Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.05.2010 по делу n А35-3419/09-С21. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый с/а

о занижении налогоплательщиком налоговой базы на сумму необоснованных (документально неподтвержденных) налоговых вычетов и расходов, в связи с чем исчисление налога на доходы физических лиц и единого социального налога за 2007г. произведено Инспекцией исходя из объекта налогообложения – полученного налогоплательщиком дохода в соответствии с данными налоговых деклараций.

   Признавая частично недействительными оспариваемые ненормативные правовые акты налогового органа, суд первой инстанции пришел к выводу о документальном подтверждении части произведенных налогоплательщиком в рассматриваемый период расходов, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, в размере 3956714 руб. Факт несения расходов в данном размере связан с оплатой поставщикам поставленного товара и подтверждается  выпиской операций по лицевому счету предпринимателя №40802810033060100941 в Курском ОСБ №8596 за период с 01.01.2007 по 31.12.2007, платежными поручениями и мемориальными ордерами, имеющимися в материалах дела, и не оспаривается налоговым органом.

    Кроме того, суд области указал, что поскольку ИП Сафонова С.А. не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуального предпринимателя по причине уничтожения документации в результате пожара, ей должен быть предоставлен профессиональный налоговый вычет по налогу на доходы физических лиц  в размере 20 процентов    общей суммы доходов,         полученной налогоплательщиком от предпринимательской деятельности, а именно в размере 3651266,20 руб. (22213045 руб. (сумма дохода, полученного в 2007 году) - 3956714 руб. (сумма документально подтвержденных расходов за 2007 год) × 20%).

Вместе с тем, суд апелляционной инстанции не может согласиться с приведенными выводами Арбитражного суда Курской области, положенными в основу рассматриваемого судебного акта, поскольку судом области не учтены следующие обстоятельства, имеющие существенное значение при оценке правомерности решений налогового органа, принятых по итогам камеральных налоговых проверок представленных налогоплательщиком деклараций по НДФЛ и ЕСН,

В соответствии со статьей 80 Налогового кодекса Российской Федерации  налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога.

Налоговая декларация представляется каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

Пунктом 3 статьи 80 Налогового кодекса (в действующей редакции) установлено, что налоговая декларация (расчет) представляется в налоговый орган по месту учета налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) по установленной форме на бумажном носителе или по установленным форматам в электронном виде вместе с документами, которые в соответствии с настоящим Кодексом должны прилагаться к налоговой декларации (расчету). 

В соответствии с п.п. 2 п. 1 ст. 31 НК РФ налоговым органам предоставлено право проводить проверки в порядке, установленном НК РФ. К числу налоговых проверок ст. 87 НК РФ отнесены камеральные и выездные налоговые проверки, целью которых является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах.

Вместе с тем налоговое законодательство различает указанные формы налогового контроля, определив в рамках каждой из них права и обязанности как налогоплательщика, так и налогового органа.

Положениями статьи 88 Налогового Кодекса Российской Федерации (в редакции Федерального закона от 27.07.2006 г. № 137-ФЗ, действующей с 01.01.2007 г.) предусмотрено, что камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.

Согласно пункту 1 статьи 93 Налогового Кодекса Российской Федерации должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы посредством вручения этому лицу (его представителю) требования о представлении документов.

При этом, действующая с 01.01.2007 г. редакция статьи 88 НК РФ, а именно пункт 7 ст. 88,  не представляет налоговому органу право истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения и документы, если иное не предусмотрено настоящей статьей, или если представление таких документов вместе с налоговой декларацией (расчетом) не предусмотрено настоящим Кодексом.

Положениями пп. 6, 8, 9 ст. 88 НК РФ установлен исчерпывающий перечень случаев, когда у налогоплательщика возникает обязанность по предоставлению дополнительных документов при проведении камеральной проверки:

-    при проведении проверки правомерности использования налоговых льгот;

- при проверке правомерности применения налоговых вычетов при подаче налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость;

- при проверке правильности исчисления налогов, связанных с использованием природных ресурсов.

В силу пункта 3 статьи 88 Налогового Кодекса, если камеральной налоговой проверкой выявлены ошибки в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, об этом сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок.

Налогоплательщик, представляющий в налоговый орган пояснения относительно выявленных ошибок в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречий между сведениями, содержащимися в представленных документах, вправе дополнительно представить в налоговый орган выписки из регистров налогового и (или) бухгалтерского учета и (или) иные документы, подтверждающие достоверность данных, внесенных в налоговую декларацию (расчет) (пункт 4 статьи 88).

Лицо, проводящее камеральную налоговую проверку, обязано рассмотреть представленные налогоплательщиком пояснения и документы. Если после рассмотрения представленных пояснений и документов либо при отсутствии пояснений налогоплательщика налоговый орган установит факт совершения налогового правонарушения или иного нарушения законодательства о налогах и сборах, должностные лица налогового органа обязаны составить акт проверки в порядке, предусмотренном статьей 100 настоящего Кодекса (пункт 5 статьи 88).

Таким образом, основываясь на системном анализе норм, содержащихся в статях 88 и 93 Налогового кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что статья 88 НК РФ является специальной нормой, определяющей  порядок реализации должностными лицами налоговых органов прав при проведении камеральной проверки и ограничивающей возможность налогового органа по истребованию у налогоплательщиков дополнительных  документов установленным перечнем оснований для такого истребования.

Иное противоречит  сущности камеральной налоговой проверки и выходит за пределы конкретных полномочий должностных лиц налоговых органов, предоставленных им при проведении камеральной проверки.

Установление соответствия представленной отчетности первичным документам является предметом выездной налоговой проверки, для проведения которой Налоговым кодексом Российской Федерации установлен особый порядок.

Таким образом, Налоговый кодекс Российской Федерации  не содержит положений, обязывающих налогоплательщика, заявившего о применении профессионального налогового вычета по НДФЛ, а также уменьшившего доходы от предпринимательской деятельности на сумму расходов, связанных  с их извлечением, при определения налоговой базы по ЕСН, представлять при подаче соответствующих деклараций документы, подтверждающие данные расходы (право на вычет), а также положений о праве налогового органа в ходе камеральной налоговой проверки истребовать у налогоплательщика такие документы.

Из материалов дела следует, что в ходе проведения камеральной проверки Инспекцией было направлено в адрес налогоплательщика требование №441 от 19.05.2008 о предоставлении документов, в соответствии с которым ИП Сафоновой предложено в течение 10 дней со дня вручения требования представить: документы первичного бухгалтерского учета, подтверждающие полученные доходы и произведенные расходы в 2007г.; книгу учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя за 2007г.; книгу кассира-операциониста (при наличии).

На указанное требование предпринимателем представлены письменные пояснения от 06.06.2008г. №21315 об уничтожении документации по финансово-хозяйственной деятельности за 2006-2007г. в связи с пожаром в офисном помещении с просьбой о продлении срока предоставления документов для попытки их восстановления.

В соответствии с решением Инспекции №14-27/1 от 10.06.2008 налогоплательщику отказано в восстановлении сроков продления документов.

Вместе с тем, из требования Инспекции №441 от 19.05.2008 не следует, что истребование данных документов осуществляется Инспекцией в связи с выявленными противоречиями в данных налоговых декларациях либо иными несоответствиями имеющимся у налогового органа документам (сведениям).

Также материалами дела подтверждено, что льготы по  указанным налогам в 2007 г. налогоплательщиком не заявлялись. Предоставление плательщику налога на доходы физических лиц права на получение профессиональных налоговых вычетов, определенных п. 1 статьи 221 НК РФ, не отвечает признакам льготы по налогам и сборам согласно статье 56 НК РФ, следовательно, не предполагает в качестве условия получения вычета предварительную проверку первичных документов в рамках камеральной налоговой проверки.

При этом обязанности налогоплательщика представлять в налоговый орган вместе с налоговой декларацией по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу первичные документы, послужившие основанием для исчисления налогов в заявленном размере, налоговое законодательство не устанавливает.

Утвержденные  формы налоговых деклараций по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу, подлежащих представлению  за налоговый период 2007г., также не предполагают представление с налоговой декларацией дополнительных документов, обосновывающих ее.

Из содержания представленных ИП Сафоновой С.А. деклараций не усматривается наличие каких-либо ошибок, связанных с исчислением сумм налогов, подлежащих уплате в бюджет.

При этом довод налогового органа о несоответствии сведений в части суммы произведенных расходов по данным деклараций и полученным выпискам по счету предпринимателя не может свидетельствовать об обоснованности указанного требования, поскольку данные выписки банков были получены 22.05.2008, 29.05.2008, то есть после направления требования №441 от 19.05.2008г.

В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для      принятия     государственными     органами,     органами     местного

самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Вместе с тем, доказательств правомерности истребования у налогоплательщика документов, непредставление которых послужило основанием для вывода об отсутствии документального подтверждения заявленных в налоговых декларациях расходов (вычетов), Инспекцией не представлено.

При этом непредставление налогоплательщиком, имеющим право, в силу подпункта 11 пункта 1 статьи 21 Налогового кодекса,  не выполнять неправомерные акты и  требования  налоговых органов, таких документов,  не может повлечь в данном случае такого последствия, как отказ  в налоговом вычете по НДФЛ и уменьшение налоговой базы по ЕСН на  сумму заявленных расходов, а также доначисление в связи с этим соответствующих налогов.

Также судом учтено, что полученные в ходе проведенных Инспекцией мероприятий налогового контроля данные, в том числе, по встречным проверкам поставщиков предпринимателя (ООО «Олимпико», ООО «Синдиком Бизнес», ООО «Акрус», ООО «Торговая компания «Кудесник»), а также выписки банков по расчетному счету предпринимателя не опровергают правомерность произведенных налогоплательщиком расходов и не могут являться основанием для вывода о необоснованности заявленной налоговой выгоды в виде уменьшения налоговой базы и получения налогового вычета.

Так, по смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 НК РФ, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные    органы     не     могут     истолковывать понятие «добросовестные              налогоплательщики»      как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.

В соответствии с п. 10 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды» факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных     контрагентом,     в      частности,      в      силу      отношений

взаимозависимости     или      аффилированности     налогоплательщика    с

контрагентом.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в определении №329-О от 16.10.2003г., налогоплательщик не несет ответственности за действия третьих лиц по выполнению возложенных на них обязанностей. При этом Инспекцией  не представлено доказательства того, что заявитель знал либо должен был знать о нарушениях, допущенных его контрагентами, а также об их отсутствии по адресам местонахождения в момент совершения ими торговых операций.

Также то обстоятельство, что денежные средства перечислялись с расчетного счета ИП Сафоновой С.А. ее супругу – Сафонову А.В. не может являться безусловным доказательством того, что им не осуществлялись от имени заявительницы расходы по оплате приобретаемых