Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.12.2010 по делу n А64-3666/2010. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда полностью и принять по делу новый с/а

имущественных прав, докумен­тов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможен­ную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в слу­чаях, предусмотренных пунктами 3, 6-8 ст. 171 Кодекса.

 Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогопла­тельщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоя­щей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Как следует из материалов дела, ООО «Тамбовсоюзторг» является арендатором нежилых помещений, расположенных по адресу: по адресу: г. Тамбов, ул. Ипподромная, д.5, в том числе, склада, общей площадью 1196,5 кв.м в здании литер Е, на основании заключенного с ООО «Тамбовоптпродторг» договора аренды производственных помещений №19 от 03 января 2007года. Указанный договор действовал с 03.01.2007г. по 31.12.2007г. Арендные отношения сторон продолжались и в 2008г. на основании договора аренды №30 от 26.12.2007г., имеющего аналогичное содержание.

При этом условиями договора аренды предусмотрено, что арендатор по согласованию с арендодателем и при наличии соответствующего разрешения компетентных органов за свой счет и своими силами производит улучшение, ремонт и модернизацию арендуемых помещений (п. 2.7 договора).

В соответствии с ч. 2  ст. 623 Гражданского кодекса Российской Федерации в случае, когда арендатор произвел за счет собственных средств и с согласия арендодателя улучшения арендованного имущества, не отделимые без вреда для имущества, арендатор имеет право после прекращения договора на возмещение стоимости этих улучшений, если иное не предусмотрено договором аренды.

Согласно п. 2.8 договора, вышеперечисленные затраты могут быть возмещены арендодателем в согласованных с ним размерах  на основании соответствующих расчетов, смет. Все произведенные арендатором и неоплаченные арендодателем улучшения помещений являются собственностью арендатора.

Таким образом, из приведенных условий договора не следует, что произведенные арендатором затраты по улучшению арендованного имущества подлежат обязательному возмещению арендодателем, указанные положения носят лишь диспозитивный характер.

19 июля 2007 года ООО «Тамбовсоюзторг» был заключен договор подряда на выполнение работ по ремонту склада с ООО «Траст-сервис». В соответствии с условиями п. 1.1. договора, подрядчик принимает на себя обязательство выполнить своими силами и средствами, в сроки, предусмотренные договором, с использованием своих материалов и оборудования, в соответствии с утвержденной сметой, выданной заказчиком, комплекс работ по ремонту склада, расположенного по адресу: г. Тамбов, ул. Ипподромная, д. 5.

Для осуществления ремонтных работ подрядчиком были закуплены строительные материалы (краска Нитро поливинилацетатная, цемент ПЦ-500, штукатурка Ротбант) и впоследствии стоимость данных материалов была перевыставлена подрядчиком Обществу по товарной накладной №13 от 30 августа 2007 года и счету-фактуре №13 от 30.08.2007г. на общую сумму     433 779,80 рублей, в том числе НДС — 66 169,80 рублей.

30 августа 2007 года ООО «Траст-сервис» выполнение работ по ремонту склада было завершено, в результате чего сторонами были составлены акт №12 от 30.08.2007 г.  о приемке выполненных работ по форме КС-2 и справка № 12 от 30.08.2007 о стоимости выполненных работ и затрат  по форме КС-3 на сумму 2 607 011 рублей, в том числе НДС — 397 680 руб.

ООО «Транс-сервис» в адрес налогоплательщика выставлен счет-фактура №12 от 30.08.2007г. на оплату выполненных работ по ремонту склада на сумму 2 607 011 рублей, в том числе НДС - 397 680 руб.

Обществом указанные работы по капитальному ремонту склада учтены в качестве неотделимых улучшений арендованного недвижимого имущества на Счете 01.1. «Объекты основных средств». В дальнейшем с сентября 2007 года по август 2008 года стоимость указанных неотделимых улучшений списана налогоплательщиком в виде ежемесячной амортизации в размере  214 689,27 рублей на уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

На основании соглашения об уступке права требования от 17.01.2008 г ООО «Траст-сервис» уступило новому кредитору – Зимарину Р.А. право требования задолженности должника (ООО «Тамбовсоюзторг») по акту № 12 и справке о стоимости выполненных работ и затрат № 12 от 30.08.2007 г. на выполнение работ по ремонту склада, в размере 3 040 000 руб.

Согласно п. 7 соглашения, новый кредитор (Зимарин Р.А.) уплачивает за уступаемое право требования первоначальному кредитору (ООО «Траст-сервис») денежную сумму в размере 3 040 000 руб. не позднее 10 дней с момента подписания соглашения. На основании принятых на себя обязательств, 21.01.2008 г. Зимарин Р.А. внес в кассу ООО «Траст-сервис» денежную сумму в размере 3 040 000 руб., что подтверждается квитанцией к приходному кассовому ордеру № 31 от 21.01.2008 г.

  Исходя из приведенных фактических обстоятельств, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что представленные налогоплательщиком документы подтверждают произведенные им расходы, а также право на применение налоговых вычетов по НДС, что явилось основанием для удовлетворения заявленных Обществом требований.

Вместе с тем, суд апелляционной инстанции считает, что указанный вывод суда области не соответствует фактическим обстоятельствам дела, исходя из следующего.

   Согласно ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания.

Своевременное и качественное оформление первичных учетных документов, передачу их в установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете, а также достоверность содержащихся в них данных обеспечивают лица, составившие и подписавшие эти документы (п. 4 ст. 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете»).

На основании ст. 17  Федерального закона «О бухгалтерском учете»  организации обязаны хранить первичные учетные документы, регистры бухгалтерского учета и бухгалтерскую отчетность в течение сроков, устанавливаемых в соответствии с правилами организации государственного архивного дела, но не менее пяти лет.

Пунктом 8 ст. 23 НК РФ установлена обязанность налогоплательщиков в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов (для организаций и индивидуальных предпринимателей), а также уплату (удержание) налогов.

Вместе с тем, приведенные положения не содержат норм, запрещающих налогоплательщику восстанавливать утраченную в пределах срока хранения документацию, в том числе путем обращения к контрагенту по имевшей место хозяйственной операции.

 Как следует из материалов дела, Инспекцией в ходе проведения выездной налоговой проверки в числе мероприятий налогового контроля была проведена выемка первичных учетных документов налогоплательщика, касающихся взаимоотношений с ООО «Траст-сервис» (договора подряда  от 19.07.2007г., товарной накладной №13 от 30.08.2007г., акта выполненных работ №12 от 30.08.2007г., справки о стоимости выполненных работ и затрат №12 от 30.08.2007, счетов-фактур №12 №13 от 30.08.2007) и в порядке ст. 95 НК РФ назначена  почерковедческая экспертиза по вопросу о том, в какой период времени фактически были выполнены данные документы .

В результате проведенной Государственным учреждением Тамбовская ЛСЭ МЮ РФ экспертизы установлено, что представленные на исследование документы: договор подряда  от 19.07.2007г., товарная накладная №13 от 30.08.2007г., акт выполненных работ №12 от 30.08.2007г., справка о стоимости выполненных работ и затрат №12 от 30.08.2007, счета-фактуры №12 №13 от 30.08.2007,  были выполнены не ранее декабря 2009г.

Не оспаривая данное обстоятельство, налогоплательщик указывает, что все первичные учетные документы, подтверждающие  выполнение  ООО «Траст-Сервис» (подрядчик) строительных работ по ремонту склада Общества  были утеряны и восстановлены в 2009г. путем обращения к Ованесову Р.В., который являлся директором ООО «Траст-Сервис» в период совершения данных операций (2007г.).

Допрошенный налоговым органом в качестве свидетеля Ованесов Р.В. пояснил, что он являлся учредителем и директором ООО «Траст-Сервис» до декабря 2007г. Он также подтвердил то обстоятельство, что в 2007г. ООО «Траст-Сервис» выполняло для ООО «Тамбовсоюзторг» работы по ремонту склада, расположенного по адресу :г. Тамбов, ул Ипподромная, 5.

Из материалов дела также усматривается, что ООО «Траст-Сервис» было зарегистрировано в качестве юридического лица Инспекцией Федеральной налоговой службы по г. Тамбову 28.06.2007г., учредителями данной организации являлись Ованесов Р.В. и Беляев А.В. При этом в качестве лица, имеющего право без доверенности действовать от имени данной организации, по данным ЕГРЮЛ указан Беляев А.В.

Вместе с тем, ООО «Траст-Сервис» с 25.07.2008г. прекратило деятельность в качестве юридического лица в связи с реорганизацией в форме слияния, в результате которой было создано новое юридическое лицо – ООО «Дивайс» с местом нахождения в г. Москве; учредителем и генеральным директором ООО «Дивайс» является Тупицина Е.Н.

 Оценивая указанные обстоятельства, суд апелляционной инстанции не может согласиться с доводом налогоплательщика о правомерности выбранного им способа восстановления документов, исходя из следующего.

В соответствии с ч.3 ст. 49 Гражданского кодекса Российской Федерации правоспособность юридического лица возникает в момент его создания и прекращается в момент внесения записи о его исключении из единого государственного реестра юридических лиц.

При слиянии юридических лиц права и обязанности каждого из них переходят к вновь возникшему юридическому лицу в соответствии с передаточным актом (ч.1 ст. 58 ГК РФ)

Таким образом, ООО «Траст-Сервис» утратило правоспособность юридического лица  с 25.07.2008г., при этом его права и обязанности перешли к ООО «Дивайс».

При этом в материалах дела отсутствуют доказательства, подтверждающие полномочия Ованесова Р.В. действовать как от имени ООО «Траст-Сервис» (в проверяемый период), так и от имени правопреемника данной организации -  ООО «Дивайс».

На основании изложенного, составление в 2009г. документов от имени юридического лица - ООО «Траст-Сервис», утратившего к данному моменту свою правоспособность, лицом, не имеющим соответствующих полномочий, не может свидетельствовать о правомерности действий участников хозяйственных операций по восстановлению первичных документов, относящихся к 2007г.

Поскольку в соответствии со ст. 252 НК РФ  расходы налогоплательщика должны быть подтверждены документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации,  представленные ООО «Тамбовсоюзторг» восстановленные первичные документы не могут являться надлежащим документальным подтверждением произведенных ООО «Тамбовсоюзторг» затрат по взаимоотношениям с ООО  «Траст-Сервис», имевшим место в 2007г.

При этом судом апелляционной инстанции учтено, что налоговым органом не оспаривается правомерность выбранного налогоплательщиком порядка  учета для целей налогообложения прибыли  затрат по ремонту  арендованных основных средств путем начисления амортизации  применительно к п. 1 ст. 256 НК РФ.

Таким образом, спорные расходы в сумме 2576271 руб., списанные налогоплательщиком в 2007-2008г. путем начисления  амортизации, неправомерно учтены налогоплательщиком при исчислении налога на прибыль организаций за 2007 – 2008 гг.

Как усматривается из оспариваемого решения Инспекции, а также представленного налоговым органом в материалы дела расчета произведенных доначислений, исключение Инспекцией из состава расходов суммы 2576271 руб. явилось основанием для доначисления Обществу  налога на прибыль в сумме 465515 руб., пени по налогу на прибыль – 95190 руб., штрафа за неполную уплату налога на прибыль по п. 1 ст. 122 НК РФ  в размере  73031 руб.

Тогда как из заявленных налогоплательщиком требований (с учетом их уточнения) следует, что решение Инспекции №19-24/22 от 31.03.2010  оспаривается заявителем применительно к данному эпизоду в части доначисления налога на прибыль организаций в размере 463 384 руб. 84 коп.,  начисления пени за его несвоевременную уплату в  сумме 95 193 руб. и   привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль в виде   штрафа в  размере 72 415руб. При этом каких-либо правовых оснований, по которым налогоплательщиком оспаривается сумма пени в большем размере, чем начислено налоговым органом по оспариваемому эпизоду, Обществом не приведено.

Поскольку суд апелляционной инстанции пришел к выводу  о необоснованности  уменьшения Обществом налогооблагаемой прибыли за 2007-2008г. на сумму 2576271 руб., требования налогоплательщика о признании недействительным решения Инспекции №19-24/22 от 31.03.2010 в части  доначисления налога на прибыль организаций в размере 463 384 руб. 84 коп., начисления пени по налогу на прибыль в сумме 95193 руб. и привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль в виде   штрафа в  размере 72 415руб., удовлетворению не подлежат.

По аналогичным основаниям суд апелляционной инстанции приходит к выводу о необоснованном включении налогоплательщиком в состав налоговых вычетов за август 2007г. суммы налога на добавленную стоимость в размере 463729 руб. (66169,8 + 397680) на основании счетов-фактур №13 от 30.08.2007г.  и №12 от 30.08.2007г., выставленных  ООО «Траст-Сервис».

При этом судом учтено, что исходя из положений ст. 169 НК РФ обязанность по составлению счетов-фактур, служащих основанием для применения налогового вычета налогоплательщиком - покупателем товаров (работ, услуг), и отражению в них сведений, определенных статьей 169 НК РФ, возлагается на продавца.

Вместе с тем, поскольку спорные счета-фактуры, датированные 30.08.2007г., были составлены от имени ООО «Траст-Сервис» (восстановлены) в 2009г., тогда как данная организация с  25.07.2008г. прекратила своё существование в связи с реорганизацией, они не могут являться основанием для применения налогоплательщиком налоговых вычетов по НДС.

На основании изложенного, оспариваемым решением Инспекции налогоплательщику правомерно доначислен налог