Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.06.2013 по делу n А35-8496/2012. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый судебный акт

в сумме  3 509 055 руб. Сумма налоговых вычетов  составила 1 416 063 руб. Итого в первичной налоговой декларации налогоплательщиком исчислен к уплате в бюджет налог на добавленную стоимость в сумме 2 092 992 руб.

Впоследствии налогоплательщик неоднократно производил корректировки данных налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2010 года.

Так, в уточненной налоговой декларации (номер корректировки 3) обороты по реализации отражены в сумме  22 678 276 руб. с учетом включения в них  реализации услуг по капитальному ремонту в размере стоимости, приходящейся на долевое финансирование собственников квартир в многоквартирных домах (5 процентов от стоимости выполненного капитального ремонта)  - 3 698 933,28 руб. С указанной реализации налогоплательщиком исчислен налог в сумме 4 082 090 руб. и применен налоговый вычет в сумме  8 677 708 руб. с учетом включения в эту сумму  налога в сумме 6 664 420 руб., предъявленного подрядчиками, выполнявшими капитальный ремонт. Итого по уточненной налоговой декларации № 3 налог исчислен к возмещению из бюджета в сумме  4 595 618 руб.

В уточненной налоговой декларации (номер корректировки 4), представленной в налоговый орган 17.03.2011, отражена реализация в сумме 550 599 625 руб., с которой исчислен налог на добавленную стоимость в сумме 99 107 933 руб. Данная налогооблагаемая база  определена обществом с учетом выручки от реализации населению  коммунальных услуг и услуг по содержанию дома, включая и текущий, и капитальный ремонт. Сумма налоговых вычетов по уточненной  декларации № 4 составила 108 767 499 руб., сумма налога к возмещению из бюджета - 9 659 566 руб.

В спорной уточненной декларации (корректировка № 6), представленной налоговому органу 25.10.2011, налогооблагаемая база, в которую  была включена реализация услуг населению по капитальному ремонту в размере 5 процентов стоимости  капитального ремонта – 3 698 933,28 руб., вновь отражена  налогоплательщиком в сумме  22 678 276 руб.  и с нее исчислен налог в сумме  4 082 090 руб.  Сумма налоговых вычетов  определена в размере  8 677 708 руб. с учетом включения в вычеты суммы 6 664 420 руб., предъявленной подрядчиками по выполненному ими капитальному ремонту многоквартирных домов. Итого налог исчислен к возмещению из бюджета в сумме  4 595 618 руб.

В разделе 7 декларации  «Операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения)…»  отражены обороты по реализации населению коммунальных услуг в сумме  527 715 963 руб.,  не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения) в соответствии с подпунктом 29 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса, а также операции по реализации услуг по содержанию  и ремонту общего имущества в многоквартирных домах в сумме  95 231 229 руб.,  не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения) в соответствии с подпунктом 30 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса.

Проанализировав перечисленные обстоятельства, апелляционная коллегия приходит к выводу, что в рассматриваемом случае применительно к работам по капитальному ремонту многоквартирных домов  выполняются все условия, предусмотренные подпунктом 30 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса, для квалификации совершенной налогоплательщиком операции по реализации услуги по капитальному ремонту как операции, не подлежащей налогообложению (освобождаемой от налогообложения), а именно: услуги  по капитальному ремонту многоквартирных жилых домов на сумму  73 698 933 руб. (включая налог на добавленную стоимость 6 644 420,23 руб.), оказанные собственникам квартир  обществом «Управляющая  компания города Курска», приобретены им непосредственно у специализированных организаций, выполняющих капитальный ремонт, приняты к учету по стоимости их выполнения, определенной договорами подряда, и в той же сумме переданы собственникам  квартир в многоквартирном жилом доме.

Доказательств того, что стоимость  услуг по капитальному ремонту,  переданных собственникам квартир, превысила стоимость  фактически выполненного подрядной организацией ремонта, также как и доказательств того, что часть ремонтных работ была выполнена самой управляющей  организацией либо иными организациям, не являющимися  специализированными организациями по выполнению ремонтных работ,  в материалах дела не имеется.

Соответственно, поскольку совершенные налогоплательщиком хозяйственные операции по капитальному ремонту жилых домов на основании подпункта 30 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса освобождены от налогообложения налогом на добавленную стоимость, то у налогоплательщика  не имелось оснований ни для включения стоимости реализованных капитальных работ ни в полной стоимости, ни в размере стоимости долевого финансирования собственников квартир в многоквартирных домах, в налогооблагаемую базу для исчисления налога, ни для   предъявления к налоговому вычету суммы уплаченного подрядным организациям  налога на добавленную стоимость в стоимости выполненных работ.

Это право могло возникнуть у него лишь при условии отказа от освобождения операции по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме в порядке, установленном пунктом 5 статьи 149 Налогового кодекса, то есть путем представления соответствующего заявления в налоговый орган по месту учета в срок не позднее 1-го числа налогового периода, с которого налогоплательщик намерен отказаться от освобождения.

Такое заявление, как это установлено материалами дела и подтверждено налогоплательщиком, им в налоговый орган не подавалось.

Вместе с тем, как это следует из первичной налоговой декларации, представленной налоговому органу 20.04.2010, в ней налогоплательщиком  не включались в налогооблагаемую базу по налогу на добавленную стоимость операции по реализации населению коммунальных услуг и по ремонту и содержанию общего имущества в многоквартирных домах, что свидетельствует о том, что применительно к налоговому периоду 1 квартал 2010 года налогоплательщик воспользовался льготами в отношении  названных операций, введенными с 01.01.2010  подпунктами 29 и 30 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса.

При этом то обстоятельство, что  в уточненных декларациях, представлявшихся налоговому органу впоследствии,  обороты по реализации услуг по капитальному ремонту были включены в налогооблагаемую базу по налогу, не является доказательством того, что налогоплательщик, как это указано им в пояснениях, представленных суду апелляционной инстанции, своими действиями по включению данной операции в налогооблагаемую базу фактически подтвердил, что не пользуется и не собирается пользоваться льготой, предоставленной подпунктом 30 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 56 Налогового кодекса льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор, либо уплачивать их в меньшем размере.

В пункте 2 названной статьи содержится право налогоплательщика отказаться от использования льготы, либо приостановить ее использование на один или несколько налоговых периодов, если иное не предусмотрено Кодексом.

При принятии решения об отказе от льготы, предусмотренной в пункте 3 статьи 149 Кодекса, организация должна сообщить об этом решении налоговому органу по месту своего учета.

Пункт 5 статьи 149 Налогового кодекса устанавливает срок отказа от льготы на срок не менее года. Заявление об отказе от льготы должно быть подано в срок не позднее 1-го числа налогового периода, с которого налогоплательщик намерен отказаться от использования льготы.

Таким образом, отказ от применения налоговых льгот носит уведомительный характер, но осуществляется путем подачи соответствующего заявления в срок не позднее 1-го числа налогового периода, с которого налогоплательщик намерен отказаться от использования льготы.

Согласно разъяснению, данному в пункте 16 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 № 41/9, факт неучета налогоплательщиком налоговой льготы при составлении расчетов и декларации за конкретный налоговый период сам по себе не означает его отказа от использования соответствующей льготы в этом периоде.

В силу изложенного, поскольку общество не воспользовалось своим правом и не отказалось от освобождения операций от налогообложения налогом на добавленную стоимость в установленном порядке, то право на использование налогового вычета по отраженной в уточненной налоговой декларации операции по капитальному ремонту у него не возникло.

Кроме того, необходимо отметить, что в соответствии с пунктом 5 статьи 149 Налогового кодекса отказаться от льгот, предусмотренных названной статьей, можно только в отношении всех осуществляемых налогоплательщиком операций, предусмотренных одним или несколькими подпунктами пункта 3 статьи 149 Кодекса, отразив это решение в учетной политике для целей налогообложения налогом на добавленную стоимость.

Исходя из того, что в понятие содержание и ремонт общего имущества многоквартирного дома применительно к подпункту 30 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса входит как текущий, так и капитальный ремонт, а налогоплательщик в первичной налоговой декларации не включил в налогооблагаемую базу в целях исчисления налога операции по реализации работ по содержанию и ремонту общего имущества  многоквартирных домов в полном объеме, а в уточненной декларации № 6, являющейся предметом спора, в разделе 7 указал на использование льготы, предусмотренной подпунктом 30 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса,  апелляционная коллегия приходит к выводу, что  за налоговый период 1 квартал 2010 года им фактически уже была использована льгота, предусмотренная подпунктом 30 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса.

Возможность последующего полного или частичного отказа от уже заявленной льготы, так же как и возможность частичного использования льготы, налоговым законодательством не предусмотрена.

Основываясь на изложенном, апелляционная коллегия  полагает, что у налогоплательщика не имелось оснований для отражения в  уточненной  налоговой декларации, представленной налоговому органу 25.10.2011, оборота по реализации услуг по капитальному ремонту  в сумме  3 698 933,28 руб. и налогового вычета в сумме 6 664 420 руб., предъявленного подрядными организациями, выполнявшими капитальный ремонт.

Довод налогоплательщика о том, что суд по рассматриваемому делу не вправе подменять налоговый орган и устанавливать фактические обстоятельства дела, которые в силу законодательства о налогах и сборах должен выявить налоговый орган в рамках тех форм налогового контроля, которые предусмотрены нормами налогового законодательства, следовательно, при отсутствии в решениях налогового органа применительно к операциям по реализации услуг по капитальному ремонту вывода о том, что они подпадают под действие подпункта 30 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса, суд не вправе квалифицировать указанные операции как льготируемые,  не принимается судом апелляционной инстанции.

Налоговым законодательством установлена определенная процедура  проведения  налоговых проверок и реализации результатов проверок применительно к налоговым декларациям  по налогу на добавленную стоимость, в которых заявлена сумма налога к возмещению.

В соответствии со статьей 176 Налогового кодекса после представления налогоплательщиком налоговой декларации налоговый орган проверяет обоснованность суммы налога, заявленной к возмещению, при проведении камеральной налоговой проверки в порядке, установленном статьей 88  Кодекса.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 100 Налогового кодекса, в случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах в ходе проведения выездной налоговой проверки уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен акт налоговой проверки по установленной форме в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверке, который подписывается лицами, проводившими соответствующую проверку, и лицом, в отношении которого проводилась эта проверка (его представителем).

При этом в акте должны быть указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки, или отсутствие таковых, а также выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи Налогового кодекса, предусматривающие ответственность за данный вид налоговых правонарушений (подпункты 12, 13 пункта 3 статьи 100 Налогового кодекса).

В силу пунктов 1 и 7 статьи 101 Налогового кодекса по результатам рассмотрения акта и других материалов камеральной налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с пунктом 8 статьи 101 Налогового кодекса, излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

В решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства, послужившие основанием для такого отказа. В решении об отказе в привлечении к ответственности за налоговые правонарушения могут быть указаны размер недоимки, если эта недоимка была выявлена в ходе проверки, и сумма соответствующих пеней.

Одновременно с этим решением должны быть приняты также: решение о возмещении полностью суммы налога, заявленной к возмещению; решение об отказе в возмещении полностью суммы налога, заявленной к возмещению; решение о возмещении частично суммы налога, заявленной к возмещению, и решение об отказе в возмещении частично суммы налога, заявленной к возмещению.

Таким образом, в случае выявления налоговым органом при проведении камеральной проверки налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, в которой налог заявлен к вычету, фактов нарушения налогового законодательства,