Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.05.2010 по делу n А64-737/05-15. Постановление суда апелляционной инстанции по существу спора,Признать ненорм. пр.акт недействительным в части

решения №06-17/54 от 24.12.2004 года УФНС России по Тамбовской области» ОАО «МРСК Центра» не оспаривается, поскольку не является ненормативным актом, возможность оспаривания которых предусмотрена главой 24 АПК РФ.

Кроме того, предметом рассмотрения суда апелляционной инстанции является встречное заявление ИФНС  России   по  г.   Тамбову   о взыскании с ОАО «МРСК Центра» штрафа по п.1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль в сумме 278 864 руб.44 коп.

Рассмотрение дела откладывалось.

В судебном заседании 13.05.2010 объявлялся перерыв до 20.05.2010.

Рассмотрев по правилам, установленным для рассмотрения дел в суде первой инстанции,  указанные уточненные требования ОАО «МРСК «Центра» и встречные требования налогового органа, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что требования налогоплательщика подлежат удовлетворению в полном объеме, а встречные требования налогового органа – в части взыскании с ОАО «МРСК Центра» штрафа по п.1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль в сумме 26383 руб.44 коп..

   Как следует из материалов дела, ИМНС России по г. Тамбову (в настоящее время ИФНС России по г. Тамбову) была проведена выездная налоговая проверка ОАО «Тамбовэнерго» и его обособленных подразделений по вопросам правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления налогов, в том числе налога на прибыль организаций, по результатам которой составлен акт № 213 от 23.08.2004г. и принято решение № 219 от 17.09.2004г. «О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения».

В соответствии с указанным решением № 219 от 17.09.2004г. ОАО «Тамбовэнерго», в том числе, привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной  п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль организаций в виде взыскания штрафа в сумме 278864 руб. Кроме того, налогоплательщику предложено уплатить налог на прибыль за 2001 г. в сумме 1624642руб., пени за несвоевременную уплату указанного налога в сумме 252359 руб., а также сумму дополнительных платежей по налогу на прибыль в сумме 101540 руб.

В рассматриваемой части решение Инспекции № 219 от 17.09.2004г. было оставлено решением Управления Федеральной налоговой службы по Тамбовской области №06-17/54 от 24.12.2004 без изменения.

При этом Инспекцией были  направлены налогоплательщику требования № 19647 от 18.01.2005г. об уплате налогов и пени  в общей сумме 13216973 руб. 48 коп., в том числе налога на прибыль организаций в сумме 995 015 руб. и пени по налогу на прибыль организаций в сумме 325 164 руб. и № 19646 от 18.01.2005г. об уплате налоговых санкций на общую сумму 1991699 руб. 74 коп., том числе штрафа за неполную уплату налога на прибыль по п.1 ст. 122 НК РФ в сумме 252481 руб..

Не согласившись с указанными актами налогового органа, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

В свою очередь, налоговый орган обратился с встречным требованием о взыскании с Общества налоговых санкций в судебном порядке.

Как следует из решения налогового органа №219 от 17.09.2004г.,  рассматриваемые суммы доначислений по налогу на прибыль организаций произведены налоговым органом в связи с выявленными нарушениями, допущенными налогоплательщиком при исчислении налога  за 2001 год.

В указанный период нормативное регулирование налогообложения прибыли осуществлялось на основании Закона РФ от 27.12.1991 № 2116-1 «О налоге на прибыль предприятий и организаций», а также Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 05.08.1992 №552 (далее – Положение о составе затрат).

Согласно статье 2 Закона РФ «О налоге на прибыль предприятий и организаций» объектом обложения налогом на прибыль является валовая прибыль предприятия, уменьшенная (увеличенная) в соответствии с положениями, предусмотренными данной статьёй.

Валовая прибыль представляет собой сумму прибыли от реализации продукции, иного имущества предприятия и доходов от внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям.

Прибыль от реализации продукции (работ, услуг) определяется как разница между выручкой от реализации продукции без НДС и акцизов и затратами на производство и реализацию, включаемыми в себестоимость продукции.

В соответствии с п. 1 Положения о составе затрат себестоимость продукции (работ, услуг) представляет собой стоимостную оценку используемых в процессе производства продукции (работ, услуг) природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на ее производство и реализацию.

Применение данного показателя в рассматриваемый период было обусловлено тем, что налогообложение прибыли осуществлялось на базе бухгалтерской учетной системы. То есть, затратная часть формировалась первоначально в бухгалтерском учете, а затем "бухгалтерская" себестоимость корректировалась на сумму не учитываемых в целях налогообложения затрат.

Основанием произведенных налоговым органом спорных доначислений по налогу на прибыль за 2001 год применительно к рассматриваемым эпизодам послужили следующие обстоятельства.

Как усматривается из пунктов 2.1.2., 2.1.5 решения Инспекции № 219 от 17.09.2004г., налоговый орган пришел к выводу о неправомерном включении Обществом  в себестоимость продукции для целей налогообложения за 2001г. следующих затрат в общей сумме 20 805 руб.:

 -за участие в отборочном региональном конкурсе диспетчеров энергосистем ОЭС «Центра» в сумме 13350 руб. по счету- фактуре №262 от 09.06.2001г.;

- на командировки, не связанные    с    производственной деятельностью Общества    в   сумме 7455 руб.,     в        т.ч. соревнование электромонтеров и персонала высоковольтных сетей –       1944 руб., региональный конкурс    диспетчеров энергосистем    -   5511   руб. 37 коп.

При этом позиция налогового органа основана на выводе о том, что указанные затраты не связаны с производством продукции, тогда как в соответствии с Положением о составе затрат  в  себестоимость продукции включаются затраты на командировки, связанные с производственной деятельностью (пп. «и» п. 2). Кроме того, спорные затраты, по мнению Инспекции, не могут рассматриваться в качестве связанных с подготовкой и переподготовкой кадров (пп. «к» п. 2), поскольку  в ходе проводимых конкурсов участники демонстрировали уже имеющиеся навыки профессиональной деятельности, тем самым, повышение квалификации не происходило, процесс обучения не осуществлялся.

Оспаривая указанные выводы налогового органа, Общество ссылается на то, что расходы, связанные с участием его работников в указанных конкурсах являются экономически обоснованными, направленными на повышение профессионального уровня участников соревнований - диспетчеров и электромонтеров, повышение престижа профессии и снижение аварийности электросетей.

В соответствии с Положением о составе затрат от 05.08.1992 № 552 в себестоимость продукции (работ, услуг) включаются затраты, непосредственно связанные с ее производством и реализацией.

Вместе с тем, в пп. «к» п. 2 Положения о составе затрат поименованы виды затрат, связанных с подготовкой и переподготовкой кадров, в том числе затраты по обучению учеников и повышению квалификации рабочих.

Исходя из буквального толкования указанной нормы следует, что в себестоимость продукции (работ, услуг) включаются затраты, связанные не только с повышением квалификации и переподготовкой кадров предприятий (организаций), но и затраты, связанные с подготовкой будущих кадров для этих предприятий (организаций).

Согласно статье 184 Кодекса законов о труде Российской Федерации для профессиональной подготовки и повышения квалификации работников, особенно молодёжи, администрация предприятий, учреждений, организаций организует индивидуальное, бригадное, курсовое и другие формы профессионального обучения на производстве за счёт средств предприятия, учреждения, организации.

Как следует из материалов дела, на основании объявленного конкурса диспетчеров энергосистем ОЭС «Центра» для участия в данном отборочном конкурсе от заявителя были направлены диспетчеры. Участие в конкурсе осуществлялось на платной основе, в связи с чем в адрес ОАО «Тамбовэнерго» был выставлен счет-фактура №262 от 09.06.2001г.

Также работники Общества в спорный период принимали участие в конкурсе электромонтеров и персонала высоковольтных энергосистем, затраты на командировки которых Общество отнесло на себестоимость продукции.

При этом суд апелляционной инстанции считает несостоятельными доводы налогового органа о том, что в ходе проведения конкурсов не могло осуществляться обучение участников и повышение их квалификации.

Оценив представленные в дело доказательства, заслушав доводы и возражения сторон, суд приходит к выводу об обоснованном отнесении Обществом затрат, связанных с участием в конкурсе, на себестоимость продукции в размере 20 805 руб., поскольку данные затраты были направлены на повышение профессионализма, квалификации рабочих. Цели проведения конкурсов: выявление и повышение уровня профессиональной подготовки дежурных диспетчеров Центральных диспетчерских служб (ЦДС) энергосистем, электромонтёров и персонала высоковольтных энергосистем согласуются с видами деятельности Общества.

  В пункте 2.1.7. решения налогового органа отражен вывод Инспекции о неправомерном включении налогоплательщиком в состав затрат на производство и реализацию продукции в 2001г. суммы расходов в виде страховой премии по договору страхования имущества, заключенного Обществом с ОСАО «Жива», в размере 2253458 руб.

При этом Инспекция исходила из того, что сумма расходов на платежи по указанному договору страхования имущества должна распределяться пропорционально количеству календарных дней действия договора. Поскольку, исходя из условий рассматриваемого  договора, срок страхования  исчисляется с 00 часов 29.12.2001г. (то есть,  дня, следующего за днем уплаты страховой премии), выплаченная страховая премия подлежит включению в себестоимость продукции в 2001г. исходя из расчета 3-х дней, то есть  лишь в сумме 246542 руб. (страховая премия 29995972,85 / 365 х 3), тогда как налогоплательщиком указанная премия учтена в сумме 2500000 руб., тем самым себестоимость продукции завышена Обществом на 2253458 руб. (2500000 – 246542).

 Оспаривая указанные выводы налогового органа, Общество полагает правомерным отнесение в 2001г. в состав расходов суммы страховой премии по договору страхования имущества в размере 2500000 руб. В данном случае единовременно уплаченный платёж равномерно списывался налогоплательщиком на себестоимость продукции в течение срока действия договора в месяцах по 1/12 части страхового взноса, начиная с первого месяца, в котором была произведена оплата (то есть, с декабря 2001г.). При этом Общество указывает, что в рассматриваемый период действующее законодательство не предусматривало распределение данных расходов пропорционально количеству дней действия договора в отчетном периоде, соответствующая норма была введена лишь с 01.01.2005г. в связи с внесением изменений в п. 6 ст. 272 НК РФ Федеральным законом №58-ФЗ от 06.06.2005г. Кроме того, налогоплательщик ссылается на то, что спорные затраты произведены в пределах установленного норматива, и суммарный размер отчислений на добровольное страхование не превысил 2% от объема реализуемой продукции.

Признавая обоснованной позицию налогоплательщика в части данного эпизода, суд апелляционной инстанции исходит из следующих обстоятельств.

Как усматривается из материалов дела,  ОАО «Тамбовэнерго» был заключен с ОСАО «Жива» договор страхования имущества серии ААБ №008469 от 30.07.2001.

Согласно пункту 3.1. вышеназванного договора, страховая премия, подлежащая уплате страхователем, установлена  в следующих размерах: 4000000 руб. – первый страховой взнос по сроку 10.08.2001 и 25995972, 85 – второй страховой взнос по сроку до 30.09.2001г.

Срок страхования определен пунктом 4.1. договора, согласно которому  страховщик несет ответственность по страховым случаям, наступившим в течение 12 месяцев с 00 часов дня, следующего за днём уплаты страховой премии, но не ранее, чем с 30 июля 2001 года до 24 часов последнего дня срока страхования.

Дополнительным соглашением к договору от 11.02.2002г. сторонами установлен иной порядок по срокам уплаты оставшейся части страховой премии с распределением по месяцам сумм платежей, начиная с февраля 2002г.

При этом первый страховой взнос уплачен ОАО «Тамбовэнерго» платежным поручением от 28.12.2001 №10841 на сумму 3000000 руб.

В силу пп. «р» п.2 Положения о составе затрат в себестоимость продукции включаются платежи (страховые взносы) по добровольному страхованию имущества. Суммарный размер отчислений на указанные цели, включаемый в себестоимость продукции, не может превышать 2% от объема реализуемой продукции (в редакции, действующей  с 01.07.2000г.). Иных ограничений при включении в себестоимость затрат на добровольное страхование имущества указанная норма не содержит.

В соответствии с п.65 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в РФ затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим  отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе отдельной статьей как расходы будущих периодов и подлежат списанию в порядке, устанавливаемом организацией (равномерно, пропорционально объему продукции и др.) в течение периода, к которому он относятся.

В соответствии с пунктом 12 Положения о составе затрат затраты на производство продукции (работ, услуг) включаются в себестоимость продукции того отчётного периода, к которому они относятся, независимо от времени оплаты – предварительной или последующей. При этом для целей бухгалтерского учета отчетным периодом является календарный месяц.

Таким образом, к первому отчетному периоду для признания расходов по рассматриваемому договору относится декабрь 2001г.

Исходя из изложенного, включение в расходы 2001г. перечисленной страховой премии по платёжному поручению от 28.12.2001г. №108041 является правомерным. При этом судом учтено, что налогоплательщиком отнесена на затраты в 2001г. только 1/12 часть суммы страховой премии – 2500000 руб., в то время как размер  первого платежа, уплаченного 28.12.2001г., составил 3000000 руб.

Доводы налогового органа о необходимости включения в расходы сумм платежей пропорционально количеству дней действия договора в 2001г. (то есть, за три дня действия договора в декабре 2001г.) не могут быть приняты судом во внимание, поскольку до внесения дополнений в пункт 6 статьи 272 НК РФ Федеральным законом № 58-ФЗ от 06.06.2005г. налоговое законодательство не предусматривало по договорам добровольного страхования,