Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.03.2011 по делу n А14-9851/2010. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

документы и первичные учетные документы, в которых соответствующая сумма налога выделена отдельной строкой.

Согласно пункту 1 статьи 169 Налогового кодекса счета-фактуры являются документами, служащими основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Налогового кодекса.

К оформлению счетов-фактур налоговым законодательством предъявляется ряд требований, в том числе, они должны содержать  реквизиты, определенные статьей 169 Налогового кодекса, включающие: порядковый номер и дату выписки счета-фактуры; наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя; наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя; номер платежно-расчетного документа в случае получения авансовых или иных платежей  в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг); наименование поставляемых (отгружаемых) товаров (описание выполненных работ, оказанных услуг) и единицы измерения (при возможности ее указания); количество (объем) поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (работ, услуг) исходя из принятых по нему единиц измерения (при возможности их указания); цену (тариф) за единицу измерения (при возможности ее указания); стоимость товаров (работ, услуг) за все количество поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре (выполненных работ, оказанных услуг) без налога; налоговую ставку;  сумму налога, предъявляемую покупателю товаров (работ, услуг);    стоимость всего количества поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ,  оказанных услуг) с учетом суммы налога; подписи руководителя и главного бухгалтера организации или иного  уполномоченного лица.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением установленного порядка, либо содержащие недостоверную информацию, не могут являться основанием для принятия  предъявленных  покупателю продавцом сумм налога к вычету.

Пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» установлено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

В силу пунктов 2 и 3 статьи 9 Федерального закона № 129-ФЗ  первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц.

Пунктом 4 той же статьи Закона установлено, что первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания.

Из изложенных правовых норм следует, что для налогоплательщика  налога на добавленную стоимость право на налоговые вычеты при осуществлении операций, являющихся объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость, возникает при соблюдении следующих условий: товары, работы и услуги должны быть приобретены для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации и поставлены на учет; у налогоплательщика имеются счета-фактуры, соответствующие требованиям статьи 169 Налогового кодекса, и первичные документы с выделенной в них отдельной строкой суммой налога на добавленную стоимость.

Причем, указанное право на предъявление налога к вычету обусловлено одновременным соблюдением всех перечисленных условий. Налог на добавленную стоимость не может быть заявлен к вычету ранее того налогового периода, в котором все перечисленные условия выполнены одновременно.

В силу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 04.06.2007 г. № 320-О-П, налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщиками, следовательно, обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. Поскольку налогоплательщик осуществляет экономическую деятельность самостоятельно и на свой риск, то он вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

Также и судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельной и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 53 от 12.10.2006 г. «Об оценке арбитражными су­дами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, под которой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, – достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В соответствии с правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Президиума от 20.04.2010 г. № 18162/09, обязанность по составлению счетов-фактур, служащих основанием для применения налогового вычета налогоплательщиком - покупателем товаров (работ, услуг), и отражению в них сведений, определенных статьей 169 Налогового кодекса, возлагается на продавца.

Пунктом 2 Правил ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 г. № 914 установлено, что покупатели ведут учет счетов-фактур по мере их поступления от продавцов, а продавцы ведут учет счетов-фактур, выставленных покупателям, в хронологическом порядке. В силу пункта 7 Постановления № 914 покупатели ведут книгу покупок, предназначенную для регистрации счетов-фактур, выставленных продавцами, в целях определения суммы налога на добавленную стоимость, предъявляемой к вычету (возмещению) в установленном порядке. В пункте 8 Правил указано, что счета-фактуры, полученные от продавцов, подлежат регистрации в книге покупок по мере возникновения права на налоговые вычеты в порядке, установленном статьей 172 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 16 Правил продавцы ведут книгу продаж, предназначенную для регистрации счетов-фактур (контрольных лент контрольно-кассовой техники, бланков строгой отчетности при реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг) населению). В книге продаж регистрируются выписанные и (или) выставленные счета-фактуры во всех случаях, когда возникает обязанность по исчислению налога на добавленную стоимость (с учетом положений статей 2 и 3 Федерального закона от 22.07.2005 г. № 119-ФЗ), в том числе при отгрузке (передаче) товаров (выполнении работ, оказании услуг), имущественных прав, при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, при получении средств, увеличивающих налоговую базу, при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, при передаче товаров, выполнении работ, оказании услуг для собственных нужд, при возврате принятых на учет товаров, а также при исполнении обязанностей налоговых агентов и при осуществлении операций, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения).

Кроме того, Правилами ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость установлено, что при необходимости внесения изменений в книгу покупок и книгу продаж оформляются дополнительные листы книги покупок и дополнительные листы книги продаж.

Отсутствие у налогоплательщика надлежащим образом оформленного счета-фактуры исключает возможность регистрации его в книге покупок, а соответственно, и предъявление налога к вычету.

В рассматриваемой ситуации из пояснений общества, дававшихся налоговому органу и  суду, следует, что  в течение 2005-2006 годов  контрагентами в интересах  общества «Бенефит Плаза» осуществлялись работы по реконструкции  комплекса зданий под офисно- гостиничный комплекс в г. Воронеже, по ул. Владимира  Невского, 29.

 На момент выполнения работ в интересах общества «Бенефит Плаза» и поставки в его адрес товаров,  контрагентами не были оформлены соответствующие документы, в связи с чем обществом неоднократно направлялись запросы в адрес поставщиков и подрядчиков с просьбой выставить счета-фактуры, из-за отсутствия которых у акционерного общества отсутствовала возможность возместить налог на добавленную стоимость по ранее полученным и оплаченным материалам, выполненным услугам и работам.

В подтверждение этого налогоплательщиком в материалы дела были представлены сопроводительные письма, адресованные контрагентам, в которых содержится просьба налогоплательщика оформить и направить в его адрес счета-фактуры на полученные и принятые товары (работы, услуги) от организаций – поставщиков и подрядчиков.

Данные письма направлялись контрагентам в 2008 и 2009 годах главным бухгалтером общества «Бенефит Плаза» Воробьевой Т.М.

Также в своих письменных пояснениях общество указывало на смену главного бухгалтера общества, в подтверждение чего в материалы дела были представлены приказ об  увольнении главного бухгалтера организации Воробьевой Т.М. № 6 от 31.10.2009 г. и приказ о приеме на работу главного бухгалтера Васильевой Г.А. № 02-лс от 02.11.2009 г., а также акты приема-передачи документации от 29.10.2009 г. и от 02.11.2009 г.

После проведения главным бухгалтером Васильевой Г.А. телефонных переговоров с поставщиками и подрядчиками налогоплательщика по ранее направленным в их адрес запросам, акционерным обществом «Бенефит Плаза» в ноябре и декабре 2009 года были получены от контрагентов счета-фактуры, подтверждающие поставку товара и выполнение работ в период 2005 -2006 годы, налог на добавленную стоимость по которым составил  9 069 726 руб.

Все указанные счета-фактуры были включены акционерным обществом «Бенефит Плаза» в книгу покупок за второй квартал 2008 года, о чем свидетельствует дополнительный лист книги покупок № 1, оформленный 11.01.2010 г.

Налоговый период, в котором подлежали учету представленные контрагентами счета-фактуры – второй квартал 2008 года, был определен  обществом  с учетом того обстоятельства,  что в этом периоде им был введен в эксплуатацию   офисно-гостиничный комплекс,  с реконструкцией которого были связаны  расходы, указанные в этих счетах-фактурах.

Данное обстоятельство подтверждается  приказом генерального директора акционерного общества «Бенефит Плаза» от 01.06.2008 г.,  актом о приеме-сдаче  здания по форме ОС-1а от 01.-6.2008 г.,  разрешением департамента градостроительства и земельных отношений  администрации городского округа г. Воронеж на ввод в эксплуатацию здания № 321 от 05.09.2007 г.

Из изложенного следует, что, исходя из момента получения налогоплательщиком надлежащим образом оформленных счетов-фактур (ноябрь, декабрь 2009 года) и включения их в книгу покупок за второй квартал 2008 года, право налогоплательщика на предъявление к вычету налога, указанного в этих счетах-фактурах,  не могло возникнуть ни в 2005, ни в 2006 годах, поскольку в этих периодах у него не имелось   всех необходимых для предъявления налога к вычету  условий: поставленные товары и выполненные работы (услуги) приняты  к учету; контрагентами переданы акционерному обществу оформленные надлежащим образом счета-фактуры.

В указанной связи приведенные налоговым органом в решении о привлечении к налоговой ответственности доводы о неправомерном применении налогоплательщиком вычетов по уточненной декларации за второй квартал 2008 года, представленной 18.01.2010 г., по счетам-фактурам, датированным 2005 и 2006 годами, обоснованно не были приняты судом области во внимание, так как в эти периоды счета-фактуры не были выставлены налогоплательщику  его контрагентами.

Исходя из этих же обстоятельств, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что налоговым органом также необоснованно был сделан вывод о нарушении акционерным обществом «Бенефит Плаза» трехлетнего срока, установленного пунктом 2 статьи 173 Кодекса, для предъявления налога к вычету.

Поскольку согласно условиям главы 21 Налогового кодекса обязательными условиями для предъявления налога на добавленную стоимость к вычету является наличие надлежащим образом оформленных счетов-фактур и первичных документов, а также принятие товаров (работ, услуг) по указанным счетам-фактурам на учет налогоплательщика, то исчисление трехлетнего срока для подачи налоговой декларации и предъявления к вычету налога на добавленную стоимость, как было верно установлено судом области, следует осуществлять с даты получения налогоплательщиком соответственных первичных документов и счетов-фактур и включения их в книгу покупок, если только неполучение указанных документов не обусловлено недобросовестными действиями самого налогоплательщика. Иное толкование приведенных норм налогового законодательства приведет к необоснованному ограничению прав налогоплательщика, установленных налоговым законодательством.

Так как инспекцией не представлено доказательств того, что  несвоевременное выставление счетов-фактур контрагентами было обусловлено именно недобросовестным