам проведенной камеральной налоговой проверки декларации по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2008 года инспекцией был составлен акт № 5091 от 04.05.2009.

На акт камеральной проверки обществом были представлены письменные возражения  от 20.05.2009, от 25.05.2009, от 27.05.2009 и от 29.05.2009.

10.06.2009  инспекцией в связи с необходимостью получения дополнительных доказательств было принято решение № 1 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля путем истребования документов, касающихся деятельности налогоплательщика, у его контрагента  - общества с ограниченной ответственностью «Юнмарт» и у самого акционерного общества «АПК Юность», а также путем проведения опроса свидетелей.

Согласно протоколу от 09.07.2009  № 872, рассмотрение материалов проверки и возражений произведено инспекцией с учетом проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля в присутствии представителя акционерного общества «АПК Юность».

По результатам рассмотрения акта проверки № 5091 от 04.05.2009  и других материалов проверки, возражений налогоплательщика, а также материалов, полученных в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, рассмотренных с участием представителя общества «АПК Юность», инспекций было принято решение № 5392 от 09.07.2009  о привлечении налогоплательщика к ответственности, что не противоречит требованиям налогового законодательства и не ущемляет прав налогоплательщика.

Таким образом, налогоплательщик, лично участвовавший в рассмотрении материалов проверки, не был лишен возможности представлять свои возражения по материалам дополнительных мероприятий налогового контроля, которые оглашались должностными лицами налогового органа в процессе рассмотрения дела о налоговом правонарушении и получили свое отражение в решении о привлечении к ответственности.

Дополнительно следует отметить, что в решении о проведении дополнительных мероприятий № 1 от 10.06.2009  указаны обстоятельства, послужившие основаниями для проведения таких мероприятий, а именно:

   -представленное налогоплательщиком соглашение о расторжении договора купли-продажи № 10 от 19.12.2009, заключенного между обществами «АПК Юность» и «Юнмарт», датировано 24.12.2009, в то время как на момент камеральной проверки данная дата еще не наступила;

   -общество «Юнмарт» в  письме от 29.12.2008  просило засчитать денежные средства в размере 50 000 400 руб. в счет уплаты дебиторской задолженности по договорам краткосрочного займа № 1 от 30.01.2008  в сумме 17 000 000 руб. (заключен раньше подписания договора купли-продажи от 19.12.2009) и № 5 от 30.01.2009  в сумме 12 444 661,50 руб. (заключен позже направления письма обществом «Юнмарт»).

Для устранения указанных противоречий в документах  налоговый орган в резолютивной части решения о проведении мероприятий дополнительного налогового контроля указал на необходимость в течение месяца провести следующие дополнительные мероприятия:

   -истребовать первичные документы и регистры бухгалтерского (налогового) учета, подтверждающие кредиторскую задолженность общества «АПК Юность» перед обществом «Юнмарт», у общества «АПК Юность»;

   -истребовать первичные документы и регистры бухгалтерского (налогового) учета, подтверждающие дебиторскую задолженность общества «АПК «Юность» перед обществом «Юнмарт», у общества «Юнмарт»;

   -провести опросы свидетелей.

Таким образом, оспариваемое решение соответствует требованиям абзаца 2 пункта 6 статьи 101 Налогового кодекса, предъявляемым к содержанию решения о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля.

Довод налогоплательщика о том, что налоговый орган не вправе был в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля истребовать у налогоплательщика регистры бухгалтерского (налогового) учета, подтверждающие  кредиторскую задолженность, поскольку в соответствии со статьей 172 Налогового кодекса правомерность применения налоговых вычетов может быть подтверждена только счетами-фактурами и накладными, является несостоятельным.

Из норм статей 169, 171, 172 Налогового кодекса и статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» следует, что для налогоплательщика налога на добавленную стоимость право на применение налогового вычета по налогу возникает при соблюдении следующих условий: товары, работы и услуги должны быть приобретены для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации и поставлены на учет; у налогоплательщика имеются счета-фактуры, соответствующие требованиям статьи 169 Налогового кодекса, и первичные документы с выделенной в них отдельной строкой суммой налога на добавленную стоимость, оформленные в соответствии со статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996  № 129-ФЗ. Данные документы должны достоверно подтверждать факт совершения соответствующих хозяйственных операций.

Согласно пункту 1 статьи 10 Федерального закона «О бухгалтерском учете» регистры бухгалтерского учета предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, для отражения на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности.

Из содержания данной нормы следует, что регистры бухгалтерского учета  отражают принятие на учет товаров (работ, услуг) в бухгалтерском учете предприятия, что является одним из оснований для предоставления права на вычет.

Кроме того, согласно пункту 4 статьи 88 Налогового кодекса,  налогоплательщик, представляющий в налоговый орган пояснения относительно выявленных ошибок в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречий между сведениями, содержащимися в представленных документах, вправе дополнительно представить в налоговый орган, в частности, выписки из регистров налогового и (или) бухгалтерского учета, подтверждающие достоверность данных, внесенных в налоговую декларацию (расчет), а лицо, проводящее камеральную налоговую проверку, обязано рассмотреть представленные налогоплательщиком пояснения и документы.

Таким образом, налогоплательщик в силу требований Федерального закона «О бухгалтерском учете» обязан вести и иметь в наличии регистры налогового и (или) бухгалтерского учета, подтверждающие принятие товара на учет, в связи с чем истребование данных документов в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля не нарушает требования статьи 88 Налогового кодекса и соотносится с положениями пункта 6 статьи 101 Кодекса.

Также суд апелляционной инстанции не согласен с доводом акционерного общества о недопустимости проведения дополнительных мероприятий в виде истребования документов у его контрагента в связи с тем, что данные документы могли быть получены инспекцией в порядке пункта 3 статьи 88 Налогового кодекса в ходе проведения камеральной проверки у самого налогоплательщика.

В соответствии с пунктом 1 статьи 93.1 Налогового кодекса, должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у контрагента или у иных лиц, располагающих документами (информацией), касающимися деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), эти документы (информацию).

Истребование документов (информации), касающихся деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), может проводиться также при рассмотрении материалов налоговой проверки на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа при назначении дополнительных мероприятий налогового контроля.

Пунктом 2 названной статьи установлено, что в случае, если вне рамок проведения налоговых проверок у налоговых органов возникает обоснованная необходимость получения информации относительно конкретной сделки, должностное лицо налогового органа вправе истребовать эту информацию у участников этой сделки или у иных лиц, располагающих информацией об этой сделке.

Налоговый орган, осуществляющий налоговые проверки или иные мероприятия налогового контроля, направляет письменное поручение об истребовании документов (информации), касающихся деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), в налоговый орган по месту учета лица, у которого должны быть истребованы указанные документы (информация).

При этом в поручении указывается, при проведении какого мероприятия налогового контроля возникла необходимость в представлении документов (информации), а при истребовании информации относительно конкретной сделки указываются также сведения, позволяющие идентифицировать эту сделку (пункт 3 статьи 93.1 Кодекса).

В силу пункта 4 статьи 93.1 Кодекса в течение пяти дней со дня получения поручения налоговый орган по месту учета лица, у которого истребуются документы (информация), направляет этому лицу требование о представлении документов (информации). К данному требованию прилагается копия поручения об истребовании документов (информации). Лицо, получившее требование о представлении документов (информации), исполняет его в течение пяти дней со дня получения или в тот же срок сообщает, что не располагает истребуемыми документами (информацией) (пункт 5 статьи 93.1).

Из изложенного следует, что действующее налоговое законодательство представляет налоговым органам право истребовать у третьих лиц документы и информацию, касающиеся деятельности налогоплательщика, как в рамках  проводимых налоговых проверок на стадии осуществления проверочных мероприятий и на стадии рассмотрения материалов проверки, так и вне рамок проводимых проверок.

Для соблюдения порядка истребования документов и информации налоговый орган в поручении об ее истребовании должен указать, при проведении какого мероприятия налогового контроля возникла необходимость в представлении документов (информации), а при истребовании информации относительно конкретной сделки - указать сведения, позволяющие идентифицировать эту сделку.

Из имеющегося в материалах дела поручения об истребовании документов (информации) № 11-01/03619@ от 14.04.2009  и сопроводительного письма к нему  № 11-02/06111@, № 11-02/06048@ от  18.06.2009  следует, что оно было направлено в налоговый орган по месту учету контрагента акционерного общества «АПК Юность»  - общества «Юнмарт» в межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы № 2 по Орловской области, а также в управление Федеральной налоговой службы по Орловской области.

В поручении об истребовании доказательств указаны все необходимые сведения, перечисленные в статье 93.1 Налогового кодекса: имеется ссылка на названную статью; указано, что документы истребуются в связи с проведением камеральной налоговой проверки в отношении общества «АПК Юность»; перечислены документы, которые необходимо истребовать и период, за который истребуются документы.

Таким образом, налоговым органом соблюден порядок истребования информации о налогоплательщике у третьих лиц, в том числе, обоснована и необходимость такого истребования.

При таких обстоятельствах, получение истребованной информации и документов в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля (с учетом того, что налоговый орган не реализовал свои полномочия, предусмотренные пунктом 3 статьи 88 Налогового кодекса, и не истребовал письменные пояснения и документы в ходе камеральной налоговой проверки декларации) не противоречит тем полномочиям налогового органа, которые прямо предусмотрены в статье 93.1 Налогового кодекса.

Довод апелляционной жалобы о том, что инспекция, направляя акционерному обществу «АПК Юность» в ходе камеральной проверки требование от 17.04.2009  о предоставлении договора купли-продажи № 10 от 19.12.2008  и сообщение от 15.04.2009  о предоставлении письменных пояснений, не предоставила обществу пяти рабочих дней для исполнения этих требований до окончания проверки (20.04.2009), чем нарушила его права, не принимается судом апелляционной инстанции как не имеющий отношения к предмету спора по рассматриваемому делу.

Предметом оспаривания по настоящему делу является решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, следовательно, при рассмотрении настоящего дела суд обоснованно исследовал обстоятельства, связанные с принятием налоговым органом данного решения, а также обстоятельства, связанные с последствиями принятия этого решения.

 В то же время, исследование обстоятельств, связанных с  предоставлением налоговым органом налогоплательщику возможности представить свои пояснения и внести исправления в документы в ходе проведения в отношении него камеральной проверки, имеет правовое значение при оценке правомерности принятия налоговым органом решения о привлечении налогоплательщика к ответственности и соблюдения процедуры его вынесения.

Таким образом, само по себе указанное нарушение не является основанием для признания недействительным решения о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

Основываясь на изложенном,  суд апелляционной инстанции считает обоснованным вывод суда области о том, что принятие межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 3 по Орловской области решения № 1 от 10.06.2009  «О проведении дополнительных мероприятий налогового контроля» и проведение данных дополнительных мероприятий осуществлено налоговым органом с соблюдением  требований налогового законодательства и без нарушения  прав налогоплательщика.

При таких обстоятельствах у суда области отсутствовали основания для удовлетворения требования акционерного общества и признания недействительным оспариваемого решения № 1 от 10.06.2009.

Принимая во внимание, что фактические обстоятельства,