Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.10.2013 по делу n А54-3439/2012. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

хлеб и хлебобулочные изделия – 25%; кондитерские изделия – 15%; кулинарные изделия – 15%.

Из оспариваемого решения установлено, что сумма дохода по УСН определена следующим образом:

- по товарным накладным, перечисленным в приложениях № 1 – 6, оформленным обществом на отпуск продукции собственного производства магазинам № 1, № 25 (с учетом торговой наценки) с назначением «магазин № 1»  и «магазин № 25» получен доход в сумме 17 301 739 рублей 84 копеек, в частности:

– магазин № 1 – 15 722 489 рублей 19 копеек (приложения № 1– 3): 2007 год  – 4 029 551 рубль 25 копеек; 2008 год  – 5 428 324 рублей 79 копеек;   2009 год  –        6 264 613 рублей 15 копеек;

– магазин № 25 – 1 579 250 рублей 65 копеек (приложения № 4 – 6): 2007 год  – 400 954 рублей 70 копеек; 2008 год  – 468 115 рублей 75 копеек; 2009 год  –                710 180 рублей 20 копеек.

При этом суд первой инстанции обоснованно отметил, что налоговый орган в данном случае обоснованно включил в указанные суммы дохода торговую наценку магазинов, поскольку  доход с учетом торговой наценки получен магазинами, которые в свою очередь являются подразделениями общества, в связи с чем самостоятельную налоговую отчетность не представляют, а следовательно, весь доход, включая торговую наценку, является доходом общества.

Согласно письму общества от 01.11.2011 № 57 в 2007-2009  годы общество оказывало услуги общественного питания в помещении «Кафе-бара», расположенного по адресу:  Рязанская область, р.п. Елатьмя, ул. Ленина, д. 3. Продукты собственного производства (хлебобулочные изделия), используемые для приготовления пищи поступали в «Кафе-бар» из магазинов общества. В данный период из магазинов в «Кафе-бар» реализована продукция собственного производства на сумму 46 245 рулей, в частности: 2007 год  – 14 322 рублей; 2008 год   – 15 645 рублей;  2009 год  –              16 278 рублей.

Таким образом, сумма заниженного дохода составила 17 255 494 рублей 84 копейки (таблица № 1), в частности: за 2007 год  – 4 416 183 рублей 95 копеек (4 029 551 рублей 25 копеек + 400 954 рублей 70 копеек – 14 322рубля); за 2008 год  –                               5 880 795 рублей 54 копейки (5 428 324 рубля 79 копеек +  468 115 рублей 75 копеек – 15 645рублей); за 2009 – 6 958 515 рублей 35 копеек (6 264 613 рублей 15 копеек +                              710 180 рублей 20 копеек – 16 278 рублей).

Согласно оспариваемому решению, в связи с отсутствием ведения налогоплательщиком раздельного учета при формировании суммы произведенных расходов на приобретение товаров (работ, услуг), использованных для производства продукции, инспекция произвела расчет удельного показателя дохода от реализации продукции собственного производства отпущенной через магазины № 1 и № 25 в «Кафе-бар» в составе дохода от реализации продукции собственного производства, который должен быть использован для определения удельного показателя расходов на приобретение товаров, работ, услуг, использованных для производства продукции собственного производства, отпущенной в «Кафе-бар», в общем размере расхода на приобретение товаров, работ, услуг, использованных для производства продукции собственного производства (таблица № 3).

Как установлено судом, в спорный период общество помимо розничной торговли осуществляло  оптовую продажу продукции собственного производства и   представляет налоговые декларации по упрощенной системе налогообложения (за 2007, 2008, 2009 годы).

Из  протокола  допроса главного бухгалтера общества от 25.08.2011 следует, что  товары, отраженные в книге доходов и расходов используются только для производства продукции, при этом товары, приобретаемые для реализации в розничной сети, в книге учета доходов и расходов не отражены.

Расходы на приобретение сырья и материалов, связанные с изготовлением продукции собственного производства, отражались обществом в составе расходов при расчете УСН, а доход от реализации продукции собственного производства, полученный через розничную сеть магазинов, учитывался по ЕНВД, что подтверждается имеющимися в материалах дела декларациями по ЕНВД.

Расходы на изготовление продукции собственного производства устанавливались согласно книгам учета доходов и расходов за 2007, 2008, 2009 годы, кассовым документам, выпискам банка.

Таблица № 3 расчета удельного показателя дохода.

За 2007 год расходы, связанные с приобретением товара, работ, услуг для производства продукции собственного производства (приложение № 7) составили                                  4 259 041 рубль 57 копеек.

Доход от реализации продукции собственного производства (магазин № 1, магазин № 25, кафе-бар) составил 4 430 505 рублей 95 копеек (таблица № 1)

Доход от реализации продукции собственного производства согласно книге учета доходов и расходов (оптовая реализация) – 6 773 958 рублей 08 копеек.

Итого: доход составил 11 204 464 рублей 03 копейки.

Доход от реализации продукции собственного производства, отпущенной через магазины № 1, № 25 в «Кафе-бар» – 14 322 рублей, что составляет 0, 13 % (14 322рублей: 11 204 464 рублей 03 копейки).

Сумма завышенного расхода по УСН – 5 536 рублей 76 копеек в части «Кафе-бара» (0, 13 % от 4 259 041 рублей 57 копеек).

За 2008 год расходы, связанные с приобретением товара, работ, услуг для производства продукции собственного производства (приложение № 8) составили 7 809 525 рублей 89 копеек.

Доход от реализации продукции собственного производства (магазин № 1, магазин № 25, «Кафе-бар») составил 5 896 440 рублей 54 копейки (таблица № 1).

Доход от реализации продукции собственного производства (оптовая реализация) согласно книге учета доходов и расходов – 9 323 932 рублей 42 копейки.

Итого: доход составил 15 220 372 рублей 96 копеек.

Доход от реализации продукции собственного производства, отпущенной через магазины № 1,№ 25 в «Кафе-бар» – 15 645 рублей, что составляет 0,10% (15 645 рублей : 15 220 372 рублей 96 копеек).

Сумма завышенного расхода по УСН – 7 809 рублей 53 копейки в части «Кафе-бара».

За 2009 год расходы, связанные с приобретением товара. работ, услуг для производства продукции собственного производства (приложение № 9) составили – 6 496 003 рубля 47 копеек.

Доход от реализации продукции собственного производства (магазин № 1, магазин № 25, «Кафе-бар») составил 6 974 793 рубля 35 копеек (таблица № 1).

Доход от реализации продукции собственного производства (оптовая реализация) согласно книге учета доходов и расходов – 7 571 773 рубля 60 копеек.

Итого:  доход составил 14 546 566 рублей 95 копеек.

Доход от реализации продукции собственного производства, отпущенной через магазины № 1, № 25 в «Кафе-бар» – 16 278 рублей, что составляет 0, 11 % (16 278 рублей : 14 546 566 рублей 95 копеек).

Сумма завышенного расхода по УСН – 7 145 рублей 61 копейка в части «Кафе-бара».

В ходе судебного разбирательства общество возражало  против установленных сумм доходов и расходов указав, что доходы за 2007 год составляют 6 773 958 рублей 08 копеек (книга доходов и расходов за 2007 год), дополнительно 1 210 289 рублей 14 копеек (бухгалтерская справка к книге учета доходов и расходов), всего 7 984 247 рублей 22 копейки + (согласно сверке расчетов) 26 121 рублей 20 копеек, всего 8 010 368 рублей 42 копейки; расходы – 6 221 991 рубль 80 копеек (книга доходов и расходов за 2007 год), дополнительно 1 074 736 рублей 75 копеек (бухгалтерская справка к книге учета доходов и расходов за 2007год), всего 7 296 728 рублей 55 копеек.

В декларации по УСН (по оптовой реализации) за 2007 год доход указан в сумме –11 287 928 рублей, расход указан в сумме 10 313 587рублей.

Доходы за 2008 год – 9 323 932 рубля 42 копейки (книга доходов и расходов за             2008 год), дополнительно 1 630 563 рублей 71 копейка (бухгалтерская справка к книге учета доходов и расходов), всего 10 954 496 рублей 13 копеек + (согласно сверке расчетов) 20 928 рублей 60 копеек, всего 10 975 424 рубля 73 копейки; расходы –                           10 020 296 рублей 17 копеек (книга доходов и расходов за 2008 год), дополнительно 1 447 940 рублей 57 копеек (бухгалтерская справка к книге учета доходов и расходов за 2008 год), всего 11 468 236 рублей 74 копейки.

В декларации по УСН (по оптовой реализации) за 2008 год  доход указан в сумме –10 978 107 рублей, расход указан в сумме 10 240 296 рублей.

Доходы за 2009 год – 7 571 773 рубля 60 копеек (книга доходов и расходов               за 2009 год), дополнительно 1 905 680 рублей 90 копеек (бухгалтерская справка к книге учета доходов и расходов), всего 9 477 454 рубля 50 копеек + (согласно сверке расчетов)12 475 рублей 20 копеек, всего 9 489 929 рублей 70 копеек; расходы –                 8 683 420 рублей 72 копейки (книга доходов и расходов за 2008 год), дополнительно 1 787 547 рублей 31 копейка (бухгалтерская справка к книге учета доходов и расходов за 2008 год), всего 10 470 968 рублей 03 копейки.

В декларации по УСН (по оптовой реализации) за 2009 год доход указан в сумме –10 224 066 рублей, расход указан в сумме 10 470 967 рублей.

Однако в  суде первой инстанции представители общества пояснили, что налоговые декларации являются предварительными и не отражают фактическую сумму доходов и расходов, в связи с чем не могут являться основанием для расчета налоговой базы и налога.

Поскольку  имелись  противоречивые сведения  относительно сумм доходов и расходов, указанных в учетных бухгалтерских документах – книгах учета доходов и расходов,  и налоговых декларациях, суд первой инстанции обязал стороны составить акт сверки с учетом первичных документов с целью установления фактической суммы дохода от оптовой реализации продукции собственного производства и суммы расходов на приобретение товаров, услуг для изготовления продукции собственного производства.

Так, согласно акту сверки расчетов:

за 2007год  доходы по данным ООО «Елатьма» – 8 010 368 рублей 42 копейки, налоговой инспекции – 10 410 238 рублей 80 копеек; расходы по данным ООО «Елатьма» – 7 296 728 рулей 55 копеек, налоговой инспекции – 7 296 728 рублей  копеек;

за 2008 год доходы по данным ООО «Елатьма» – 10 975 424 рубля 73 копейки, налоговой инспекции – 14 984 154 рубля 73 копейки; расходы по данным ООО «Елатьма» – 11 468 236 рублей 74 копейки, налоговой инспекции – 11 468 236 рублей 74 копейки;

за 2009 год доходы по данным ООО «Елатьма» – 9 489 929 рублей 70 копеек, налоговой инспекции – 10 354 293 рубля 70 копеек; расходы по данным ООО «Елатьма» – 10 470 968 рублей 03 копейки, налоговой инспекции – 10 470 968 рублей 03 копейки.

Как установлено судом,  в отношении доходов имеется разница, которая возникла в связи с дополнительными доводами налоговой инспекции о реализации товара собственного производства Касимовской больнице филиала ФГУ «ПОМЦ Росздрава», ГОУ Касимовский педколледж и другим аналогичным организациям.

Поскольку доход от реализации учитывался при уплате ЕНВД, то суд первой инстанции,  оценив представленные в материалы дела доказательства,  обоснованно принял суммы доходов, указанные в акте сверки по данным ООО «Елатьма».

На основании указанных данных налоговый орган произвел расчет начисленных по решению сумм налога, пени, штрафа, исходя из акта сверки, подписанного сторонами.

При этом по таблице № 3 – удельный вес дохода от продажи продукции через «Кафе-бар» (в отношении которого правомерно уплачивается ЕНВД) по отношению к общей сумме дохода, включая оптовую продажу согласно акту сверки и сумму дохода от продажи товара через магазины, соответственно составил за 2007 год – 0, 11 %, 2008 год – 0, 09 %,  2009 год – 0, 09 %.

Используя данные удельные показатели, инспекция определила сумму завышенного расхода в этой части, отнесенного к расходам по оптовой реализации, соответственно в 2007 год – 4 684 рубля 94 копейки, 2008 год – 7 028 рублей 60 копеек, 2009 год –                  5 846 рублей 40 копеек.

Отклоняя довод налогоплательщика о том, что в данном случае инспекцией для расчета приняты не общие суммы расходов, установленные  по акту сверки, а только те расходы, которые относятся к приобретению сырья для изготовления продукции собственного производств (таблицы № 2, № 3 решения), что свидетельствует о неправомерно произведенном расчете суммы завышенного расхода, суд первой инстанции обоснованно указал, что указанным расчетом интересы общества не нарушены.

При этом в случае применения удельного показателя к суммам расходов, указанных в акте сверки, сумма завышенного расхода увеличится, соответственно,  увеличится и налогооблагаемая база по УСН.

Согласно расчетам инспекция определила общую сумму дохода, исходя из акта сверки (оптовая реализация) и суммы дохода, полученной через магазины № 1, № 25.

Итого за 2007 год доход составил 1 2415 439 рублей 13 копеек, расход –                    7 296 728 рублей 55 копеек (за вычетом завышенного расхода по «Кафе-бару»               4 684 рублей 94 копейки), налогооблагаемая база составила –                                     5 123 395 рублей 52 копейки, с учетом исчисленной суммы налога по декларации – 146 151 рубль, за 2007 год  доначислено 622 358 рублей 32 копейки.

Аналогичным образом произведен расчет за 2008 год: общая сумма дохода составила 16 856 220 рублей 27 копеек, расход – 11 461 207 рублей 91 копейки, налогооблагаемая база составила – 5 395 012 рублей 36 копеек, с учетом исчисленного налога по декларации, доначислен налог за 2008 год – 698 579 рублей 85 копеек.

За 2009 год: общая сумма дохода составила 16 448 445 рублей 05 копеек, расход –10 465 121 рублей 63 копейки, налогооблагаемая база – 5 983 323 рубля 42 копейки, налог, с учетом начисленного по декларации, за 2009 год начислен в сумме                                  795 257 рублей 51 копейки.

При этом суд первой инстанции обоснованно отметил, что примененная налоговой инспекцией методика позволила объективно определить сумму налога, подлежащую уплате с учетом установленных хозяйственных операций, поскольку данный расчет основан на проведенной совместно сверке расчетов доходов и расходов, соответствует книгам учета доходов и расходов.

На основании указанных сумм  инспекцией произведен расчет суммы пени, подлежащей уплате на основании статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации, пени составили 596 716 рублей 04 копейки, суммы штрафа по пункту 1  статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога в результате занижения налоговой базы за 2008, 2009 годы – 298 767 рублей 47 копеек.

При таких обстоятельствах  суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что материалами дела частично подтверждена обоснованность решения налогового органа, а в части превышающей суммы, указанные в уточненных расчетах по итогам акта сверки, решение инспекции является незаконным, в связи с чем обоснованно признал недействительными оспариваемое