Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.09.2013 по делу n А48-1086/2013. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137 «О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость» в части утверждения формы корректировочного счета-фактуры и правил его заполнения, в частности,  в отношении случаев изменения стоимости реализованных товаров в связи с предоставленными продавцами покупателям премиями, скидками, бонусами.

В частности, суд указал, что изменения, внесенные Законом № 245-ФЗ в главу 21 Кодекса, рассчитаны на случаи изменения цены товара в соответствии с соглашением сторон.

В соответствии с частью 2 статьи 424 Гражданского кодекса Российской Федерации изменение цены после заключения договора допускается в случаях и на условиях, предусмотренных договором, законом либо в установленном законом порядке.

Несмотря на то, что изменение цены (тарифа) и (или) уточнение количества (объема) поставленных (отгруженных) товаров названы в главе 21 Кодекса в качестве частных случаев, влекущих изменение стоимости отгруженных товаров, однако они являются единственно определенными как основанные на соответствующем соглашении сторон, о котором упоминается в пункте 10 статьи 172 НК РФ.

Тогда как нормы о премиях, предоставляемых продавцами покупателям в отношении совокупной стоимости приобретенных определенного соглашением сторон количества (объема) товаров без изменения цены товара, отсутствуют в главе 21 НК РФ.

Поэтому суд указал, что, несмотря на то, что из правил заполнения корректировочных счетов-фактур усматривается, что названные счета-фактуры рассчитаны исключительно на случаи изменения цены (тарифа) и (или) уточнения количества (объема) отгруженных товаров и не предусматривают возможности их применения к иным случаям, оказывающим влияние на стоимость товаров, данное обстоятельство не свидетельствует о несоответствии оспариваемых положений Кодексу.

Исходя из чего, судом был отклонен как противоречащий статье 6 и главе 21 Кодекса довод о том, что при подготовке формы корректировочного счета-фактуры Правительству Российской Федерации следовало учесть дополнительные показатели, учитывающие наряду с изменением цены товара  предоставление покупателю премии, ошибочности как противоречащего статье 6 и главе 21 Кодекса.

Таким образом, из буквального смысла пп.4 п. 3 ст. 170 НК РФ, с учетом приведенного толкования данной нормы в Решении ВАС РФ от 11.01.2013 № 13825/12, следует, что обязанность по восстановлению НДС у покупателя в связи с изменением стоимости отгруженных товаров в сторону уменьшения возникает в случаях уменьшения цены (тарифа) и (или) уменьшения количества (объема) отгруженных товаров.

Вместе с тем, как установлено судом при рассмотрении настоящего дела, изменение цены поставленных товаров (автомобилей и запасных частей) на основании соглашения сторон не происходило. Данное обстоятельство подтверждено пояснениями ООО «Альфа-Кар», документами, полученными налоговым органом в ходе встречной проверки ООО «Фольксваген Груп Рус» (т.5, л. 31-75), а также следует из письма ООО «Фольксваген Груп Рус» от 13.06.13 по запросу арбитражного суда. В письме от 13.06.2013 (т. 7 л. 127) указано, что сумма выручки и, соответственно, НДС от реализации автомобилей, отгруженных в адрес ООО «Альфа-Кар» не корректировалась и уточненные декларации за указанный период в налоговый орган не представлялись. Сумма выплаченных ООО «Альфа-Кар» бонусов в соответствии с условиями Дилерского соглашения от 15.09.2009 № ДА-281/2009 цену товара (автомобилей и запасных частей) не уменьшает. Из содержания Дилерского соглашения от 15.09.2009 № ДА-281/2009 следует, что бонусы предоставляются дилеру за выполнение определенных условий, в том числе бонус за продажи.

Также судом установлено, что соответствующие первичные документы применительно к изменению стоимости поставленных товаров сторонами  не оформлялись (изменения в товарные накладные, содержащие сведения о цене товара, не вносились); корректировочные счета-фактуры поставщиком не выставлялись.

Одновременно судом первой инстанции обоснованно учтено, что обязанность покупателя, предусмотренная п. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ, уменьшить сумму «входного» НДС, корреспондирует указанной в пункте 13 ст. 171 НК РФ обязанности продавца уменьшить сумму реализации («исходящий» НДС). Поэтому, если продавец не уменьшает сумму реализации, которая производится только после внесения исправлений в первичные документы и выставления корректировочного счета-фактуры, то у покупателя не возникает обязанности восстановить сумму вычета по НДС.

На основании изложенного суд верно заключил, что в отсутствие доказательств изменения сторонами стоимости товаров, а также получения покупателем первичных документов об уменьшения стоимости приобретенных товаров и корректировочных счетов-фактур, на Общество не может быть возложена обязанность по восстановлению ранее правомерно принятого к вычету налога в части полученных от поставщика премий со ссылкой на положения пп.4 п. 3 ст. 170 НК РФ.

Доводы налогового органа, ссылающегося на правовую позицию ВАС РФ, изложенную в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 07.02.2012 № 11637/11 по делу № А40-56521/10-35-297, правомерно отклонены судом, указавшим, что нашедшая отражение в указанном Постановлении позиция ВАС РФ не опровергает сделанных судом выводов применительно к оценке обстоятельств рассматриваемого спора.

Так, при рассмотрении в надзорной инстанции дела № А40-56521/10-35-297 судом было установлено, что выплата поставщиками обществу «Леруа Мерлен Восток» премии вследствие выполнения условий договоров поставки является мерой, направленной на стимулирование общества в приобретении и дальнейшей продаже как можно большего количества поставляемых товаров. Так как премии в указанном случае были непосредственно связаны с поставками товаров, суд посчитал, что они являются формой торговых скидок, применяемых к стоимости товаров, оказывающих влияние на налоговую базу на налогу на добавленную стоимость.

Таким образом, при рассмотрении указанного дела суд пришел к выводу о том, что выплачиваемые поставщиками обществу на основании договоров поставки премии уменьшают стоимость поставленных товаров, что влечет необходимость изменения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость у поставщиков и сумм налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость у общества, поэтому не могут быть квалифицированы в качестве платы за услуги, оказываемые обществом поставщикам.

Вместе с тем, с учетом приведенных выводов ВАС РФ, квалификация премии (вознаграждения) в качестве формы торговой скидки возможна в каждом конкретном случае с учетом условий соответствующих договоров в зависимости от конкретной оцениваемой хозяйственной ситуации.

Исходя из условий Дилерского договора и приложением № 9 к договору,  не следует вывод о том, что предоставление дилеру предусмотренных бонусов (премий) в данном случае уменьшает цену товара.

Бонус за количественное выполнение плана продаж зависит от согласованного с поставщиком плана сбыта (продаж) и поставки автомобилей на следующий год. Размер начисляемого бонуса составляет 0,8% от РРО при согласовании плана меньше чем на 20% от предложенного поставщиком, 1,2% от РРО при согласовании плана равного или больше, чем предложенный поставщиком. При отклонении количества реализованных дилером автомобилей от согласованного плана продаж в меньшую сторону более чем на 5% бонус не предоставляется.

Таким образом, экономический смысл установленных в данных документах бонусов заключается в стимулировании дилера для правильного определения количества и ассортимента автомобилей и запасных частей, которые он приобретет, чтобы у производителя не было перепроизводства данного товара.

Основным критерием, определяющим целевое назначение бонуса за количественное выполнение плана продаж, является определение факта выполнения плана сбыта (продаж) в качестве основания выплаты премии. Фактически, премия выплачивается за подтверждение и выполнение дилером плана закупок, направленного им в адрес ООО «Фольксваген Груп Рус» в качестве предварительной заявки дилера на поставку автомобиля.

В соответствии с п.1.3.1 Приложения 9А в качестве бонуса за продажи используется также бонус за выполнение микса по моделям, который определяется путем достижения дилером минимального уровня продаж по моделям от установленного количественного плана за квартал.

Бонус за соблюдение стандартов строительства в размере 2,5 % от РРО предоставляется за соблюдение корпоративных стандартов марки Шкода по оснащению дилерского предприятия и стандартов строительства, включая наличие всех необходимых элементов внутренней и внешней корпоративной идентификации и парковок на территории дилерского центра.

Бонус за качественную работу дилера (п.1.3.3 Приложения 9А) в размере до 3% от РРО предоставляется за качественную работу дилера при продаже автомобилей ? 1% от РРО, за качественную работу дилера при послепродажном обслуживании ? 1% от РРО и за качественную работу дилера в области маркетинга и рекламы ? 1% от РРО. Критерием для оценки является количество балов по чек-листам, набранных дилером за квартал. При этом в расчет принимается наличие маркетинговых планов, согласованных и подписанных сторонами, наличие выделенного маркетолога, отвечающего за продвижение марки Шкода, соблюдение корпоративных стандартов марки при реализации любых маркетинговых проектов, а также при подготовке всех маркетинговых и рекламных материалов, проведение клиентских мероприятий, поддержка актуальности Интернет-сайта, РR-активность и т.д.

Таким образом, поставщик, ограничив размер бонусов, не установил динамики их роста в зависимости от роста поставок (продаж).

Все виды установленных бонусов, в том числе, бонус за количественное выполнение плана продаж, за продажу автомобилей определенной модели, за удовлетворенность потребителя, зависят от действий дилера по продаже автомобилей и от работы дилера с покупателем. Исходя из порядка определения бонусов и методики их расчетов, можно сделать вывод об отсутствии непосредственной связи перечисленных бонусов с увеличением объемов реализации приобретаемого товара. Таким образом, все виды установленных премий, в том числе, за выполнение плана продаж, за продажу автомобилей определенной модели, за удовлетворенность потребителя,  зависят от действий дилера по продаже автомобилей и  от работы дилера с покупателем.

Таким образом, исходя из оценки условий хозяйственных взаимоотношений поставщика товаров (ООО «Фольксваген Групп Рус») и ООО «Альфа-Кар» по делу, у суда отсутствуют основания для квалификации полученных  Обществом в 4 квартале 2009 года, 1-4 кварталах 2010 года, 1,2,4 кварталах 2011 года бонусов в качестве формы торговой скидки, изменяющей цену поставленных Обществу товаров. Вследствие чего, выводы, изложенные в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 07.02.2012 № 11637/11 по делу № А40-56521/10-35-297, к рассматриваемому спору не применимы.

Исходя из чего, в отсутствие оснований для применения пп.4 п. 3 ст. 170 НК РФ, налоговым органом необоснованно уменьшена сумма налога на добавленную стоимость, заявленного ООО «Альфа-Кар» к возмещению в 4 квартале 2009 года, 1-4 кварталах 2010 года, 1,2,4 кварталах 2011 года.

Принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора по существу, установлены судом на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, им дана надлежащая правовая оценка, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения оспариваемого судебного акта.

Суд первой инстанции правильно применил нормы материального права и не допустил нарушений норм процессуального права, влекущих отмену решения (часть 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса  Российской Федерации).

Апелляционная жалоба убедительных доводов,  позволяющих отменить обжалуемое решение, не содержит, в связи с чем, она не может быть удовлетворена  судом апелляционной инстанции.

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает, что решение Арбитражного суда Орловской области  от 24.06.2013 по делу № А48-1086/2013 надлежит оставить без изменения, а апелляционную жалобу налогового органа – без удовлетворения.

Учитывая, что в соответствии с пп.1 п. 1 ст.333.37 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции ФЗ от 25.12.2008г. №281-ФЗ) налоговый орган освобожден от уплаты государственной пошлины, а также с учетом результатов рассмотрения апелляционной жалобы, вопрос о распределении судебных расходов судом не разрешается.

Руководствуясь ст.ст. 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Орловской области от 24.06.2013 по делу № А48-1086/2013 оставить без изменения, апелляционную жалобу ? без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в двухмесячный срок через арбитражный суд первой инстанции.

             Председательствующий судья:                             Н.А. Ольшанская

             Судьи:                                                                               В.А. Скрынников 

                                                                                              М.Б. Осипова