Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.07.2010 по делу n А48-459/2010. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

(расходов) и объектов налогообложения, представлять в налоговый орган по месту учета налоговые декларации (расчеты), если такие обязанности  предусмотрены законодательством о налогах и сборах.

Объектами налогообложения налогами, в силу  статьи  38 Налогового кодекса, являются реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога. Каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с частью второй НК РФ и с учетом положений названной статьи.

Статья 39 НК РФ реализацию товара (работ, услуг) определяет   как передачу на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.

Статья 41 НК РФ под доходом в целях налогообложения понимает экономическую выгоду в денежной или натуральной форме, учитываемую в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить.

Статьями  143, 207, 235 НК РФ установлена обязанность организаций и индивидуальных предпринимателей уплачивать налоги, предусмотренные общей системой налогообложения – налог на добавленную стоимость,  налог на доходы физических лиц, единый социальный налог.

Объектом налогообложения налогом на доходы физических лиц статьей 209 НК РФ признается доход, полученный налогоплательщиками.

В соответствии со статьей 210 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 227 НК РФ, лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, исчисление и уплату налога производят по суммам доходов, полученных от осуществления такой деятельности.

Статья 236 НК РФ устанавливает, что объектом налогообложения по единому социальному налогу для индивидуальных предпринимателей являются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

В силу пункта 3 статьи 237 НК РФ налоговая база по единому социальному налогу для индивидуальных предпринимателей определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период, как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 156 НК РФ установлено, что налогоплательщики при осуществлении предпринимательской деятельности на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров определяют налоговую базу по налогу на добавленную стоимость как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждения при исполнении договоров.

Таким образом, из анализа приведенных правовых норм следует, что основанием возникновения у физического лица, осуществляющего предпринимательскую деятельность, обязанностей по уплате налогов на добавленную стоимость, на доходы физических лиц и единого социального налога, является фактическое получение им выручки или дохода от осуществления налогооблагаемой деятельности; в том числе сумма агентского вознаграждения.

При этом обязанность по доказыванию получения налогоплательщиком выручки или дохода, подлежащих включению в налоговую базу, в силу статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, возлагается на налоговый орган.

Из оспариваемого решения № 40 от 29.09.2009  следует, что исчисление и уплата указанных налогов с суммы агентского вознаграждения 654 112 руб. (НДС – 99 779, 99 руб.) налоговым органом не оспаривается, в то же время Инспекция полагает, что налогоплательщик должен был исчислить и уплатить НДС, НДФЛ и ЕСН с общей суммы выручки, полученной им от обществ «Паллада торг» и ЧОП «Пересвет» за аренду имущества, поскольку, по мнению налогового органа, заключенная между ИП Ахромеевым Ю.И. и ООО «Авторезерв» сделка является притворной и в соответствии со статьей 170 ГК РФ ничтожна для целей налогообложения. ИП Ахромеевым Ю.И. путем согласования действия с иными лицами, участвующими в схеме передачи недвижимости в аренду, создана схема незаконного ухода от налогообложения.

Оспариваемое решение Инспекции содержит выводы налогового органа о не принятии счетов-фактур, выставленных в адрес ИП Ахромеева Ю.И. от имени Принципала (ООО «Авторезерв») от 01.03.2007 № 36, от 31.03.2007 № 61, от 30.04.2007 № 79, от 31.05.2007 № 86, от 29.06.2007 № 93, от 31.07.2007 № 105, от 31.08.2007 № 117, от 01.10.2007 № 129, от 31.10.2007 № 134, от 30.11.2007 № 147, от 31.12.2007 № 155, от 31.01.2008 № 5 на общую сумму 59 597 404, 65 руб., в том числе НДС – 9 091 129,69 руб., в качестве документов, подтверждающих реальность заключенной между указанными лицами сделки, по причине отсутствия расшифровки подписи руководителя и главного бухгалтера ООО «Авторезерв», а также подписи и расшифровки подписи Предпринимателя.

По тому же основанию (отсутствию расшифровки подписи Исполнителя и Заказчика) не были приняты акты выполненных работ (услуг) от 01.03.2007 № 48, от 31.03.2007 № 61, от 30.04.2007 № 79, от 31.05.2007 № 86, от 29.06.2007 № 93, от 31.07.2007 № 105, от 31.08.2007 № 117, от 01.10.2007 № 129, от 31.10.2007 № 134, от 30.11.2007 № 147, от 31.12.2007 № 155, от 31.01.2008 № 5 на общую сумму 59 597 404, 65 руб., в том числе НДС – 9 091 129, 69 руб., а также отчеты Агента (ИП Ахромеева Ю.И.) от 01.03.2007 № 1, от 31.03.2007 № 2, от 30.04.2007 № 3, от 31.05.2007 № 4, от 29.06.2007 № 5, от 31.07.2007 № 6, от 31.08.2007 № 7, от 01.10.2007 № 8, от 31.10.2007 № 9, от 30.11.2007 № 10, от 29.12.2007 № 11, от 31.01.2008 № 1 на общую сумму 59 603 254, 65 руб., а также акты сдачи-приемки услуг Агента (агентское вознаграждение на общую сумму 654 112 руб., в том числе НДС – 99 799, 79 руб.).

В оспариваемом решении № 40 от 29.09.2009 налоговый орган приходит к выводу о том, что Предприниматель действовал за рамками составленного агентского договора, заключенного с целью прикрытия деятельности по сдаче в аренду нежилых помещений, торговых киосков и павильонов, а также оборудования от собственного имени и в собственных интересах, с целью ухода от налогообложения, что свидетельствует о притворности заключенной между Предпринимателем и ООО «Авторезерв» сделки.     

Указанные обстоятельства послужили основанием для доначисления Предпринимателю  сумм налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц и единого социального налога, а также соответствующих сумм пени и штрафа.

Пунктом 8 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» разъяснено, что при изменении юридической квалификации гражданско-правовых сделок (пункт 1 статьи 45 НК РФ) судам следует учитывать, что сделки, не соответствующие закону или иным правовым актам (статья 168 ГК РФ), мнимые и притворные сделки (статья 170 ГК РФ) являются недействительными независимо от признания их таковыми судом в силу положений статьи 166 ГК РФ.

Аналогичные разъяснения содержатся в пункте 7 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 10.04.2008 № 22 «О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с применением статьи 169 Гражданского кодекса Российской Федерации», согласно которому оценка налоговых последствий финансово-хозяйственных операций, совершенных во исполнение сделок, должна производиться налоговыми органами в порядке, предусмотренном налоговым законодательством.

При установлении в ходе налоговой проверки факта занижения налоговой базы вследствие неправильной юридической квалификации налогоплательщиком совершенных сделок и оценки налоговых последствий их исполнения налоговый орган, руководствуясь подпунктом 3 пункта 2 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации, вправе самостоятельно осуществить изменение юридической квалификации сделок, статуса и характера деятельности налогоплательщика и обратиться в суд с требованием о взыскании доначисленных налогов (начисленных пеней, штрафов).

При этом, поскольку ничтожные сделки являются недействительными независимо от признания их таковыми судом (пункт 1 статьи 166 ГК РФ), суд решает вопрос об обоснованности указанной переквалификации в рамках рассмотрения налогового спора и в том случае, когда изменение налоговым органом юридической квалификации сделок, статуса и характера деятельности налогоплательщика основано на оценке сделок в качестве мнимых или притворных (статья 170 ГК РФ).

Если суд на основании оценки доказательств, представленных налоговым органом и налогоплательщиком, придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения не учел операции либо учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика исходя из подлинного экономического содержания данной операции или совокупности операций в их взаимосвязи.

Проанализировав представленные сторонами документы, оценив их согласно статье 71 Арбитражного процессуального кодекса  Российской Федерации, суд первой инстанции правильно установил, что агентский договор № 3 от 30.01.2007 заключен между ООО «Авторезерв» и ИП Ахромеевым Ю.И. в соответствии с требованиями законности и нравственности.

Согласно пункту 1 статьи 1005 ГК РФ, по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.

Следовательно, правовыми последствиями агентского договора является совершение агентом по поручению принципала обусловленных договором юридических и иных действий и уплата принципалом предусмотренного агентского вознаграждения.

Из представленных в материалы дела доказательств усматривается, что Агентом (ИП Ахромеев Ю.И.) в интересах Принципала (ООО «Авторезерв») заключены договоры субаренды с ЗАО «Паллада торг» и ООО ЧОП «Пересвет» с последующей передачей суммы арендной платы Принципалу за вычетом суммы агентского вознаграждения.

В подтверждение исполнения договора Предпринимателем представлены счета-фактуры, акты выполненных работ, приходно-кассовые ордера, которые подтверждают факт реального оказания ИП Ахромеевым Ю.И. услуг ООО «Авторезерв» в рамках агентского договора и наличия в его действиях  разумных экономических целей, побудивших его на заключение указанной сделки.

Доказательств, свидетельствующих об обращении ИП Ахромеевым Ю.И. денежных средств, полученных ЗАО «Паллада торг» и ООО ЧОП «Пересвет» в собственное распоряжение, равно как и доказательств того, что ИП Ахромеев Ю.И. обладал правом распоряжения имуществом, сдаваемым им в субаренду, на основании каких-либо непосредственных взаимоотношений с собственниками имущества (ООО «Оптинум», ЗАО «Паллада эссетс менеджмент», ООО «Кохинор», ООО «Куллинан», ООО «Эссетс центр», Чеплов Н.К., Овешникова Г.В., Рыбалова В.Н., Чеплова Л.П., Якубсон И.А.), помимо отношений с ООО «Авторезерв», налоговым органом судам первой и апелляционной инстанций не представлено.   

Довод Инспекции о том, что в приходно-кассовых ордерах на передачу денежных средств ООО «Авторезерв» превышены лимиты, установленные Указанием Центрального банка РФ от 20.06.2007 № 1843-У, обоснованно отклонен судом первой инстанции, поскольку не имеет правового значения для оценки реальности заключенной сделки и ее налоговых последствий.    

Ссылка Инспекции на то, что учредителем ЗАО «Паллада Эссетс Менеджмент», ООО «Оптимум», ООО «Эссетс Центр» в период действия договоров субаренды являлся Чеплов Н.Н., являющийся одновременно генеральным директором ЗАО «Паллада торг», отклоняется судом апелляционной инстанции, как и не имеющие правового значения для оценки условий оспариваемой сделки Предпринимателя с ООО «Авторезерв».

Довод налогового органа об отсутствии расшифровок подписей на документах, представленных ИП Ахромеевым Ю.И. по взаимоотношениям с ООО «Авторезерв», обоснованно отклонен судом первой инстанции в связи со следующим.   

В соответствии со статьей 9 Закона РФ от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц.

В силу пункта 6 статьи 169 НК РФ, счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Таким образом, императивное указание на необходимость расшифровки в первичных бухгалтерских документах либо в счете-фактуре подписей руководителей и главного бухгалтера организации в Законе «О бухгалтерском учете» и в статье 169 НК РФ отсутствует.

Все документы, составленные ООО «Авторезерв» заверены печатью указанной организации, достоверность которой надлежащими доказательствами не опровергнута.

Также судом первой инстанции правомерно отклонен довод Инспекции о том, что агентский договор № 3 от 30.01.2007, квитанции к приходно-кассовым ордерам, акты сдачи-приемки услуг агента подписаны не руководителем ООО «Авторезерв» Джабиевой Г.В., обоснованный представленной в материалы дела справкой об исследовании от 31.08.2009 № 4541, проведенном Экспертно-криминалистическим центром УВД по Орловской области.

Согласно указанной справки, изображение подписи, расположенной в строке «Директор ООО «Авторезерв» Джабиева