Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.07.2013 по делу n А64-11264/2011. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый судебный акт

юридическими лицами или индивидуальными предпринимателями.

Таким образом, под целями, не связанными с предпринимательскими, понимается приобретение покупателем товаров с целью обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя (оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонтных работ и т.п.), не в качестве непосредственных орудий труда и без цели перепродажи.

Вместе с тем, в случае, если указанные товары приобретаются у продавца, осуществляющего предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, отношения сторон регулируются нормами о розничной купле-продаже.

Признавая требования Предпринимателя обоснованными, суд первой инстанции руководствовался тем, что продажа товаров юридическим лицам через розничную торговую сеть признается розничной торговлей независимо от цели использования товара покупателем, что соответствует правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, приведенной в Постановлении Президиума от 05.07.2011 № 1066/11.

Сославшись на обстоятельства  сделок (продажа товара производилась в торговой точке, применялись розничные цены, на каждую покупку сторонами заключался самостоятельный договор), суд первой инстанции пришел к выводу, что заключенные между ИП Швецовым А.В. и юридическими лицами (ЗАО «Ремикс», ООО «Кировское») договоры являются разовыми сделками купли-продажи, совершенными многократно, а не договорами поставки. При этом ассортимент и количество приобретенных покупателями конструкций, а также периодичность продажи товара не могут квалифицировать указанные сделки как договоры поставки товара; ссылки Инспекции на форму оплаты (в безналичном порядке), а также порядок оформления первичных документов (выписывались товарные накладные, счета-фактуры, в которых НДС не выделялся) судом отклонены.

Вместе с тем, судом при повторном рассмотрении настоящего дела не принято во внимание следующее.

Разрешая спор по существу при первоначальном рассмотрении дела и удовлетворяя требования налогоплательщика, суды первой и апелляционной инстанции, пришли к выводу, что Предпринимателем осуществлялась розничная торговля через объекты стационарной торговой сети (в павильоне «Обои» по адресу: г. Тамбов, ул. Красная, 20) физическим и юридическим лицам за наличный и безналичный расчет по договорам розничной купли-продажи, и что сделки Предпринимателя с ООО «Кировское» и ЗАО «Ремикс» также соответствуют признакам договора розничной купли-продажи.

Вместе с тем, ФАС Центрального округа  с выводами судов не согласился, указав в постановлении от 30.10.2012, что судами не учтено, что сделки по реализации товара (пластиковых оконных конструкций) юридическим лицам (ООО «Кировское», ЗАО «Ремикс») содержат признаки договора поставки, которые необходимо квалифицировать как оптовую торговлю, которая подлежит обложению налогами по общей системе налогообложения.

Сославшись на материалы настоящего дела, суд кассационной инстанции отметил, что договоры, заключенные между Предпринимателем с ЗАО «Ремикс» и с ООО «Кировское» содержат все признаки договора поставки  заключенного в письменной форме.

При этом, отметил суд кассационной инстанции, налоговым органом установлено и подтверждено представленными в материалы дела доказательствами, что после заключения договоров с указанными юридическими лицами Предприниматель не изготавливал изделия самостоятельно, а заказывал их производство в ООО «Московские Окна». После этого готовые изделия доставлялись Предпринимателем для ООО «Кировское» – по адресу г. Тамбов ул. Победы д. 11, где ООО «Кировское» вело строительство многоквартирного жилого дома, а для ЗАО «Ремикс» – по адресу г. Тамбов ул. Мичуринская д. 149б, для ремонта принадлежащего ЗАО «Ремикс» торгового центра, в котором сам Предприниматель арендовал помещение для розничной торговли.

При таких обстоятельствах, указано в постановлении от 30.10.2012,  выводы судов о правомерном применении Предпринимателем специального режима налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности по сделкам с указанными юридическими лицами противоречат фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, в связи с чем обжалуемые судебные акты подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении дела суду следует учесть изложенное, проверить правильность расчета доначисленных сумм налогов и пеней, и с учетом этого разрешить спор.

В соответствии с пунктом 14 части 2 статьи 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд кассационной инстанции излагает в постановлении свои выводы по результатам рассмотрения кассационной жалобы.

В силу части 2 статьи 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации указания арбитражного суда кассационной инстанции, в том числе на толкование закона, изложенные в его постановлении об отмене решения, постановления суда первой, апелляционной инстанций, обязательны для арбитражного суда, вновь рассматривающего данное дело.

Каких-либо новых обстоятельств при повторном рассмотрении дела судом не установлено, новых доказательств, не исследованных судами при первоначальном рассмотрении дела, что позволило бы суду обосновать свои выводы, отличные от вывода суда кассационной инстанции, в материалы дела представлено не было.

Суд кассационной инстанции при новом рассмотрении дела поставил   перед    судом    первой    инстанции    повторное   разрешение  вопроса о квалификации сделок Предпринимателя с двумя контрагентами, указав, что сделанные судами выводы  противоречат фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам.

Направляя дело на новое рассмотрение, кассационная инстанция указала на то, что суду надлежит проверить правильность расчета доначисленных сумм налогов и пеней, и с учетом этого разрешить спор.

По результатам повторного рассмотрения дела с учетом указания арбитражного суда кассационной инстанции, апелляционная коллегия признает выводы суда первой инстанции ошибочными. Обстоятельства заключения и исполнения Предпринимателем сделок с ООО «Кировское» и ЗАО «Ремикс» не позволяют признать их разовыми сделками купли-продажи, о чем заключил суд, а свидетельствуют об отношениях постаки.

Проверив правильность расчета Инспекцией НДС и НДФЛ, апелляционный суд установил следующее. Из материалов дела следует, что, оспаривая решение Инспекции, Предприниматель приводил также доводы о неверном определении налоговым органом его налоговых обязательств, ссылаясь на неверное применение при исчислении НДС по ставке 18% сверх суммы полученного от контрагентов дохода вместо исчисления налога по расчетной ставке 18/118. Также Предприниматель возражал относительно того факта, что Инспекция при определении его обязанности по уплате НДС не уменьшила сумму исчисленного ею налога на сумму налоговых вычетов, право на применение которых было им подтверждено до рассмотрения материалов проверки и вынесения решения.

Довод Предпринимателя о необоснованном применении инспекцией ставки НДС в размере 18% к определенной налоговой базе вместо применения соответствующей налоговой ставке доли налоговой базы 18/118, подлежит отклонению на основании следующего.

Согласно статье 164 НК РФ расчетная ставка НДС 18/118% может быть применена только в случаях, прямо предусмотренных пунктом 4 указанной статьи. Перечень оснований для ее применения является закрытым и расширительному толкованию не подлежит.

В соответствии с пунктом 4 статьи 164 НК РФ расчетная ставка применяется при получении денежных средств, связанных с оплатой товаров (работ, услуг), предусмотренных статьей 162 НК РФ, а также при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, предусмотренных пунктами 2 - 4 статьи 155 НК РФ, при удержании налога налоговыми агентами в соответствии с пунктами 1 - 3 статьи 161 НК РФ, при реализации имущества, приобретенного на стороне и учитываемого с налогом в соответствии с пунктом 3 статьи 154 НК РФ, при реализации сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки в соответствии с пунктом 4 статьи 154 НК РФ, при передаче имущественных прав в соответствии с пунктами 2 - 4 статьи 155 НК РФ, а также в иных случаях, когда в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации сумма налога должна определяться расчетным методом. При этом сфера действия данной нормы распространяется на иные случаи только тогда (на что прямо указано), когда сумма налога должна определяться расчетным методом в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации.

При исчислении суммы подлежащего уплате НДС Инспекция использовала прямой метод исчисления налоговой базы на основании данных о совершенных хозяйственных операциях Предпринимателя.

Суд апелляционный инстанции отмечает, что Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит положений, позволяющих определять суммы НДС расчетным методом при ошибочной реализации товаров по цене без НДС. Налог в этом случае исчисляется в обычном порядке: цена товара (без НДС) умножается на ставку налога.

Доказательств того, что, что НДС был включен в цену реализованных товаров, Предприниматель не представил. Материалами проверки подтвержден факт реализации товара без НДС.

Представленные Предпринимателем суду апелляционной инспекции счета-фактуры, содержащие сумму выделенного НДС, не могут быть приняты судом в качестве доказательства реализации товара с налогом, поскольку Предприниматель пояснил, что данные документы им восстановлены, счета-фактуры ЗАО «Ремикс» и ООО «Кировское» при оформлении сделок не выписывались.

Учитывая изложенное, доначисление НДС дополнительно к стоимости товаров, то есть к сумме полученной выручки, по налоговой ставке 18% и определение налоговой базы по НДС, в порядке, предписанном пунктом 1 статьи 154 НК РФ, произведено налоговым органом правомерно.

Вместе с тем, апелляционная коллегия признает неправомерным отказ Инспекции уменьшить сумму исчисленного в ходе проверки НДС с реализации на сумму налоговых вычетов.

Как видно из материалов дела и подтверждено материалами налоговой проверки, реализуемый товар Предприниматель приобретал у ООО «Московские окна». В ходе проверки Предприниматель представил налоговому органу счета-фактуры, выставленные указанным контрагентом.

Налоговый орган не оспаривает, что оконные конструкции у ООО «Московские окна» Предприниматель приобретал, уплачивая в составе цены суммы НДС.

Отказ уменьшить сумму исчисленного налога на сумму вычетов налоговый орган обосновал исключительно ссылкой, что применение вычета НДС является правом налогоплательщика, носит заявительный характер и реализуется путем предъявления соответствующих первичных учетных документов и налоговых деклараций, которые Предприниматель не представил.

Апелляционный суд полагает, что применительно к обстоятельствам  настоящего дела такая позиция необоснованна.

Факт непредставления налоговых деклараций Предприниматель обосновал своей позицией о правомерности применения им к спорной деятельности системы налогообложения в виде уплаты ЕНВД. Представление деклараций Предприниматель полагал признанием выводов Инспекции.

Согласно п. 1 ст. 173 НК РФ сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 171 НК РФ (за исключением налоговых вычетов, предусмотренных п. 3 ст. 172 НК РФ), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со ст. 166 НК РФ и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с настоящей главой.

В соответствии с п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в порядке, предусмотренном ст. 166 кодекса, на установленные данной статьей налоговые вычеты. В силу п. 2 данной статьи кодекса вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с положениями ст. 146 НК РФ.

В силу п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. При этом вычетам подлежат только те суммы налога, которые предъявлены налогоплательщику и уплачены им при приобретении товаров (работ, услуг) после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) при наличии соответствующих первичных документов.

На основании п. 1 ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия сумм налога к вычету или возмещению в порядке, установленном гл. 21 НК РФ.

Апелляционный суд отмечает, что поскольку расчет НДС был произведен налоговым органом в силу переквалификации деятельности Предпринимателя, при том обстоятельстве, что Предприниматель подтвердил право на применение вычета до вынесения Инспекцией решения (к счетам-фактурам инспекция претензий не предъявила, принятие товаров к учету подтвердила фактом принятия затрат к состав расходов, уменьшив налоговую базу при исчислении НДФЛ),  то действительная обязанность по уплате НДС (исчисленная не самим налогоплательщиком, а вмененная налоговым органом) не может быть признана достоверно определенной Инспекцией по результатам проверки.

 При таких объективных причинах отсутствия заявления Предпринимателем о вычете путем представления налоговых деклараций, апелляционный суд не  может признать позицию Инспекции законной и обоснованной.

Материалами дела подтверждено, что оконные конструкции, приобретенные у ООО «Московские окна», были реализованы Предпринимателем исключительно ЗАО «Ремикс» и ООО «Кировское». Поэтому апелляционная коллегия признает право Предпринимателя на вычет всей суммы НДС (435 156 руб.) по счетам-фактурам ООО «Московские окна», представленным Предпринимателем в Инспекцию при проверке и в материалы дела. Следовательно, доначисление НДС правомерно только в сумме 88 343 руб.

Соответственно подлежит признанию правомерно исчисленными суммы штрафа по п.1 ст. 122 НК РФ и ст. 119 НК РФ исходя из указанной суммы налога,  соответственно 17 668 руб. и 26 503 руб.

Поскольку у апелляционного суда отсутствует возможность исчислить самостоятельно (учитывая сложный расчет, обусловленный начислением налога по разным срокам уплаты) суммы пени по НДС, исчисленных на основании статьи 75 НК РФ, налоговому органу при исполнении настоящего постановления апелляционного суда следует произвести соответствующие исчисления самостоятельно и отразить их в лицевом счете налогоплательщика, не допустив нарушения его прав.   

В части исчисления НДФЛ апелляционный