Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 24.01.2013 по делу n Г. КРАСНОЯРСК. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяемые в соответствии с положениями главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации в целях налогообложения налогом на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, которыми признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 названного Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Из буквального толкования положений пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что обязанность по доказыванию экономической обоснованности произведенных расходов и их взаимосвязь с деятельностью, направленной на получение дохода, законодателем возложена на налогоплательщика.

Данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции, в том числе о лицах, осуществивших операции по отправке, перевозке и приему груза, должны соответствовать фактическим обстоятельствам.

Следовательно, правомерность включения затрат в состав расходов по налогу на прибыль организаций, предъявления к вычету налога на добавленную стоимость должен доказать налогоплательщик. При этом данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции и представляемых налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию права на включение затрат по налогу на прибыль организаций и права на предъявление к вычету по налогу на добавленную стоимость, а налоговый орган вправе отказать в уменьшении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций на сумму расходов, по налогу на добавленную стоимость на вычеты, если они не подтверждены надлежащими документами, содержащими достоверные сведения, сформировавшие расходы хозяйственные операции нереальны либо совершены с контрагентами, не исполняющими налоговых обязанностей.

В соответствии с пунктом 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» представление в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 6 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» судам необходимо иметь в виду, что указанные в данном пункте обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 настоящего постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

В пункте 3 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации №53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» указано, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

При этом в пункте 7 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации №53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» установлено, что если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

В силу названных норм Налогового кодекса Российской Федерации и постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации №53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.

Следовательно, при принятии налоговым органом оспариваемого решения, в котором была установлена недостоверность представленных обществом документов и содержались предположения о наличии в его действиях умысла на получение необоснованной налоговой выгоды либо непроявлении должной осмотрительности при выборе контрагента, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичных сделкам.

Иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль.

При этом в случае, когда налоговый орган установил непроявление налогоплательщиком необходимой степени осмотрительности при выборе контрагента, именно на налогоплательщика в силу требований пункта 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации возлагается обязанность доказать рыночность цен, примененных по оспариваемым сделкам.

В свою очередь налоговый орган, не соглашаясь с размером расходов, учтенных налогоплательщиком при исчислении налога на прибыль по рассматриваемым хозяйственным операциям, не лишен возможности опровергнуть представленный налогоплательщиком расчет, обосновав несоответствие таких цен рыночным и, как следствие, завышение соответствующих расходов.

Данная позиция изложена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 3 июля 2012 года № 2341/12.

Из материалов дела следует, что основным видом деятельности общества является производство бумаги и картона, дополнительными, в том числе - производство гофрированного картона бумажной и картонной тары; производство бумажных изделий хозяйственно-бытового и санитарно-гигиенического назначения, производство писчебумажных изделий; производство прочих изделий из бумаги и картона; оптовая торговля бумагой и картоном (т. 2 л.д. 40).

Для осуществления данных видов деятельности обществом заключен с                                       ООО «Спецкабельпродукт» договор купли-продажи от 28 сентября 2007 года № 19, по условиям которого обществом приобретался в собственность товар - макулатура, с ООО «Альфа-С» - договор поставки от 1 января 2009 года, в рамках реализации которого в адрес общества в период с 2009 года по 2010 год производилась поставка макулатуры (т. 3 л.д. 146-147, т. 4 л.д. 106-107).

В подтверждение факта оплаты за поставленные ООО «Спецкабельпродукт» и                          ООО «Альфа-С» товары обществом представлены счета-фактуры, товарные транспортные накладные, приходные кассовые ордера и кассовые чеки (т. 3, 4).

Представленными в материалы дела доказательствами (в том числе, оборотами по счету, отчетом №524-11/09 об определении рыночной стоимости макулатуры марки МС-1А от 19.09.2012, отчетом № 528-11/09 об определении рыночной стоимости технологической оснастки для производства бугорчатой прокладки № 20 для яйца от 19.09.2012, паспортом и руководством по эксплуатации 3МФМ-1300.00.00.00.00.ПС «ЛИМБ-1300 Машина для формования изделий из макулатурной массы», Техническими условиями «Макулатура бумажная и картонная»                  ГОСТ 10700-97, нормами расхода упаковочных материалов для упаковки туалетной бумаги, прокладки бугорчатой на 2008, 2009 годы, нормами расхода сырья для производства туалетной бумаги, прокладки бугорчатой на 2008, 2009 год, журналом учета поступления макулатуры за                  2008 - 2010 годы, расчетами готовой продукции за 2009, 2010 годы, товарными накладными за 2008, 2009 годы (туалетная бумага, прокладка бугорчатая № 20, № 25, гофроящик № 18, поддон)) подтверждается и иного налоговым органом не доказано, что ООО «Технические системы» фактически были понесены затраты на приобретение товаров (макулатуры), приобретенные товары были использованы в производстве бумаги и картона, а также в дальнейшем реализованы обществом другим лицам.

С учетом изложенного и принимая во внимание правовую позицию Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенную в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 № 2341/12, суд апелляционной инстанции считает, что определение размера налоговых обязательств ООО «Технические системы» по доначисленным ему налогам должно производиться с учетом реального характера сделок и их действительного экономического смысла.

Из представленных налоговым органом пояснений следует, что стоимость приобретаемой макулатуры у спорных контрагентов значительно выше цен, чем у других поставщиков аналогичного товара. Так, стоимость макулатуры у ООО «Альфа-С» составила 3 рубля, у              ООО «Спецкабельпродукт» - 2 рубля 97 копеек. Иные поставщики реализуют макулатуру по цене от  50 копеек до 2 рублей.

В подтверждение изложенного налоговым органом представлены выписки из главной книги заявителя по счету 10-1 «сырье и материалы» за 1 квартал 2008 года, 2 квартал 2009 года и из главной книги ООО «Политрейд» за 1 квартал 2008 года (т. 10).

По данному обстоятельству налогоплательщик пояснил, что представленные налоговым органом документы не являются выписками из главной книги; налоговым органом не представлены данные за 2010 год; в представленных налоговым органом документах не отражено качество макулатуры. Заявитель для производства прокладки бугорчатой, контейнеров для упаковки яиц и гофроящиков использует макулатуру лучшего качества, более прочную и картон, приобретая их по более высокой цене.

В подтверждение соответствия примененной по оспариваемым сделкам цены рыночным ценам заявителем представлены цены на макулатуру у иных аналогичных налогоплательщиков, а также указанные выше отчеты общества с ограниченной ответственностью «Агентство профессиональной оценки собственности» от 19 сентября 2012 года.

Из содержащихся в указанных отчетах данных об иных аналогичных налогоплательщиках и имеющейся информации о деятельности общества следует, что размер учтенных заявителем затрат на приобретение макулатуры существенно не отличается от рыночных цен, по которым другие хозяйствующие субъекты реализовывали макулатуру.

Налоговым органом не опровергнуто несоответствие цен налогоплательщика рыночным и, как следствие, завышение соответствующих расходов.

Кроме того, налоговым органом не ставился под сомнение факт совершения обществом реальных хозяйственных операций по приобретению макулатуры в объемах, которые обеспечивали потребность в ней для производства готовой продукции в проверяемый период.

Поскольку обществом доказана обоснованность затрат, связанных с приобретением, производством и реализацией товаров (макулатуры), соответствие их рыночным ценам, то данные затраты общества подлежат включению в расходы при исчислении налога на прибыль за             2008 – 2010 годы.

Таким образом, размер необходимых затрат на приобретение макулатуры при осуществлении заявителем своей деятельности как основной, так и дополнительных, соответствует фактически учтенным налогоплательщиком затратам.

Довод налогового органа о том, что факт отсутствия хозяйственных операций у налогоплательщика с его контрагентами не подпадает под перечень случаев, приведенных в подпункте 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации, следовательно, оснований для применения налоговым органом расчетного метода не имеется, принимается судом апелляционной инстанции.

Суд апелляционной инстанции считает, что суд первой инстанции ошибочно руководствовался подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которому налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем, на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках. При этом судом первой инстанции не принято во внимание, что в данном случае основания, закрытый перечень которых определен указанной нормой права, отсутствуют.

Вместе с тем, при рассмотрении настоящего дела судом первой инстанции установлено, что реальность наличия спорной макулатуры налоговым органом не оспаривается, факт реализации (использование в производстве) макулатуры в объемах, соответствующих объемам приобретенной у спорных поставщиков продукции, также не оспаривается и материалами дела не опровергается. Доходы, полученные от реализации указанной продукции, учтены налогоплательщиком при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль, что подтверждается материалами дела и не оспаривается налоговым органом.

Судом первой  инстанции проверен вопрос о соответствии учтенных налогоплательщиком затрат на приобретение макулатуры уровню цен на макулатуру, существующих в проверяемый период. Так, налоговой инспекции предложено представить доказательства того, что для получения дохода от реализации (использования) макулатуры, указанной в документах, которые оформлены контрагентами общества, необходимы затраты, связанные с приобретением и реализацией данной продукции, в ином размере, чем были учтены обществом при налогообложении прибыли за проверяемый период. Доказательств, подтверждающих возможность приобретения и доставки соответствующей макулатуры с меньшими затратами, чем были учтены налогоплательщиком, налоговый орган не представил.

Учитывая изложенное, ошибочная ссылка суда первой инстанции  на положения подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового