Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.12.2010 по делу n А08-4087/2009. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

с положениями данной статьи.

После представления налогоплательщиком налоговой декларации налоговый орган проверяет обоснованность суммы налога, заявленной к возмещению, при проведении камеральной налоговой проверки в порядке, установленном ст. 88 НК РФ.

В силу положений п.1 ст.81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей.

При обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей. При этом уточненная налоговая декларация, представленная после истечения установленного срока подачи декларации, не считается представленной с нарушением срока.

Если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган до истечения срока подачи налоговой декларации, она считается поданной в день подачи уточненной налоговой декларации ( п.2 ст.81 НК РФ).

В соответствии с п.2 ст.88 НК РФ (в редакции, действовавшей на момент представления основной и уточненной налоговых деклараций) камеральная налоговая проверка проводится уполномоченными должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными обязанностями без какого-либо специального решения руководителя налогового органа в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации (расчета) и документов, которые в соответствии с настоящим Кодексом должны прилагаться к налоговой декларации (расчету), если законодательством о налогах и сборах не предусмотрены иные сроки.

Согласно п.5 ст.88 НК РФ лицо, проводящее камеральную налоговую проверку, обязано рассмотреть представленные налогоплательщиком пояснения и документы. Если после рассмотрения представленных пояснений и документов либо при отсутствии пояснений налогоплательщика налоговый орган установит факт совершения налогового правонарушения или иного нарушения законодательства о налогах и сборах, должностные лица налогового органа обязаны составить акт проверки в порядке, предусмотренном статьей 100 НК РФ.

Федеральным законом от 26.11.2008г. №224-ФЗ "О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации", вступившим в силу с 1 января 2009 г., ст. 88 НК РФ дополнена п. 9.1, а в п. 2 данной статьи внесены изменения, из буквального смысла которых следует, что если до окончания камеральной налоговой проверки организация представила уточненную налоговую декларацию, камеральная налоговая проверка ранее поданной декларации прекращается и начинается проверка уточненной декларации. Поскольку прекращение камеральной налоговой проверки означает прекращение всех действий налогового органа в отношении ранее поданной налоговой декларации, трехмесячный срок, установленный для проведения камеральной проверки, начинает исчисляться со дня подачи уточненной декларации.

Из материалов дела усматривается, что основная и уточненная налоговые декларации поданы налогоплательщиком до 01.01.2009г., при этом уточненная налоговая декларация подана обществом до истечения срока проведения камеральной проверки основной декларации, в которой отражены сведения, отличающиеся от сведений первоначальной декларации.

Несмотря на то, что нормы п. 2 ст. 88 НК РФ в ранее действовавшей  редакции не содержали конкретных положений относительно действий налогового органа в рассматриваемой ситуации, инспекция обязана была провести камеральную проверку в течение трех месяцев со дня представления уточненной декларации, прекратив проверку первоначальной декларации, так как фактически подача уточненной декларации лишает первоначально поданные декларации юридической силы.

Следовательно, Инспекция правомерно расценила представленную Обществом уточненную декларацию но НДС за 3 квартал 2008 года, как представленную взамен ранее поданной первичной налоговой декларации за указанный период, в связи с чем прекратила налоговую проверку  первоначальной налоговой декларации и приступила к проверке уточненной налоговой декларации.

Соответственно, Инспекция обязана была провести камеральную проверку в течение трех месяцев со дня представления уточненной декларации по НДС за 3 квартал 2008 года (30.12.2008г.), то есть в срок до 30.03.2009г.

В силу изложенного, суд первой инстанции правомерно признал неправомерным довод Общества об исчислении трехмесячного срока проведения камеральной проверки с даты представления основной декларации неправомерен.

Как указано в п. 3 ст.88 НК РФ, если камеральной налоговой проверкой выявлены ошибки в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, об этом сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок.

Налогоплательщик, представляющий в налоговый орган пояснения относительно выявленных ошибок в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречий между сведениями, содержащимися в представленных документах, вправе дополнительно представить в налоговый орган выписки из регистров налогового и (или) бухгалтерского учета и (или) иные документы, подтверждающие достоверность данных, внесенных в налоговую декларацию (расчет) (п.4 ст.88 НК РФ).

Согласно п.5 ст. 88 НК РФ, лицо, проводящее камеральную налоговую проверку, обязано рассмотреть представленные налогоплательщиком пояснения и документы. Если после рассмотрения представленных пояснений и документов либо при отсутствии пояснений налогоплательщика налоговый орган установит факт совершения налогового правонарушения или иного нарушения законодательства о налогах и сборах, должностные лица налогового органа обязаны составить акт проверки в порядке, предусмотренном статьей 100 НК РФ.

В соответствии с п. 8 ст. 88 НК РФ при подаче налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, в которой заявлено право на возмещение налога, камеральная налоговая проверка проводится с учетом особенностей, предусмотренных настоящим пунктом, на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком в соответствии с НК РФ. Налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика документы, подтверждающие в соответствии со статьей 172 НК РФ правомерность применения налоговых вычетов.

В силу п.3 ст. 176 НК РФ в случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах в ходе проведения камеральной налоговой проверки уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен акт налоговой проверки в соответствии со статьей 100 НК РФ.

Акт и другие материалы камеральной налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные налогоплательщиком (его представителем) возражения должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, решение по ним должно быть принято в соответствии со статьей 101 НК РФ.

В соответствии с абзацем 2 пункта 1 статьи 100 НК РФ в случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах в ходе проведения камеральной налоговой проверки акт налоговой проверки составляется в течение 10 дней после окончания камеральной налоговой проверки.

Согласно п. 6 ст. 100 НК РФ лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение 15 дней со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям. При этом налогоплательщик вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений.

В силу пункта 1 статьи 101 НК РФ акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в п. 6 ст. 100 НК РФ. Указанный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц.

В соответствии с п. 6 ст. 101 НК РФ в случае необходимости получения дополнительных доказательств, для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых, руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля.

В соответствии с п.7 ст. 101 НК РФ по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение:

1) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения;

2) об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Как указывалось выше, срок камеральной налоговой проверки истек 30.03.2009г., акт камеральной проверки составлен 13.04.2009 г., то есть в течение 10 рабочих дней с момента окончания камеральной проверки (ст.6.1 НК РФ).

28.04.2009г. Обществом представлены возражения на акт камеральной проверки.

26.05.2009г. Инспекцией были рассмотрены материалы налоговой проверки и принято решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, а также решение о продлении срока рассмотрения материалов налоговой проверки.

26.06.2009г. Инспекцией приняты решения в соответствии с положениями п.3 ст. 176 НК РФ и п.7 ст. 101 НКРФ.

Таким образом, Инспекцией не допущено незаконных действий, выразившихся в нарушении срока камеральной налоговой проверки налоговой декларации (уточненной) Общества по НДС за 3 квартал 2008 года.

Судом первой инстанции обоснованно отклонен довод Общества и о незаконности решения Инспекции от 26.05.2009г. №14-10/958 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля по причине его немотивированности и отсутствия в нем изложения обстоятельств, вызвавших необходимость проведения таких дополнительных мероприятий, чем необоснованно продлен срок проведения камеральной проверки.

Как указано выше, согласно п. 6 ст. 101 НК РФ в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля.

В решении о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля излагаются обстоятельства, вызвавшие необходимость проведения таких дополнительных мероприятий, указываются срок и конкретная форма их проведения.

В качестве дополнительных мероприятий налогового контроля может проводиться истребование документов в соответствии со статьями 93 и 93.1 НК РФ, допрос свидетеля, проведение экспертизы.

Форма решения о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля утверждена приказом ФНС России и Минфина РФ от 31.05.2007 г. № ММ-3-60/338 «Об утверждении форм документов, используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах» (зарегистрировано в Минюсте РФ от 25.06.2007 г, №9691).

Как следует из акта налоговой проверки, в ходе камеральной налоговой проверки проверяющими были установлены нарушения налогового законодательства выразившиеся, в частности, в не отражении в разделе 3 налоговой декларации суммы налога, подлежащей восстановлению к уплате,  в размере 1997359 руб. по операции возврата товара в адрес ООО «Медстарк».

Также в акте проверки отражено, что счета-фактуры на приобретение поставленного на экспорт оборудования и счета-фактуры, выставленные Обществом при реализации оборудования на экспорт, содержат адрес Общества, который фактически не зарегистрирован и не существует.

В возражениях, представленных по акту налоговой проверки в отношении суммы НДС в размере 1997359 руб. Общество сослалось на то, что при возврате некачественного товара не происходит его реализации, следовательно, при осуществлении возврата товара налогоплательщик должен аннулировать счет-фактуру, выставленную продавцом и уменьшить сумму налоговых вычетов за тот период, в котором счет-фактура была зарегистрирована.

При этом, из материалов дела усматривается, что наличие либо отсутствие оснований для отражения в данной суммы в налоговой декларации за 3 квартал 2008 года влияет на общую сумму налога, подлежащую возмещению за данный период.

Кроме того, Общество не согласилось с выводами относительно фактического отсутствия адреса Общества, отраженного в счетах-фактурах, что также влияет на разрешение вопроса о наличии оснований для возмещения налога.

В ходе рассмотрения материалов налоговой проверки и представленных Обществом возражений Инспекцией вынесено решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля № 14-10/9588 от 26.05.2009 г.

Как следует из содержания решения в качестве обстоятельств, вызвавших необходимость проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, указано на необходимость получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых.

В соответствии с данным решением Инспекция решила провести следующие дополнительные мероприятия налогового контроля: истребование документов в порядке ст. 93 НК РФ; истребование документов(информации) о налогоплательщике в порядке ст. 93.1 НК РФ; провести допрос свидетеля в срок до 26.06.2009 г.

В ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля Инспекцией в адрес Общества  были направлены:

 требование 27.05.2008 г. № 4225 о предоставлении документов (информации),  подтверждающих осуществление деятельности (фактическое нахождение)