Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.07.2013 по делу n А14-17895/2012. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда полностью и принять по делу новый судебный акт

налоговым органом иных действий по истребованию  документов и информации выходит за рамки полномочий должностных лиц налоговых органов, предоставляемых им Налоговым кодексом при проведении камеральной проверки, на что обоснованно указано судом области.

Вместе с тем, судом, признавшим незаконными действия налогового органа по проведению иных проверочных мероприятий, осуществленных налоговым органом в рамках камеральной проверки общества «Эквит»,  не учтено следующее.

В соответствии с частью 1 статьи 176 Налогового кодекса  после представления налогоплательщиком налоговой декларации, в которой налог на добавленную стоимость заявлен к возмещению из бюджета,  налоговый орган проверяет обоснованность суммы налога, заявленной к возмещению, при проведении камеральной налоговой проверки в порядке, установленном статьей 88 Кодекса.

По окончании проверки в течение семи дней налоговый орган обязан принять решение о возмещении соответствующих сумм, если при проведении камеральной налоговой проверки не были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах.

В случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах в ходе проведения камеральной налоговой проверки уполномоченными должностными лицами налоговых органов составляется акт налоговой проверки в соответствии со статьей 100  Кодекса, по результатам  рассмотрения которого руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Одновременно с этим решением должны быть приняты также: решение о возмещении полностью суммы налога, заявленной к возмещению; решение об отказе в возмещении полностью суммы налога, заявленной к возмещению; решение о возмещении частично суммы налога, заявленной к возмещению, и решение об отказе в возмещении частично суммы налога, заявленной к возмещению (пункт 3 статьи 176 Кодекса).

На основании подпункта 1 статьи 101 Налогового Кодекса Российской Федерации, акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 настоящего Кодекса.

Пунктами 3, 4, 5, 6, 7 статьи 101 Налогового Кодекса закреплена процедура рассмотрения материалов проверки и принятия решения по результатам рассмотрения.

По результатам рассмотрения материалов проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит одно из решений, предусмотренных  пунктом 7 статьи 101 Налогового Кодекса, а также одно из решений, предусмотренных абзацем 4 пункта 3 статьи 176 Кодекса.

Из смысла взаимосвязанных положений статей 100, 101 и 176 Налогового Кодекса следует, что налоговым законодательством установлена последовательная процедура закрепления фактов налоговых правонарушений и рассмотрения результатов налоговой проверки, предоставляющая налогоплательщику гарантии защиты его прав на каждом из этих этапов, в том числе, путем обжалования, в порядке статьи   137 Налогового кодекса, актов, решений налогового органа  и действий или бездействия должностных лиц налогового органа, если, по мнению налогоплательщика или налогового агента, такие акты, действия или бездействие нарушают их права.

При этом, по смыслу  приведенных норм налогового законодательства,  обжалованию подлежат акты, решения, действия (бездействия) налогового органа, которые влекут определенные правовые последствия,  препятствующие осуществлению  налогоплательщиком деятельности или  возлагающие на него дополнительные обязанности.

К таким актам относятся, в частности,  решения, принимаемые должностными лицами налогового органа по результатам налоговых проверок и направляемые налогоплательщикам на основании этих решений требования об уплате налогов, сборов.

Иные акты налоговых органов, оформляемые в процессе налоговой проверки - справки и акты налоговых проверок, протоколы показаний свидетелей, протоколы осмотра территорий, помещений, документов и предметов,  относятся к материалам налоговых проверок, на основании которых принимаются решения, указанные в статьях 101 и 176 Налогового кодекса, и, в случаях  возникновения спора об обоснованности этих решений – доказательствами, обосновывающими принятое налоговым органом решение.

Согласно части 1 статьи 64 Арбитражного процессуального кодекса доказательствами по делу являются полученные в предусмотренном Арбитражным процессуальным кодексом и другими федеральными законами порядке сведения о фактах, на основании которых арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, а также иные обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела.

Не допускается использование доказательств, полученных с нарушением федерального закона (часть 3 статьи 64 Арбитражного процессуального кодекса).

Нормами статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса установлено, что арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.

Каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами. Никакие доказательства не имеют для арбитражного суда заранее установленной силы.

Доказательство признается арбитражным судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности.

Результаты оценки доказательств суд отражает в судебном акте, содержащем мотивы принятия или отказа в принятии доказательств, представленных лицами, участвующими в деле, в обоснование своих требований и возражений.

Согласно части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону и иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Статьей 197 Арбитражного процессуального кодекса установлено, что дела об оспаривании затрагивающих права и законные интересы лиц в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц рассматриваются арбитражным судом по общим правилам искового производства, предусмотренным настоящим Кодексом, с особенностями, установленными в  главе 24 Кодекса.

Частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса установлено, что  при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Следовательно, основанием для удовлетворения требования о признании актов, решений, действий (бездействия) незаконными является одновременное установление судом двух  юридических фактов: оспариваемые  акты, решения, действия (бездействия) не соответствуют требования законодательства и они нарушают права и законные интересы заявителя, возлагают на него обязанности, не предусмотренные законодательством или иным образом   препятствуют ему в осуществлении предпринимательской или иной экономической деятельности.

Поскольку запросы, сопроводительные письма и  поручения, направлявшиеся инспекцией в иные налоговые органы и  в банки, составленные со ссылками на статьи 93, 93.1 и 86 Налогового кодекса, на которых общество «Эквит» основывает свои требования о признании незаконными действий налогового органа при проведении камеральной проверки представленной обществом декларации,  являются документами, фиксирующими процесс получения информации и документооборота в рамках проводимой налоговой проверки, и сами по себе, не будучи отраженными в акте камеральной проверки и в решениях, принятых по результатам проверки,  они не влекут никаких правовых последствий  для налогоплательщика и не возлагают на него никаких обязанностей, то есть, не могут  нарушать права и законные интересы налогоплательщика, то  они не могут быть и предметом самостоятельного оспаривания в суде.

Так как окончательные  результаты камеральной проверки  по итогам рассмотрения  материалов проверки отражаются в решениях, принимаемых руководителем (заместителем руководителя) налогового органа в порядке статей 101 и 176 Налогового кодекса, то именно эти решения могут незаконно возлагать на налогоплательщика какие-либо обязанности или создавать иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В разделе «Картотека арбитражных дел» официального сайта Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в сети «Интернет» имеются сведения о возбуждении  арбитражным  судом Воронежской области  определением от 20.02.2013 дела № А14-1676/2013по заявлению общества «Эквит» о признании незаконными решений инспекции Федеральной налоговой службы по Железнодорожному району г. Воронежа от 05.10.2012 № 7755 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» и от 05.10.2012 № 391 «Об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению».

Следовательно, в рамках данного дела и подлежат исследованию обстоятельства, установленные налоговым органом в результате  совершения действий по направлению поручений, сопроводительных писем, запросов на истребование документов и предоставление информации в банки и налоговые органы, а также осуществление иных мероприятий налогового контроля в отношении обществ «ЛУЧ», «Комета»,  «ЦРКП»,   «Астра», «Металлургпрокатмонтаж-2», предпринимателя Лобанова В.В., которые легли в основу принятия  решений налогового органа от 05.10.2012 № 7755 О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» и № 391 «Об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению».

Данный правовой подход к оценке аналогичной ситуации изложен  в постановлении Федерального арбитражного суду Центрального округа от  10.06.2013 по делу № А36-6770/2012.

Также на необходимость оценки законности действий должностных лиц налогового органа по добыванию доказательств  при проведении камеральной проверки указано в постановлении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации  от  26.04.2011 № 17393/2010  по делу № А40-143319/09-142-1126.

В соответствии с  частью 1 статьи 65 и частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Статьей 201 Арбитражного процессуального кодекса установлено, что  арбитражный суд, установивший, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

В случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

В рассматриваемом случае общество «Эквит» не представило доказательств того, что оспариваемые им действия налогового органа по направлению запросов, поручений и сопроводительных писем об истребовании сведений и информации у  банков и налоговых органов в процессе осуществления камеральной проверки представленной обществом налоговой декларации    нарушили его  права как налогоплательщика, так как в результате этих действий  на общество возложены  обязанности, не предусмотренные  налоговым законодательством  или  ему причинены иные препятствия в осуществлении предпринимательской деятельности.

В связи с изложенным апелляционная коллегия полагает необоснованным вывод суда первой инстанции о том, что инспекцией были нарушены права и законные интересы налогоплательщика при направлении поручений, сопроводительных писем, запросов на истребование документов и предоставление информации в банки, налоговые органы, третьим лицам, а также при осуществлении иных мероприятий налогового контроля в отношении третьих лиц - обществ «ЛУЧ», «Комета», «ЦРКП», «Виста», «Астра»,