Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.08.2013 по делу n А64-1014/2013. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда полностью и принять по делу новый судебный акт

имущества государственной или муниципальной казны, не могут быть признаны в этом случае налогоплательщиками налога на добавленную стоимость в смысле, придаваемом этому понятию Налоговым кодексом.

В силу специфики субъектов правоотношений, связанных с передачей в аренду государственного и муниципального имущества, арендаторы указанного имущества пунктом 3 статьи 161 Кодекса признаны налоговыми агентами, обязанными исчислить налог на добавленную стоимость со стоимости реализуемого имущества расчетным методом, удержать его из выплачиваемых доходов и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога.

Как следует из материалов дела, 04.12.2007  между комитетом по управлению имуществом Тамбовской области (арендодатель), Тамбовским областным государственным учреждением культуры «Центр по сохранению историко-культурного наследия Тамбовской области» (балансодержатель) и обществом «Салон красоты» (арендатор) был заключен договор аренды недвижимого имущества № 54.

В соответствии  условиями указанного договора, арендатор при участии балансодержателя сдал, а арендатор принял нежилые помещения согласно приложению № 1 к договору, расположенные по адресу г. Тамбов, ул. Советская/Октябрьская, 120/5 для использования под бытовое обслуживание.

Срок действия  договора установлен с 02.01.2008 по 29.12.2008 с последующей пролонгацией в течение пяти лет.

Пунктом 4.1 договора сумма ежемесячной арендной платы, которая должна была перечисляться  по реквизитам, указанным в пункте 4.2 договора,  определена в размере 110 389,33 руб. без учета налога на добавленную стоимость.

Сумма налога на добавленную стоимость 19 870,08 руб., указанная в приложении № 2 к договору (расчет арендной платы  за пользование  зданиями, строениями, сооружениями и отдельными помещениями), подлежала перечислению арендатором в бюджет ежемесячно отдельными платежными поручениями.

Обществом в материалы дела представлены платежные поручения от 21.01.2008 № 12 на сумму 18 238 руб., от 20.03.2008 № 56 на сумму 27 580 руб., от 18.04.2008 № 79 на сумму 27 580 руб., от 19.05.2008 № 104 на сумму 28 619 руб., от 18.06.2008 № 127 на сумму 28 619 руб., от 16.07.2008 № 150 на сумму 28 619 руб., от 20.08.2008 № 173 на сумму 28 619 руб., от 19.09.2008 № 194 на сумму 28 619 руб., от 17.10.2008 № 216 на сумму 28 619 руб., от 20.11.2008 № 237 на сумму 23 162,85 руб., от 31.12.2008 № 266 на сумму 7 619 руб., от 20.11.2008 № 237 на сумму 28 619 руб., от 20.01.2009 № 08 на суму 40 000 руб., от 21.01.2009 № 09 на сумму 8 000 руб., от 15.04.2009 № 78 на сумму 27 900 руб., от 22.05.2009 № 102 на сумму 27 900 руб., от 29.06.2009 № 117 на сумму 108 406,63 руб., от 20.07.2009 № 132 на сумму 28 000 руб., от 20.08.2009 № 158 на сумму 27 700 руб., от 21.09.2009 № 168 на сумму 27 600 руб., от 23.10.2009 № 194 на сумму 10 000 руб., от 23.11.2009 № 207 на сумму 19 800 руб., от 30.12.2009 № 230 на сумму 7 900 руб., от 20.01.2010 № 9 на сумму 19 000 руб., платежный ордер от 21.11.2008 № 237 на сумму 5 456,15 руб.

Итого, как установил суд области,  согласно перечисленным платежным документам, представленным в материалы дела, обществом в качестве налогового агента было уплачено в бюджет 620 774,78 руб. налога на добавленную стоимость: за 1 квартал 2008 года – 55 160 руб., за 2 квартал 2008 года – 85 857 руб., за 3 квартал 2008 года – 85 857 руб., за 4 квартал 2008 года - 89 694,15 руб., за 1 квартал 2009 года – 55 800 руб., за 2 квартал 2009 года – 108 406,63 руб., за 3 квартал 2009 года – 83 300 руб., за 4 квартал 2009 года – 37 700 руб., за 1 квартал 2010 года - 19 000 руб.

Налоговым органом в ходе рассмотрения дела были представлены суду  данные налогового обязательства общества «Салон красоты» по налогу на добавленную стоимость, в соответствии с которыми помимо указанной суммы обществом также  была уплачена сумма налога 22 347,25 руб. по платежному поручению от 20.02.2008 № 31 и  сумма 27 700 руб.  по  платежному поручению от 20.08.2009 № 158.

Итого по данным общества и налогового органа сумма налога на добавленную стоимость, перечисленная  обществом «Салон красоты» в бюджет в качестве налогового агента, составила 655 903,9 руб.

Решением арбитражного суда Тамбовской области от 18.10.2010 по делу № А64-3326/2010, вступившим в законную силу 18.11.2010,  договор о передаче в аренду недвижимого имущества от 04.12.2007 № 54, на основании которого производилось перечисление налога в бюджет,  признан незаключенным в связи с  несоблюдением при его заключении положений статьи 55 Федерального закона  от 25.06.2002 № 73-ФЗ «Об объектах культурного наследия (памятниках истории и культуры)  народов Российской Федерации» (далее - Федеральный закон от 25.06.2002  № 73-ФЗ).

Обществом «Салон красоты» в указанной связи были представлены налоговому органу уточненные налоговые декларация по налогу на добавленную стоимость за 1-4 кварталы 2008 года, 1-4 кварталы 2009 года, согласно которым сумма налога составила к уменьшению: за 1 квартал 2008 года - 77 507 руб., за 2 квартал 2008 года – 85 856 руб., за 3 квартал 2008 года – 85 856 руб., за 4 квартал 2008 года - 85 856 руб., за 1 квартал 2009 года – 83 513 руб., за 2 квартал 2009 года – 77 139 руб., за 3 квартал 2009 года – 64 205 руб., за 4 квартал  2009 года – 55 096 руб.

Налоговым органом по результатам камеральных проверок представленных налогоплательщиком уточненных налоговых деклараций вынесены решения от 16.05.2012 №№ 13-48/152, 13-48/153,  13-48/154, 13-48/155, 13-48/156, 13-48/157, 13-48/158, 13-48/159 об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, в которых указано на отсутствие у общества «Салон красоты» обязанностей налогового агента в связи с тем, что суммы перечисляемых  им платежей по договору аренды, признанному судом  незаключенным,  не могут быть признаны арендной платой.

С учетом начислений, уменьшений и фактической уплаты налога на добавленную стоимость, судом установлено, что  у налогового агента имеется переплата по налогу на добавленную стоимость в сумме 640 344,85 руб., за возвратом которой он и обратился в налоговый орган 04.02.2013.

В соответствии с подпунктом 5 пункта 1 статьи 21 и подпунктом 5 пункта 1 статьи 32 Налогового кодекса налогоплательщики имеют право на своевременный возврат (зачет) сумм излишне уплаченных налогов, а налоговый орган обязан осуществлять возврат (зачет) излишне уплаченных сумм налогов.

Пунктом 1 статьи 78 Налогового кодекса установлено, что сумма излишне уплаченного налога подлежит зачету в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам, погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням и штрафам за налоговые правонарушения либо возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном настоящей статьей. Зачет сумм излишне уплаченных федеральных налогов и сборов, региональных и местных налогов производится по соответствующим видам налогов и сборов, а также по пеням, начисленным по соответствующим налогам и сборам.

Согласно пункту 6 статьи 78 Налогового кодекса, сумма излишне уплаченного налога подлежит возврату по письменному заявлению (заявлению, представленному в электронной форме с усиленной квалифицированной электронной подписью по телекоммуникационным каналам связи) налогоплательщика в течение одного месяца со дня получения налоговым органом такого заявления. Возврат налогоплательщику суммы излишне уплаченного налога при наличии у него недоимки по иным налогам соответствующего вида или задолженности по соответствующим пеням, а также штрафам, подлежащим взысканию в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, производится только после зачета суммы излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки (задолженности).

Заявление о зачете или о возврате суммы излишне уплаченного налога может быть подано в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы (пункт 7 статьи 78 Налогового кодекса).

Правила, установленные названной статьей, применяются также в отношении зачета или возврата сумм излишне уплаченных авансовых платежей, сборов, пеней и штрафов и распространяются на налоговых агентов (пункт 14 статьи 78 Налогового кодекса).

Из содержания приведенных норм следует, что условиями  возврата налога в порядке статьи 78 Налогового кодекса являются: излишняя уплата налога; отсутствие недоимки по иным налогам соответствующего вида; соблюдение  трехлетнего срока на подачу заявления, в пределах которого может быть произведен зачет или возврат налога, исчисляемого с момента уплаты налога.

Конституционным Судом Российской Федерации в определении от 21.06.2001 № 173-О сформулирована правовая позиция, согласно которой статья 78 Налогового кодекса направлена не на ущемление прав налогоплательщика,  допустившего ошибку в расчете суммы налогового платежа по какой-либо причине, в том числе вследствие незнания налогового закона или добросовестного заблуждения, а, напротив, названная норма позволяет ему в течение трех лет со дня уплаты налога предъявить налоговому органу обоснованные и потому подлежащие безусловному удовлетворению требования, не обращаясь к судебной защите своих законных интересов. В то же время, данная норма не препятствует налогоплательщику в случае пропуска указанного срока обратиться в суд с иском о возврате из бюджета переплаченной суммы в порядке гражданского или арбитражного судопроизводства.

При этом вопрос о порядке исчисления срока подачи налогоплательщиком в суд заявления о возврате излишне уплаченного налога должен решаться применительно к пункту 2 статьи 79 Налогового кодекса с учетом того, что такое заявление должно быть подано в течение трех лет со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о факте излишне уплаченного налога (пункт 1 статьи 200 Гражданского кодекса).

Данная правовая позиция отражена также в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 08.11.2006 № 6219/06.

В силу части 1 статьи 189 Арбитражного процессуального кодекса дела, возникающие из административных и иных публичных правоотношений, рассматриваются по общим правилам искового производства, предусмотренным Кодексом, с особенностями, установленными в разделе III Кодекса, если иные правила административного судопроизводства не предусмотрены федеральным законом.

Требования о возврате налоговых платежей, хотя и вытекают из публичных правоотношений, однако носят имущественный характер и не подпадают под категорию дел, рассматриваемых по правилам главы 24 Арбитражного процессуального кодекса.

С учетом того, что в разделе III Арбитражного процессуального кодекса не установлены особенности рассмотрения требований о возврате налога, и, исходя из положений статьи 189 Арбитражного процессуального кодекса, указанные требования должны рассматриваться по правилам искового производства.

Статьей 195 Гражданского кодекса  под исковой давностью понимается срок для защиты права по иску лица, право которого нарушено. Общий срок исковой давности статьей 196 Гражданского кодекса устанавливается в три года. Согласно статье 200 Гражданского кодекса течение срока исковой давности начинается со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права.

В случае отказа налогового органа в удовлетворении заявления налогоплательщика о возврате или зачете излишне уплаченных сумм налогов и пеней налогоплательщик вправе обратиться в суд с иском о возврате или зачете указанных сумм (пункт 22 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации»).

Исходя из  приведенных  правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации  и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, вопрос о порядке исчисления срока подачи налогоплательщиком в суд заявления о возврате излишне уплаченного налога должен решаться с учетом того, что такое заявление должно быть подано в течение трех лет со дня, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать о факте излишней уплаты налога.

При этом, следуя правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.02.2009 № 12882/08, суд должен учитывать, что вопрос определения времени, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать об излишней уплате налога, надлежит разрешать с учетом оценки совокупности всех имеющих значение для дела обстоятельств, в частности: установить причину, по которой налогоплательщик допустил переплату налога; наличие у него возможности для правильного исчисления налога по данным первоначальной налоговой декларации, изменения действующего законодательства в течение рассматриваемого налогового периода, а также другие обстоятельства, которые могут быть признаны судом в качестве достаточных для признания не пропущенным срока на возврат налога.

В то же время, как указал Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 21.06.2001 № 173-О, пропуск данного срока не препятствует налогоплательщику обратиться в суд в порядке гражданского или арбитражного судопроизводства с иском о возврате соответствующей суммы из бюджета исходя из общего срока исковой давности.

Таким образом, с учетом приведенных правовых позиций, лицо, обращающееся за возвратом налога из бюджета, должно доказать, когда оно узнало либо должен было узнать о наличии факта излишней уплаты налога, влекущего обязанность налогового органа произвести возврат  налога.

Бремя доказывания причин и сроков обращения с заявлением о возврате, в силу статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, возлагается на налогового агента.

Как следует из материалов дела, общество связывает момент, в который оно   узнало о факте излишней уплаты налога на добавленную стоимость, с датой вступления в законную силу решения арбитражного суда Тамбовской области от 18.10.2010 по делу № А64-3326/2010 - 08.11.2010.

Указанное утверждение  не может быть признано апелляционной коллегией  обоснованным исходя из следующего.

При рассмотрении дела № А64-3326/2010  арбитражным судом Тамбовской области  было установлено,  что арендуемое имущество - здание, расположенное по адресу: г. Тамбов ул. Советская /Октябрьская, 120/5, является объектом культурного наследия (памятником истории и культуры) регионального значения «Дом купца Толмачева», включенным в  реестр областного имущества (реестровый номер  060800158) и поставленным на государственную охрану на  основании решения  Тамбовского  облисполкома  от 05.11.1991  № 261.

Данное здание, как  установлено судом в решении от  18.10.2010 по делу № А64-3326/2010,  являющимся, в силу положений статьи 16 Арбитражного процессуального кодекса, обязательными для органов государственной власти, органов местного самоуправления, иных органов, организаций, должностных лиц и граждан и подлежащими исполнению на всей территории Российской Федерации, было передано правопредшественнику