Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.10.2012 по делу n А68-7024/2010. Отменить решение, Принять новый судебный акт (п.2 ст.269 АПК)

по статистике от 28.11.1997 № 78 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте» товарно-транспортная накладная формы № 1-Т предназначена для учета движения товарно-материальных ценностей и расчетов за их перевозки автомобильным транспортом, является документом, определяющим взаимоотношения по выполнению перевозки грузов, служащим для учета транспортной работы и расчетов с организациями – владельцами автотранспорта за оказанные ими услуги по перевозке грузов.

Следовательно, по операциям перевозки грузов именно товарно-транспортная накладная является документом, служащим основанием не только для списания товарно-материальных ценностей у грузоотправителя и оприходования его грузополучателем, но и для принятия транспортных услуг на учет в целях реализации права на применение налогового вычета в соответствии со статьями 171, 172 НК РФ, тогда как по операциям приобретения продукции достаточно представления товарной накладной формы ТОРГ-12.

Данные выводы согласуются с правовым подходом, изложенным в постановлении Президиума ВАС РФ от 09.12.2010 № 8835/10 по делу № А63-10110/2009-С4-9.

Применение расходов и вычетов направлено на уменьшение налогового обязательства налогоплательщика, поэтому обоснованность отнесения затрат на расходы по налогу на прибыль и правомерность предъявления налоговых вычетов по НДС в соответствии с вышеперечисленными нормами подлежит доказыванию налогоплательщиком путем представления документов, предусмотренных статьями 169, 171, 172 и 252 НК РФ, оформленных в соответствии с требованиями статьи 9 Федерального закона Российской Федерации от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» и статьями 169, 252 НК РФ

Как следует из материалов дела, для доставки приобретенных у покупателей товаров (материалов, сырья, запасных частей и т.д.) ООО «Марио Риоли» заключало договоры со следующими перевозчиками:

– с ООО «РТЛ-РусТрансЛайн» (экспедитор)  договор  транспортной экспедиции    № MRZ 019.07 от 01.02.2007, по условиям которого экспедитор обязуется за вознаграждение и за счет клиента организовать выполнение определенных настоящим договором услуг, связанных с перевозкой груза на территории России, а также дополнительных услуг (по страхованию, складированию и др.). При этом экспедитор обязуется по поручению клиента за вознаграждение совершить одну или несколько сделок по перевозке груза от своего имени, но за счет клиента (п. 1 договора). Согласно п. 32 договора оплата услуг экспедитора производится клиентом путем перечисления подлежащих уплате денежных средств на расчетный счет экспедитора с последующей досылкой счета, счета-фактуры, акта выполненных работ и копии ТТН с отметкой получателя;

– с ООО «Траско» (исполнитель) договор на перевозку грузов автомобильным транспортом и транспортно-экспедиционное обслуживание по территории РФ от 12.03.2007 № 1-07/48, согласно пункту 1.2 которого Общество поручает, а исполнитель принимает на себя организацию перевозок и транспортно-экспедиционного обслуживания грузов в соответствии с указаниями (инструкциями) и за счет заказчика. На каждую партию груза, следующего на одном транспортном средстве, оформляется письменно к договору заявка, товарно-транспортная накладная (ТТН), предоставляемая исполнителем либо грузоотправителем (п. 2.2 договора);

– с ООО «Земская ТЭК» (экспедитор) договор на организацию транспортно-экспедиционного обслуживания при перевозках грузов на автомобильном транспорте от 01.08.2007 № 3-60,  в соответствии с п. 1.1 которого экспедитор обязуется за вознаграждение  от своего имени и за счет клиента организовать транспортно-экспедиционное обслуживание клиента (перевозка  грузов на автомобильном транспорте) на условиях, определенных настоящим договором и приложениями к нему, а клиент обязуется оплачивать оказываемые экспедитором услуги. При этом ТТН по условиям договора определена как обязательный документ;

– ООО «ЛогистикТранс» (транспортный агент) договор на оказание транспортно-агентских услуг по перевозке грузов автомобильным транспортом от 17.08.2007 № 07/94, согласно п. 1.1 которого транспортный агент организует выполнение транспортно-экспедиционных услуг по перевозке грузов заказчика автомобильным  транспортном по территории Российской Федерации. ТТН определена как основной документ в подтверждение оказания услуги;

– ООО «Объединенные экспедиторы» (экспедитор) договор на организацию транспортно-экспедиционного обслуживания при перевозках грузов на автомобильном транспорте от 17.09.2007 № 3-60,  в соответствии с п. 1.1 которого экспедитор обязуется за вознаграждение  от своего имени и за счет клиента организовать транспортно-экспедиционное обслуживание клиента (перевозка  грузов на автомобильном транспорте) на условиях, определенных настоящим договором и приложениями к нему, а клиент обязуется оплачивать оказываемые экспедитором услуги. При этом ТТН по условиям договора определена как необходимый документ;

– ООО «ТулаАвтоГруз» (экспедитор) договор на оказание транспортно-экспедиционных услуг от 01.10.2007 б/н, согласно п. 1.1 которого экспедитор обязуется своими силами либо с привлечением третьих лиц организовать доставку груза, вверенного ему заказчиком, либо определенным заказчиком третьим лицом (грузоотправителем) в пункт назначения и выдачу его уполномоченному на получение груза лицу (грузополучателю), а заказчик обязуется уплатить за услуги экспедитора установленную плату. По условиям договора наличие ТТН обязательно. 

Что касается ООО «ТЭК-Магистраль», ООО «Авто-Флот», ООО «Техно-комплект», ИП Миляева В.С., ООО «Триумф-М», ООО «Автобат-НН», то по указанным лицам договоры на осуществление перевозки грузов представлены не были.   

Следовательно, в рассматриваемых случаях Общество выступало  заказчиком по перевозке груза.

Между тем, как видно из оспариваемого решения налогового органа (т. 4, л. 32-40), в ходе проверки Обществом представлены ТТН, являющиеся фактическим основанием для оплаты услуг перевозчикам и служащие подтверждением оказания услуг, не на весь объем транспортных перевозок, что свидетельствует о том, что налогоплательщик не располагает документами, составление которых является обязательным при оказании транспортных услуг.

В ряде случаев Обществом были представлены только акты, из которых усматривается, что спорные контрагенты осуществляли услуги по перевозке, товарные накладные и счета-фактуры.

Однако никакие документы, включая представленные акты, не могут подтверждать факт оказания услуг по перевозке в силу статьи 68 АПК РФ, предусматривающей, что обстоятельства дела, которые согласно закону должны быть подтверждены определенными доказательствами, не могут подтверждаться в арбитражном суде иными доказательствами.

  Отсутствие транспортных документов (ТТН) по актам выполненных работ (оказанных услуг) оражены в приложении № 1, а также в приложении № 2  к акту проверки. Кроме того,  в ходе рассмотрения апелляционной жалобы в суде апелляционной инстанции налоговым органом подготовлены следующие таблицы: транспортно-экспедиционные услуги в 2007 году (без товарно-транспортных накладных) и транспортно-экспедиционные услуги в 2008 году (без товарно-транспортных накладных), при ознакомлении с которыми представителем Общества претензии не заявлены.

Из указанных документов усматривается, что в подтверждение несения расходов по транспортным услугам Обществом представлены следующие документы:

ООО «РТЛ-РусТрансЛайн»:

– акт оказанных услуг от 13.04.2007 № R70413072, товарная накладная от 11.04.2007 № М1768, счета-фактуры от 13.04.2007 №  R704-13-072 и R704-13-072/1          (№ 20),

– акт оказанных услуг от 16.04.2007 № R70413073, товарная накладная                    от 02.04.2007 № РНп-00107, счета-фактуры от 16.04.2007 №  R704-13-073 и R704-13-073/1 (№ 21),

– акт оказанных услуг от 27.04.2007 № R70413267, товарная накладная от 06.04.2007 № Пил-0083, счета-фактуры от 27.04.2007 №  R704-13-267 и R704-13-267/1    (№ 25),

– акт оказанных услуг от 27.04.2007 № R70413266, товарная накладная от 26.04.2007 № 21, счета-фактуры от 27.04.2007 №  R704-13-266 и R704-13-266/1 (№ 27)      и т. д. под № 33, 35, 60, 62-65, 75-79, 82, 125, 129-130 приложения № 1 к акту проверки и таблицы № 2 «Транспортно-экспедиционные услуги в 2007 году (без товарно-транспортных накладных)»;

ООО «Траско»:

–  акт выполненных работ от 02.04.2007 № 1432, товарная накладная от 02.04.2007 № 1114, счет-фактура от 02.04.2007 №  TRRV/0540/030425 (№ 16),

– два акта выполненных работ от 03.04.2007 №1486, товарная накладная от 01.04.2007 № 17, счет-фактура от 06.04.2007 № TRRV/0540/030440 (№ 19),

– акт выполненных работ от 04.04.2007 № 1450, товарная накладная от 03.04.2007 № 67, счет-фактура от 04.04.2007 №  TRRV/0502/030435 (№ 29),

– акт выполненных работ от 12.04.2007 № 1661, товарная накладная от 12.04.2007 № 317, счет-фактура от 12.04.2007 №  TRRV/0634/030492 (№ 30),

– два акта выполненных работ от 15.05.2007 № 2381, счет-фактура от 11.05.2007    № 26, счет-фактура от 02.04.2007 №  TRRV/0845/030678 (№ 42) и т. д. под № 44, 50, 54, 66, 67, 69, 70, 71, 72, 74, 85, 89, 91, 92, 95, 96, 131, 134 приложения № 1 к акту проверки и таблицы № 2 «Транспортно-экспедиционные услуги в 2007 году (без товарно-транспортных накладных)»;

ООО «ЛогистикТранс»:

– акт от 31.08.2007 № 848, товарная накладная от 16.08.2007 № 1373, счет-фактура от 31.08.2007 № 848 (п. 99),

– акт от 05.10.2—7 № 1198, товарная накладная от 27.09.2007 № 16, счет-фактура от 05.10.2007 № 1198 (п. 193);

ООО «Земская ТЭК»:

– акт приема-сдачи выполненных работ от 31.08.2007 № 9804, товарная накладная от 28.08.2007 № М5439, счет-фактура от 31.08.2007 № 9804 (п. 102),

– акт приема-сдачи выполненных работ от 31.08.2007 № 9808, товарная накладная от 30.08.2007 № 1481, счет-фактура от 31.08.2007 № 9808 (п. 103),

– акт приема-сдачи выполненных работ от 31.08.2007 № 9805, товарная накладная от 30.08.2007 № 1488, счет-фактура от 31.08.2007 № 9805 (п. 104),

– акт приема-сдачи выполненных работ от 24.08.2007 № 9547, товарная накладная от 22.08.2007 № 126, счет-фактура от 24.08.2007 № 9547 (п. 109), и т. д. под № 113, 119, 138, 140, 149, 151, 152, 159, 160, 162, 165, 167, 169, 174, 177, 180, 183 приложения № 1 к акту проверки и таблицы № 2 «Транспортно-экспедиционные услуги в 2007 году (без товарно-транспортных накладных)»;

ООО «Объединенные экспедиторы»:

– акт приема-сдачи выполненных работ от 30.10.2007 № 11320, товарные накладные от 29.11.2007 №3349 и 3135, счет-фактура от 30.11.2007 № 11320 (п. 197),

– акт приема-сдачи выполненных работ от 30.10.2007 № 11317, товарная накладная от 22.11.2007 № 1897, счет-фактура от 30.11.2007 № 11317 (п. 199),

– акт приема-сдачи выполненных работ от 30.10.2007 № 11319, товарная накладная от 28.11.2007 № 1563 счет-фактура от 30.11.2007 № 11319 (п. 200) и т. д. под № 201, 202, 203, 204, 208, 210, 212, 213, 215-218,  231, 240, 241 приложения № 1 к акту проверки и таблицы № 2 «Транспортно-экспедиционные услуги в 2007 году (без товарно-транспортных накладных)».

Аналогичная ситуация по представленным документам имеет место быть и в      2008 году, а именно:

– ООО «Объединенные экспедиторы»: п. 1, 4, 24-26, 30, 33, 39, 42, 45, 48, 49, 52, 56, 57, 68, 71, 77, 84, 88, 89,93, 95, 99, 102, 113, 114, 116, 121, 130, 136, 150, 160, 161, 168. 173,200, 202, 203, 215, 257, 258, 264, 265, 266, 274, 275, 282, 284, 308, 319, 329, 331, 335, 338, 340, 347, 348, 360, 361, 362, 379, 385, 390 приложения № 2 к акту проверки и таблицы № 4 «Транспортно-экспедиционные услуги в 2008 году (без товарно-транспортных накладных)»;

– ООО «Триумф-М»: п. 2 приложения № 2 к акту проверки и таблицы № 4 «Транспортно-экспедиционные услуги в 2008 году (без товарно-транспортных накладных)»;

– ООО «ТулАвтоГруз»: п. 79, 110, 125, 141, 142, 164, 165, 166, 226-230, 240-242,   311, 343, 391 приложения № 2 к акту проверки и таблицы № 4 «Транспортно-экспедиционные услуги в 2008 году (без товарно-транспортных накладных)»;

– ООО «Автобат-НН»: п. 267, 271, 291-293, 308 приложения № 2 к акту проверки и таблицы № 4 «Транспортно-экспедиционные услуги в 2008 году (без товарно-транспортных накладных)».

Как пояснили в суде апелляционной инстанции представители налогового органа, ими действительно не оспаривается тот факт, что спорные контрагенты были задействованы Обществом в перевозке груза.

Однако в настоящем случае в отсутствие ТТН, выписанных от указанных перевозчиков, налоговому органу  не представляется возможным проверить фактические   объемы перевозок грузов.

   Ссылка Общества на то, что налоговым органом приняты расходы по  приобретению товара, не может быть принята судом во внимание, поскольку товарные накладные, полученные от поставщиков Общества,  в отсутствие ТТН подтверждают только факт получения товара, а не его перевозку спорными юридическими лицами.

При таких обстоятельствах в отсутствие товарно-транспортных накладных у налогоплательщика отсутствовали правовые основания для применения вычета по НДС и расходов по налогу на прибыль по транспортным услугам.

   В силу изложенного у суда первой инстанции не имелось законных оснований считать  факт оказания транспортных услуг Обществу его контрагентами – юридическими лицами в соответствии с заключенными договорами доказанным, в связи с чем решение суда в этой части подлежит отмене с принятием  нового решения.

Что касается выводов суда в отношении того факта, когда товарно-транспортные накладные представлены, но в их оформлении имеются неточности, то с ними апелляционный суд соглашается, исходя из следующего.

            В ряде актов выполненных работ (например, ООО «ТЭК-Магистраль» п. 1 приложения № 1, ООО «Объединенные экспедиторы» п. 7 приложения № 1 и т. д.) указан конечный пункт маршрута доставки для ООО «Марио Риоли» – г. Новомосковск, а в транспортном разделе товарно-транспортной накладной пунктом разгрузки значится          г. Донской.

            В ряде актов выполненных работ в маршруте начальным пунктом указан город, находящийся в Московской области (г. Троицк, г. Королев), при том, что в копии товарной накладной – г. Москва, либо наоборот – в копии товарной накладной указан город Московской области, а в акте – г. Москва.

            В ряде актов выполненных работ в маршруте начальным пунктом указан город – областной центр (в частности, город Красноярск), а в копии товарной накладной – город (районный центр), находящийся в данной области.

            Из пояснений представителя Общества усматривается, что ООО «Марио Риоли» зарегистрировано по юридическому адресу в г. Новомосковске, а его склады находятся в г. Донском. Такая же ситуация могла иметь место и у поставщиков товаров.

            В то же время неточное указание маршрутов в актах выполненных