Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.06.2012 по делу n А54-4378/2010. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

(оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонтных работ и т.п.).

Однако в случае, если указанные товары приобретаются у продавца, осуществляющего предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, отношения  сторон регулируются нормами о розничной купле-продаже (параграф 2 главы 30 Кодекса).

Статьей 431 ГК РФ установлено, что при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом. Если правила, содержащиеся в части первой настоящей статьи, не позволяют определить содержание договора, должна быть выяснена действительная воля сторон с учетом цели договора. При этом принимаются во внимание все соответствующие обстоятельства, включая предшествующие договору переговоры, переписку, практику, установившуюся во взаимных отношениях сторон, обычаи делового оборота, последующее поведение сторон.

В пункте 124 Государственного стандарта России ГОСТ 51303-99 «Торговля. Термины и определения» указано, что в состав розничного товарооборота включается также продажа товаров организациям (санаториям и домам отдыха, больницам, детским садам и яслям, домам для престарелых), через которые осуществляется совместное потребление товаров.

Таким образом, к розничной торговле в целях главы 26.3 НК РФ относится предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами  как за наличный, так и за безналичный расчет по договорам розничной купли-продажи, независимо от того, какой категории покупателей (физическим или юридическим лицам) реализуются эти товары.

Отношения, связанные с размещением заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд, регулируются Федеральным законом от 21.07.2005 № 94-ФЗ «О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд» (далее по тексту – Закон № 94-ФЗ).

Согласно пункту 2 статьи 3 Закона № 94-ФЗ под муниципальными нуждами понимаются обеспечиваемые за счет средств местных бюджетов и внебюджетных источников финансирования потребности муниципальных образований, муниципальных заказчиков в товарах, работах, услугах, необходимых для решения вопросов местного значения и осуществления отдельных государственных полномочий, переданных органам местного самоуправления федеральными законами и (или) законами субъектов Российской Федерации, функций и полномочий муниципальных заказчиков.

Как следует из материалов дела и установлено судом, в проверяемый период                         МКП «Клепиковская районная аптека» (Поставщик)  заключались договоры поставки, купли-продажи и муниципальные контракты с МУЗ «Клепиковская ЦРБ», отделом образования Клепиковский муниципальный район, ГУ «Национальный парк» «Мещерский»,  ОАО «Рязаньоблснаб» филиал «Клепикирайгаз», МУЗ «Тумская районная больница».

По условиям договоров (контрактов), заключенных с МУЗ «Клепиковская ЦРБ» (Покупатель), Поставщик обязуется поставить товары медицинского назначения в адрес учреждений (Покупатель) в согласованные сроки в ассортименте, в количестве и по ценам, указанным в спецификации, письменной заявке, либо по телефону, а Покупатель – принять и оплатить товары и услуги. Цена товара включает налоги, сборы, расходы на транспортировку, погрузку, разгрузку, страховку. В договорах предусмотрена ответственность сторон за нарушение сроков и объема поставки, а также нарушение сроков оплаты. 

При рассмотрении настоящего спора Предприятие пояснило, что                                   МКП «Клепиковская  районная аптека» было допущено ошибочное название договоров купли-продажи товаров договорами поставки и часть из них муниципальными контрактами.             Представитель Предприятия также в ходе судебного разбирательства в суде первой инстанции пояснил, что покупатели приобретали товары в аптеке, самостоятельно забирали товар на своем автотранспорте.

Данный факт подтверждают сами покупатели и представленные выборочно путевые листы. Иное не следует из материалов дела и Инспекцией также не доказано.

 Как следует из письменных пояснений ГБУ РО «Клепиковская ЦРБ» (ранее –               МУЗ «Клепиковская ЦРБ»), писем МУЗ «Клепиковская ЦРБ»  от 18.01.2011 № 23,                  от 30.12.2011 № 1131, в 2007-2008 годах больница сотрудничала с МКП «Клепиковская районная аптека» по вопросу приобретения лекарственных средств. Лекарства приобретались по мере возникновения  необходимости. Сотрудники  больницы  на своем автотранспорте приезжали в аптеку, забирали необходимый товар с подписанием товарной накладной и привозили на предприятие. Данный товар использовался только во исполнение уставных целей, в частности, для лечения и профилактики заболеваний пациентов больницы. Перепродажа не осуществлялась, в связи с чем считают, что заключенные между больницей и МКП «Клепиковская районная аптека» договоры являются договорами розничной купли-продажи.

Согласно имеющимся в материалах дела письменным пояснениям Управления образования и молодежной политики администрации муниципального образования – Клепиковский муниципальный район Рязанской области, письму начальника Управления образования от 24.01.2012 № 23, Управление образования и молодежной политики администрации муниципального образования – Клепиковский муниципальный район Рязанской области в 2007-2008 годах у Предприятия приобретало медикаменты для комплектования аптечек с целью оказания экстренной помощи и аскорбиновую кислоту для витаминизации блюд горячего питания обучающихся образовательных учреждений района. Доставка товара осуществлялась автотранспортом Управления образования и молодежной политики. Покупки товаров оформлялись накладными и счетом на оплату и оплачивались по безналичному расчету.

Согласно имеющимся в материалах дела справке ФГУ «Национальный парк «Мещерский» от 24.01.2012 № 28 и  письму от 18.01.2011 № 13, ФГБУ «Национальный парк «Мещерский» постоянно закупает медтовары в МКП «Клепиковская районная аптека», используя свой автотранспорт; также медтовары покупались им и в                   2007-2008 годах. Медикаменты, закупленные в МКП «Клепиковская районная аптека», расходовались исключительно для комплектации медицинских аптечек, выдаваемых в подразделениях парка в соответствии с требованиями по охране труда. Покупки товаров оформлялись накладными и счетом на оплату и оплачивались по безналичному расчету.

Как следует из письменных пояснений ГБУ РО «Тумская ЦРБ» (ранее по тексту –                        МУЗ «Тумская ЦРБ»), письма МУЗ «Тумская ЦРБ» от 21.01.2011, Учреждением 01.02.2008 с МКП «Клепиковская районная аптека» был заключен договор  на поставку наркотических средств № 17. Транспортировка наркотических средств из                                  МКП «Клепиковская районная аптека» осуществлялась автотранспортом управления спецсвязи по Рязанской области ФГУП «Главный центр спецсвязи», лекарства приобретались по мере необходимости для оказания экстренной медицинской помощи в отделениях ЛПУ.    

Из представленного в материалы дела письма филиала «Клепикирайгаз»                                   ОАО «Рязаньоблгаз» от 27.01.2011 № 22 следует, что медтовары, купленные в              2007-2008 годах в МКП «Клепиковская районная аптека», расходовались для пополнения медицинских аптечек, для лечения сотрудников и оказания первой медицинской помощи.            Таким образом, материалами дела подтверждается, что в 2007-2008 годах                         МКП «Клепиковская районная аптека» осуществляло реализацию медицинских товаров для потребления бюджетным учреждениям:  МУЗ «Клепиковская ЦРБ» (для лечения и профилактики заболеваний пациентов больницы), МУЗ «Тумская ЦРБ» (для оказания экстренной медицинской помощи в отделениях ЛПУ), Управлению образования и молодежной политики администрации муниципального образования – Клепиковский муниципальный район Рязанской области (для комплектования аптечек с целью оказания экстренной помощи, аскорбиновую кислоту – для витаминизации блюд горячего питания обучающихся образовательных учреждений района), ФГУ «Национальный парк «Мещерский» (исключительно для комплектации медицинских аптечек, выдаваемых в подразделениях парка в соответствии с требованиями по охране труда), филиалу «Клепикирайгаз» ОАО «Рязаньоблгаз» (для пополнения медицинских аптечек, для лечения сотрудников и оказания первой медицинской помощи), товар забирался покупателями на своем транспорте по выписанным товарным накладным, с применением безналичной формы оплаты.

Доказательств, свидетельствующих о том, что товары проданы муниципальным учреждениям для осуществления предпринимательской деятельности, Инспекция  вопреки положениям ч. 1 ст. 65 и ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в материалы дела не представила.

  Факт выставления Предприятием счетов-фактур сам по себе не свидетельствует об оптовой реализации товара, поскольку определяющее значение в данном случае имеют цели, для которых он приобретается. Предприятие не выделяло НДС в счетах-фактурах.

В соответствии с положениями частей 1 и 2 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской    Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.

Проанализировав по правилам ст. 71 АПК РФ все представленные сторонами в обоснование своих позиций доказательства в их совокупности и взаимосвязи, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что фактически в отношении указанных учреждений Предприятием осуществлялась розничная продажа товаров, в связи с чем обоснованно посчитал неправомерным  доначисление Инспекцией МКП «Клепиковская районная аптека» налогов, начисление пени и применение штрафных санкций по общей системе налогообложения.

Ссылку Инспекции в обоснование своей позиции на положения статьи 525 Гражданского кодекса и Федеральный закон от 21.07.2005 № 94 «О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд» суд апелляционной инстанции признает несостоятельной, поскольку необходимость заключения муниципальных контрактов и соблюдения соответствующей процедуры была обусловлена правовым статусом покупателей товаров – муниципальных учреждений, а не предпринимательской деятельностью налогоплательщика. Особый правовой статус покупателей, действительно, обязывает их соблюдать требования Федерального закона от 21.07.2005 № 94, что само по себе не исключает возможность квалифицировать фактические правоотношения по приобретению лекарственных средств как розничную торговлю. Как установлено выше, реализованные Предприятием лекарственные средства не приобретались бюджетными учреждениями для осуществления ими предпринимательской деятельности, а использовались для целей, не связанных с ее осуществлением.

Данная правовая позиция соответствует сложившейся правоприменительной практике (определение Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 31.05.2011 № ВАС-6328/11, постановления Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа: от 15.05.2012 по делу № А52-1715/2011, от 19.09.2011 по делу               № А52-4806/2010, постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 17.01.2011 по делу № А23-1180/10А-21-57ДСП).

 Основанием для доначисления Предприятию налога на прибыль в сумме                          10 925, 26 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 57 974, 52 руб., единого социального налога в сумме 8 505, 66 руб., начисления пени и применения штрафных санкций в соответствующих суммах послужил вывод налогового органа о том, что осуществляемая в 2007-2008 годах МКП «Клепиковская районная аптека» розничная продажа фармацевтической продукции на основании договоров об оказании услуг, агентских договоров, по которым Предприятие выступало агентом, не может относиться к деятельности, облагаемой единым налогом на вмененный доход. 

Рассматривая требования Предприятия в указанной части и признавая их обоснованными, суд первой инстанции правомерно руководствовался следующим.

   Согласно подпункту 7 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации система налогообложения в виде ЕНВД может применяться по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга в отношении видов предпринимательской деятельности в сфере розничной торговли, осуществляемой через киоски, палатки, лотки и другие объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.

   В силу абзаца 12 статьи 346.27 НК РФ под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.

  В соответствии с  пунктом 1 статьи 1005 Гражданского кодекса Российской Федерации по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.

   По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от своего имени и за счет принципала, приобретает права и становится обязанным агент, хотя бы принципал и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки.

   По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от имени и за счет принципала, права и обязанности возникают непосредственно у принципала.

   Налоговый кодекс Российской Федерации не предусматривает особенностей налогообложения единым налогом на вмененный доход розничной торговли собственным либо комиссионным товаром. Само по себе налогообложение единым налогом на вмененный доход розничной торговли предполагает при расчете налога учет внешних признаков данной деятельности, а не исследование того, на каком основании у продавца находится товар. Соответственно, для налогообложения единым налогом на вмененный доход розничной торговли не имеет правового значения реализация продавцом собственного товара либо товара, находящегося у него на основании агентского договора.

Как следует из материалов дела и установлено судом, в 2007-2008 годах                 МКП «Клепиковская районная аптека»  через аптечные пункты производило отпуск лекарственных средств отдельным категориям граждан в рамках договора об оказании услуг