Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.07.2010 по делу n А48-4851/2009. Постановление суда апелляционной инстанции: Изменить решение суда в части и принять новый с/а

управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

   - учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;

   - совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

Одновременно в пункте 6 названного Постановления перечислены обстоятельства, которые, хотя сами по себе и не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, в то же время, в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 Постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

К таким обстоятельствам отнесены следующие: создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок; неритмичный характер хозяйственных операций; нарушение налогового законодательства в прошлом; разовый характер операции; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчетов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций.

Аналогичным образом в пункте 10 Постановления сформулированы критерии оценки такого обстоятельства, как нарушение контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей. В частности, согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда, изложенной в этом пункте,  в данном случае налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано то, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом, либо то, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.

Согласно положениям статей 65, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обязанность по доказыванию таких обстоятельств   возлагается на налоговый орган.

Налогоплательщик, в свою очередь, при наличии обстоятельств, позволяющих усомниться в достоверности сведений, содержащихся в документах, на основании которых им заявлены налоговые вычеты, имеет возможность опровергнуть доводы налогового органа о получении им необоснованной налоговой выгоды путем представления доказательств реального совершения им соответствующих хозяйственных операций.

Как это следует из материалов дела, в имеющихся у налогоплательщика товарных накладных и счетах-фактурах на приобретение стеклобутылок в качестве поставщиков и грузоотправителей товара (бутылок «Мороз и Солнце», «Вымпел») указаны общества «Антариус» и «Звездный блеск», действующие  на основании заключенных ими с обществом «Орловский кристалл» договоров поставки от 01.01.2006 г. № 26 и  от 08.09.2006 г. № 183-2п.

Однако, налоговым органом при проведении проверки и судом области при рассмотрении настоящего дела установлено, что ни общество «Антариус», ни общество «Звездный блеск» производителями данного товара не являлись.

В материалах дела имеются документы, из которых следует, что владельцем зарегистрированных товарных знаков «Мороз и Солнце» и «Полтина» является общество с ограниченной ответственностью «Галакта» Оно же является правообладателем промышленных образцов «Бутылка «Мороз и Солнце» (патент № 56624) и «Бутылка «Вымпел» (патент № 53326).

На основании лицензионного договора от 09.06.2005 г. № 15, заключенного между обществом «Галакта» (лицензиар) и акционерным обществом «Орловский Кристалл» (лицензиат), лицензиар предоставил лицензиату неисключительную лицензию на использование товарных знаков, действующих на территории Российской Федерации: словесный товарный знак «ПОЛТИНА» - свидетельство № 210806, словесный товарный знак «МОРОЗ И СОЛНЦЕ» - свидетельство № 253764, словесный знак «ВЫМПЕЛ» - свидетельство № 219724, комбинированный товарный знак «ПОЛТИНА» - свидетельство № 283217, комбинированный товарный знак «ПОЛТИНА крепкая» - свидетельство № 283220, комбинированный товарный знак «ПОЛТИНА лимонная» - свидетельство № 283218, комбинированный товарный знак «ПОЛТИНА перцовая» - свидетельство № 290404, комбинированный товарный знак «ПОЛТИНА с ароматом клюквы» - свидетельство № 283219, комбинированный товарный знак «МОРОЗ И СОЛНЦЕ» - свидетельство № 290401.

Сторонами в пункте 1.2 указанного договора установлено, что указанные товарные знаки используются лицензиатом исключительно для производства и реализации алкогольной (спиртосодержащей) пищевой продукции под товарными знаками на основании настоящего договора, в соответствии с приложением №1 к настоящему   договору и перечнями товаров, в отношении которых зарегистрированы товарные знаки.

Из приложения № 1 к лицензионному договору от 09.06.2005 г. № 15 следует, что продукция, производимая и реализуемая под указанными товарными знаками, должна соответствовать требованиям общих стандартов и нормативов в отношении производства водок, а также Технологическим инструкциям по производству водок «Полтина» и «Мороз и Солнце».

Таким образом, на основании лицензионного договора от 09.06.2005 г. № 15 акционерное общество «Орловский Кристалл» получило право на производство и реализацию водок «Полтина» и «Мороз и Солнце» под соответствующими товарными знаками.

Вместе с тем, права на самостоятельное изготовление или заключение договора подряда на изготовление бутылок «Мороз и Солнце» (патент 56624) и бутылок «Вымпел» (патент 53326), использовавшихся для розлива водок марок «Мороз и Солнце» и «Полтина», акционерное общество «Орловский Кристалл» не имело.

Данное право было предоставлено обществом «Галакта» обществу с ограниченной ответственностью «Премьер» на основании лицензионного договора от 15.07.2008 № 15. В соответствии с условиями пункта 2.1 данного договора лицензиар (общество «Галакта») предоставляет лицензиату (общество «Премьер») на срок действия договора исключительную лицензию на использование промышленных образцов, в том числе, «Бутылка «Мороз и Солнце» (патент № 56624) и «Бутылка «Вымпел» (патент 53326). При этом лицензиату предоставляется право на изготовление, размещение заказов на изготовление у третьих лиц, применение, ввоз, хранение, предложение к продаже, продажу и иное введение в хозяйственный оборот продукции на территории.

До указанного момента обществом «Премьер», не имеющим лицензии на использование зарегистрированных промышленных образцов, с письменного  согласия общества «Галакта» были заключены договоры на изготовление  прессформ для стеклобутылок и на поставку стеклобутылок «Мороз и Солнце» и «Вымпел» с заводами-изготовителями – от 26.01.2006 г. № 54/06 с открытым акционерным обществом «Красное Эхо» и от 01.07.2005 г. № 01/07 с открытым акционерным обществом «Фирма «Символ». В соответствии с условиями данных договоров грузополучателями произведенного товара - стеклобутылок являлось акционерное общество «Орловский Кристалл».

По условиям договоров от 26.01.2006 г. № 54/06 и от 01.07.2005 г. № 01/07, акционерные общества «Красное Эхо» и «Фирма «Символ» (заводы-изготовители) не имели право производить стеклобутылки с гравировкой «Мороз и Солнце» и «Вымпел» для организаций, не обладающих правом на использование данного товарного знака, и данные стеклобутылки не могли являться предметом договоров купли-продажи (поставки) между лицами, не являющимися лицензиатами промышленного образца.

В соответствии со статьей 1 Закона Российской Федерации от 23.09.1992 г. № 3520-1 «О товарных знаках, знаках обслуживания и наименованиях мест происхождения товаров», действовавшим в проверяемый период, товарным знаком является обозначение, служащее для индивидуализации товаров юридических или физических лиц, то есть, обозначения, способные отличать соответственно товары и услуги одних юридических или физических лиц от однородных товаров и услуг других юридических или физических лиц.

В качестве товарных знаков могут быть зарегистрированы словесные, изобразительные, объемные и другие обозначения или их комбинации. Товарный знак может быть зарегистрирован в любом цвете или цветовом сочетании (статья 5 Закона).

Согласно пункту 1 статьи 4 Закона № 3520-1 правообладатель вправе использовать товарный знак и запрещать использование товарного знака другими лицами. Никто не может использовать охраняемый в Российской Федерации товарный знак без разрешения правообладателя, за исключением случая, предусмотренного статьей 23 Закона № 3520-1, согласно которой регистрация товарного знака не дает права правообладателю запретить использование этого товарного знака другими лицами в отношении товаров, которые были введены в гражданский оборот на территории Российской Федерации непосредственно правообладателем или с его согласия.

В силу абзаца 1 статьи 25 Закона «О товарных знаках, знаках обслуживания и наименованиях мест происхождения товара» исключительное право на товарный знак в отношении всех или части товаров, для которых он зарегистрирован, может быть передано правообладателем другому юридическому лицу или осуществляющему предпринимательскую деятельность физическому лицу по договору о передаче исключительного права на товарный знак (договору об уступке товарного знака).

На основании статьи 26 данного Закона право на использование товарного знака может быть предоставлено правообладателем (лицензиаром) другому юридическому лицу или осуществляющему предпринимательскую деятельность физическому лицу (лицензиату) по лицензионному договору в отношении всех или части товаров, для которых он зарегистрирован.

Статьей 27 Закона установлено, что договор о передаче исключительного права на товарный знак (договор об уступке товарного знака) и лицензионный договор регистрируются в федеральном органе исполнительной власти по интеллектуальной собственности. Без этой регистрации указанные договоры считаются недействительными.

В пункте 1 статьи 6 Патентного закона Российской Федерации от 23.09.1992 г. № 3517-1, действовавшего в проверяемый период, промышленный образец определен как художественно-конструкторское решение изделия промышленного или кустарно-ремесленного производства, определяющее его внешний вид.

В соответствии с пунктом 1 статьи 10 Патентного закона патентообладателю принадлежит исключительное право на промышленный образец. Никто не вправе вводить в гражданский оборот запатентованный промышленный образец без разрешения патентообладателя, если такие действия в соответствии с настоящим Законом не являются нарушением исключительного права патентообладателя.

В силу пункта 5 этой же статьи Закона, патентообладатель может передать исключительное право на изобретение, полезную модель, промышленный образец (уступить патент) любому физическому или юридическому лицу. Договор о передаче исключительного права (уступке патента) подлежит регистрации в федеральном органе исполнительной власти по интеллектуальной собственности и без такой регистрации считается недействительным.

Учитывая, что бутылки, в которых использованы запатентованные промышленные образцы, были изготовлены  обществами «Фирма «Символ» и «Красное эхо» по заказу общества «Премьер» с согласия патентообладателя – общества «Галакта», а акционерное общество «Орловский Кристалл» имело право использования бутылок для розлива водок под зарегистрированными товарными знаками на основании заключенного им лицензионного договора  с обществом «Галакта», принимая во внимание, что данный лицензионный договор был зарегистрирован Федеральной службой по интеллектуальной собственности, патентам и товарным знакам, то названные организации ввели промышленные образцы в оборот в соответствии с требованиями действовавшего в спорный период патентного законодательства и законодательства о товарных знаках, то есть законным путем.

В то же время, обществам с ограниченной ответственностью «Антариус» и «Звездный блеск» лицензионные права от правообладателя промышленных образцов - общества «Галакта» не передавались, и согласия на производство и введение в гражданский оборот бутылок «Мороз и Солнце» и «Вымпел» не давалось. Следовательно, указанные организации не могли осуществлять производство, покупку или хранение стеклобутылки, а, соответственно, и поставку ее обществу «Орловский кристалл».

В документах, представленных в материалы дела заводами-изготовителями стеклобутылок (товарно-транспортные документы, счета-фактуры, товарные накладные) в качестве грузоотправителей стеклобутылок указаны акционерные общества «Фирма «Символ» и «Красное Эхо», в качестве продавца  – общество «Премьер», в качестве грузополучателя – акционерное общество «Орловский Кристалл». Также обществами «Красное эхо» и «Фирма Символ» представлены доверенности на получение товара, оформленные от имени общества «Орловский Кристалл».

Данные документы свидетельствуют о наличии прямых поставок товара от заводов-изготовителей к налогоплательщику – акционерному обществу «Орловский Кристалл», на что и указала инспекция в акте выездной налоговой проверки и в решении по нему.

В то же время, доказательств того, что грузополучателями товара от обществ «Красное эхо» и «Фирма Символ» и грузоотправителями этого же товара обществу «Орловский кристалл» являлись общества «Антариус» и «Звездный блеск», как это указано в их счетах-фактурах, в материалы дела не представлено.

При изложенных обстоятельствах предъявленные обществом «Орловский кристалл» инспекции для обоснования права на вычет документы (счета-фактуры, товарные накладные), в которых в качестве продавцов и грузоотправителей стеклобутылки указаны общества «Антариус» и «Звездный блеск», не имевшие правовых оснований  участвовать в производстве и реализации стеклобутылок, содержат недостоверные сведения, то есть, не соответствуют требованиям статьи 169 Налогового кодекса и статьи 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете», в связи с чем суммы налога, указанные в них, правомерно не приняты налоговым органом к вычету.

Также правомерно налоговым органом и судом в качестве документов, подтверждающих взаимоотношения общества «Орловский кристалл» с обществами «Антариус» и «Звездный блеск» по поставке стеклобутылок, не приняты договоры хранения от 01.01.2006 г.  № 25   с обществом «Антариус»  и от 18.09.2006 г.  № 184-5И с обществом «Звездный блеск».

В соответствии с условиями договоров хранения, хранение товарно-материальных ценностей осуществлялось