Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.06.2013 по делу n А08-3867/2012. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый судебный акт

из того, что пени за просрочку уплаты налога на добавленную стоимость по данному эпизоду не начислялись.

Суд апелляционной инстанции не может согласиться с данным выводом суда области, поскольку он противоречит имеющимся в материалах дела доказательствам.

В частности, из представленного Инспекцией расчета сумм НДС, пени и санкций, приходящихся на доначисления в связи с приобретением налогоплательщиком плит дорожных у ИП Сапелкина Ю.В. (НДС - 45763 руб.), усматривается, что из общей суммы начисленных решением Инспекции №2 от 10.02.2012 пеней по НДС в сумме 440471 руб.  на указанный эпизод приходится сумма пени в размере 12001 руб. (том 2 л.д. 38). Данное обстоятельство также подтверждается письменными пояснениями налоговых органов (пояснения Инспекции от 30.05.2013 исх.№ 04-06/3867 и отзыв Управления), а также пояснениями представителей налоговых органов в судебном заседании.

В силу статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации в случае уплаты причитающихся сумм налогов (сборов) в более поздние по сравнению с установленным законодательством о налогах и сборах сроки налогоплательщик должен уплатить пени. Пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, и уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме.

Так как условием начисления пеней является несвоевременная уплата налога, с учетом вывода суда о необоснованности доначисления 45763 руб. налога на добавленную стоимость, у налогового органа не имелось оснований для начисления пеней за несвоевременную уплату данного налога по состоянию на 10.02.2012  в сумме 12001 руб.

Таким образом, требования заявителя об оспаривании решения Инспекции №2 от 10.02.2013 в части начисления пени по НДС в сумме 12001 руб. подлежат удовлетворению.

Кроме того, проверяя законность и обоснованность решения суда первой инстанции в обжалуемой заявителем части применительно к отказу в удовлетворении заявленных Обществом требований об оспаривании произведенных доначислений  по налогу на прибыль организаций за 2009г.,  суд апелляционной инстанции руководствуется следующим.

В соответствии со ст.247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль ор­ганизаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полу­ченные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с данной главой.

Согласно ст.252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

 Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с пунктом 2 статьи 87 НК РФ целью камеральной и выездной налоговых проверок является контроль за соблюдением налогоплательщиком законодательства о налогах и сборах.

 Согласно п. 4 ст. 89 НК РФ предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

По смыслу приведенных положений, задачей налогового контроля является объективное установление размера налогового обязательства проверяемого налогоплательщика.

Из обязанности налогового органа в ходе выездной налоговой проверки достоверно установить размер налоговых обязательств налогоплательщика следует необходимость, в том числе,  проверить правильность определения налогоплательщиком расходов, учитываемых при исчислении налоговой базы. Согласно статье 32 НК РФ налоговые органы осуществляют контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, который предполагает обеспечение реализации всех норм налогового законодательства - как обязывающих налогоплательщика, так и предоставляющих ему гарантии.

Таким образом, в ходе  выездной налоговой проверки налоговый орган на основании проверки первичных документов налогоплательщика должен произвести обоснованный расчет его  налоговых обязательств; при этом  размер доначисленных по результатам проверки сумм налога должен соответствовать действительным налоговым обязательствам налогоплательщика,  определяемым в отношении налога на прибыль на основании всех положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, в том числе, регламентирующих порядок учета расходов при определении налоговой базы.

 Указанная правовая позиция следует из Постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19.07.2011 №1621/11 и подтверждается сложившейся судебной практикой.

Как следует из материалов дела, предметом проведенной Инспекцией выездной налоговой проверки ООО " ТрестСтрой" являлась, в том числе,  правильность исчисления обществом налога на прибыль за 2009 год. Следовательно, при установлении действительного налогового обязательства Общества по налогу на прибыль за 2009 год налоговый орган должен был определить налоговую базу, в том, числе, с учетом всех доходов и расходов, относящихся к данному налоговому периоду.

На основании статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией.

К таким расходам, в силу подпункта 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ, относятся, в частности, расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе, договорам займа, с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 НК РФ.

В частности, из материалов дела следует, что ООО "ТрестСтрой" были заключены следующие договоры займа:

- от 21.05.2008г. с Самедовым Р.М. на сумму 5500 000 руб., срок возврата займа - до 31.12.2011, 

- от 21.05.2008г. с Рощупкиным И.Н. на сумму 5500 000 руб., срок возврата займа - до 31.12.2011, 

- от 27.10.2008г. с Рощупкиным И.Н. на сумму 799 700 руб., срок возврата займа - до 31.12.2011.

 Данные договоры займа  в силу согласованных в тексте самих договоров условий являются процентными, размер подлежащих уплате заемщиком процентов составляет 10% годовых. По условиям договоров выплата процентов должна быть произведена до момента погашения займа.

Перечисление денежных средств произведено в адрес Общества путем безналичных расчетов  Самедовым Р.М. по договору займа от 21.05.2008 в общей сумме 5 489 320 руб. по платежным поручениям от 22.05.2008 №13811021 и от 29.05.2008 №14431438,  Рощупкиным И.Н. по договору займа от 21.05.2008 в сумме 5 489 320 руб. по платежным поручениям от 29.05.2008 №14431636 и от 22.05.2008 №13810342, а также по договору займа от 21.10.2008 в сумме 799700 руб..

Согласно пояснениям заявителя, а также данным налогового органа (пояснения Инспекции от 30.05.2013 исх.№ 04-06/3867), в 2009 году возврат полученных заемных денежных средств Обществом не производился.

На основании приказа ООО "ТрестСтрой" №2-Ф от 12.01.2009г. "Об утверждении учетной политики на 2009г.", определение доходов и расходов для целей налогообложения прибыли осуществлялось обществом по методу начисления.

Пунктом 1 статьи 272 НК РФ определено, что расходы, принимаемые для целей налогообложения организациями, применяющими в целях исчисления налоговой базы по налогу на прибыль метод начисления, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты.

Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. В случае, если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.

Из пункта 8 статьи 272 НК РФ (в редакции, действующей применительно к 2009 году) следует, что по договорам займа и иным аналогичным договорам (иным долговым обязательствам, включая ценные бумаги), срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, в целях главы 25  НК РФ расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на конец соответствующего отчетного периода.

Согласно правовой позиции Президиума ВАС РФ, изложенной в Постановлении от 24.11.2009 N 11200/09, положения ст. 272 НК РФ в корреспонденции со статьями 252 и 328 НК РФ устанавливают правило, согласно которому при формировании налогооблагаемой базы конкретного налогового периода необходимо учитывать доходы и расходы, относящиеся к данному периоду, а также  когда такие расходы и доходы должны возникнуть у налогоплательщика в силу условий договора или иных особенностей, предусмотренных главой 25 НК РФ.

Согласно ч. 1 ст. 809 Гражданского кодекса Российской Федерации,   если иное не предусмотрено законом или договором займа, займодавец имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размерах и в порядке, определенных договором.

При отсутствии иного соглашения проценты выплачиваются ежемесячно до дня возврата суммы займа (ч.2 ст. 807 ГК РФ).

Таким образом, принимая во внимание, что условиями заключенных Обществом с Рощупкиным И.Н. и Самедовым Р.М. договоров займа конкретные  сроки уплаты процентов не согласованы (за исключением условия о том, что выплата процентов должна быть произведена до момента погашения займа), в данном случае действует правило, установленное частью 2 статьи 809 ГК РФ о ежемесячном начислении процентов по договору.

При этом суд апелляционной инстанции не может согласиться с доводами налоговых органов о том, что заявителем не представлено безусловных доказательств того, что заключенные Обществом в 2008г. с физическими лицами договоры займа предусматривали условие о выплате заемщиком процентов, поскольку при последующем перечислении денежных средств  в приведенных платежных поручениях в графе "назначение платежа"  указано на предоставление беспроцентного займа.

В данном случае суд исходит из того, что в соответствии с положениями ст. 809 ГК РФ договор займа презюмируется заключенным с условием о выплате заемщиком процентов на сумму займа в размерах и в порядке, определенных договором. При этом приведенные платежные поручения содержат ссылку на конкретные договоры займа, предусматривающие условия о начислении и выплате заемщиком процентов. Доказательств того, что сторонами были изменены условия заключенных договоров займа, вследствие чего, заключенные ранее договоры стали беспроцентными, налоговым органом не представлено. При этом сами по себе платежные поручения не могут свидетельствовать об изменении достигнутых в письменном договоре условий предоставления займа, поскольку изменение условий договора в силу ст. 450 ГК РФ возможно на основании соглашения сторон, то есть двусторонней сделки, в качестве которой не может рассматриваться платежное поручение, оформляемое одной из сторон договора.

 Отклоняя  доводы налогового органа о том, что по условиям договоров займа момент выплаты процентов непосредственно связан с моментом погашения займа, суд апелляционной инстанции считает, что данный вывод не следует из содержания заключенных договоров. Тогда как указание о необходимости выплаты процентов до момента погашения займа не свидетельствует о безусловном совпадении данных моментов, а указывает лишь на то, что заемщик обязан уплатить сумму начисленных процентов до погашения обязательства по возврату займа.

На основании изложенного,  при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2009г. в составе внереализационных расходов должны быть учтены подлежащие начислению Обществом проценты по договорам займа в размере 10% годовых от фактически предоставленных заемщику денежных сумм.

Как следует из представленного налогоплательщиком расчета, исчисленный таким образом размер подлежащих начислению за 2009г. процентов по договорам займа составит 1 177 834 руб. Указанный расчет проверен судом апелляционной инстанции, каких-либо возражений в отношении произведенного расчета Инспекцией не представлено.

Таким образом, с учетом уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль за 2009г. на сумму процентов за пользование заемными денежными средствами, размер неправомерно доначисленного за 2009 год налога на прибыль составит 235 566 руб.

При этом судом апелляционной инстанции не могут быть приняты во внимание доводы налогового органа о том, что в ходе рассмотрения дела судом первой инстанции заявителем не оспаривалось доначисление налога на прибыль за 2009 год по мотиву уменьшения налогооблагаемой прибыли на сумму спорных процентов по договорам займа (соответствующие доводы были заявлены Обществом только лишь применительно к 2010 году).

В данном случае апелляционный суд исходит из того, что предметом заявленных Обществом требований по настоящему делу является законность произведенных оспариваемым решением налогового органа доначислений по налогу на прибыль организаций за 2009г. в полном размере (налог на прибыль за 2009г. в сумме 2 178 553 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 395998 руб., штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату по налогу на прибыль в сумме 435711 руб.). В связи с чем, оценивая правомерность доначисления Обществу налога на прибыль организаций за 2009г. в части оспариваемых заявителем апелляционной жалобы сумм, суд апелляционной инстанции не выходит за рамки установленных ст. 268 АПК РФ пределов рассмотрения дела.

Также суд апелляционной инстанции соглашается с доводами заявителя о том, что при установлении фактической налоговой обязанности Общества по налогу на прибыль за 2009 год Инспекцией должна была быть проверена правильность расчета суммы начисленной налогоплательщиком амортизации по основным средствам, в частности, по бетонно-растворному узлу.

В силу положений статей 252, 253 НК РФ суммы начисленной амортизации относятся к расходам налогоплательщика, которые могут быть учтены в целях налогообложения прибыли.

В силу п. 1 ст. 256 НК РФ амортизируемым имуществом в целях гл. 25 Кодекса признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается