Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 18.02.2013 по делу n Г. КРАСНОЯРСК. Отменить решение, Принять новый судебный акт (п.2 ст.269 АПК)

осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.

Пунктом 5 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.10.1997 № 18 «О некоторых вопросах, связанных с применением положений Гражданского кодекса Российской Федерации о договоре поставки» разъяснено, что под целями, не связанными с личным использованием, следует понимать, в том числе приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя (например, оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонтных работ). Однако в случае, если данные товары приобретаются указанным покупателем у продавца, осуществляющего предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, отношения сторон регулируются нормами о розничной купле - продаже.

Из приведенных норм права следует, что одним из основных условий, позволяющих применять в отношении розничной торговли систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, является осуществление этой деятельности через объекты стационарной и (или) нестационарной торговой сети. Помимо этого одним из основных критериев, позволяющим отличить розничную торговлю от оптовой торговли, является конечная цель использования приобретаемого покупателем товара. При этом для отнесения деятельности по реализации товаров юридическим лицам к розничной или оптовой торговле, определения статуса продавца, как осуществляющего предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу или оптом, необходимо установить фактические взаимоотношения сторон и их оформление.

Данный вывод соответствует правовой позиции, изложенной в постановлении  Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 04.10.2011 № 5566/11 по делу № А33-9145/2010.

Из материалов дела следует, что предпринимателем были заключены договоры с индивидуальным предпринимателем Алавердяном Г.М. (том 2, страницы 2-3), которые заключены на поставку товара на длительный срок, предусматривают передачу товара по ценам, указанным в счетах-фактурах; товарно-транспортные накладные, счета-фактуры, заявки являются подтверждением совершения договора; датой поставки считается дата приемки товара на склад покупателя либо дата отгрузки со склада продавца; часть товара поставляется в многооборотной таре; покупатель обязан рассчитаться с продавцом в полном объеме через 7 календарных дней после получения товара.

Исполнение договоров подтверждается платежными поручениями, накладными (том 4, страницы с 4 по 84).

Индивидуальный предприниматель Алавердян Г.М. осуществляет розничную торговлю.

Условия договоров соответствуют всем существенным признакам договоров поставки, объемы покупки продукции исключают ее использование для личных нужд.

Индивидуальным предпринимателем Казаряном О.А. производилась поставка продукции в адрес индивидуального предпринимателя Марьсова А.В. Поставка сельскохозяйственной продукции осуществлялась в объемах, исключающих ее использование для личных нужд, что подтверждается счетами-фактурами и товарными накладными (том 3, страницы 7-27, 33-39, 50-57), накладными (том 3, страницы 64-93), условия договоров соответствуют условиям договоров поставки (том 3, страница 32), оплата осуществлялась платежными поручениями (том 3, страницы  27-31, 40-49, 58-62). Индивидуальный предприниматель Марьясов А.В. осуществляет торговую деятельность.

Кроме того, так же индивидуальный предприниматель Казарян О.А. поставлял продукцию обществу с ограниченной ответственностью «Химпромлес» (том 2, страницы 85-89) товар (морковь) на сумму 30 000 рублей (счет-фактура от 05.03.2010 №3501, товарная накладная от 05.03.2010, платежное поручение от 26.03.2009 №609).

Суд апелляционной инстанции с учетом положений пунктов 1, 2 статьи 525 Гражданского кодекса Российской Федерации пришел к выводу о том, что в рассматриваемом споре предпринимательская деятельность индивидуального предпринимателя Казаряна О.А., связанная с реализацией товаров индивидуальному предпринимателю Алавердяном Г.М., Марьсову А.В., обществу с ограниченной ответственностью «Химпромлес», не относится к розничной торговле, и, соответственно, не подлежит обложению ЕНВД.

Указанный вывод был сделан налоговым органом в ходе проверки, обоснован им в решении, не опровергался налогоплательщиком в суде первой и апелляционной инстанции.

При изложенных обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает, что налоговый орган пришел к правомерному выводу о том, что заявителем в период 2008, 2009, 2010 годов осуществлялась оптовая торговля, не подлежащая налогообложению ЕНВД. В этой связи предпринимателю следовало производить налогообложение доходов, полученных от реализации товаров, в общеустановленном порядке (НДС, НДФЛ, ЕСН).

Порядок исчисления и уплаты НДС, НДФЛ и ЕСН установлен главами 21, 23, 24 Кодекса (в редакции, действовавшей в спорный период).

Статьей 166 Кодекса установлен порядок исчисления налога на добавленную стоимость исходя из налоговой базы, определяемой в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 Кодекса, то есть налоговой базы, возникающей у налогоплательщика в результате реализации им товаров (работ, услуг) и не зависящей от налоговых вычетов, право на применение которых налогоплательщик имеет согласно статьям 171, 172 Кодекса.

Согласно статье 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, начисленную в соответствии с порядком определенным статьей 166 Кодекса на установленные данной статьей налоговые вычеты. При этом вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса.

В силу пункта 1 статьи 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса. Счета-фактуры в силу статьи 169 Кодекса подписываются руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) организации или доверенностью от имени организации.

Из положений вышеприведенных норм в их взаимосвязи следует, что документальное обоснование права на налоговый вычет сумм НДС, уплаченных контрагентам при приобретении товаров (работ, услуг), лежит на налогоплательщике. При этом исключена возможность использования в целях определения суммы налоговых вычетов расчетного метода.

Данные выводы соответствуют позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной  в постановлении от 09.03.2011 № 14473/10 по делу  № А03-12754/2009, постановлении от 26.04.2011 №23/11 по делу № А09-6331/2009.

Как следует из материалов дела, предприниматель, получая доход от оптовой реализации продуктов питания,  в установленном порядке не производил исчисление и уплату НДС, в том числе не представлял налоговые декларации с указанием налоговых вычетов на основании выставленных поставщиками счетов-фактур. Следовательно, налоговый орган обоснованно доначислил предпринимателю НДС в сумме 1 065 984 рублей по спорным хозяйственным операциям по поставке продуктов питания, соответствующие пени согласно статье 75 Кодекса и привлек предпринимателя к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Кодекса за неуплату НДС в результате занижения налоговой базы. При этом налоговым органом учтены смягчающие ответственность обстоятельства (страница 28 решения; том дела 1, страница 33).

В соответствии с пунктом 3 статьи 210 Кодекса налогооблагаемая база по НДФЛ определяется как денежное выражение доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 Кодекса, с учетом особенностей, установленных главой 23 Кодекса. При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Кодекса (пункт 1 статьи 210 Кодекса).

Согласно пункту 1 статьи 221 Кодекса при исчислении налоговой базы по НДФЛ в соответствии с пунктом 2 статьи 210 Кодекса право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют индивидуальные предприниматели в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой «Налог на прибыль организаций».

В соответствии со статьей 236 Кодекса объектом налогообложения по ЕСН для индивидуальных предпринимателей признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

В пункте 3 статьи 237 Кодекса определено, что налоговая база по ЕСН определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период, как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 Кодекса.

В силу пунктов 1, 3 статьи 3 Кодекса каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги и сборы. Законодательство о налогах и сборах основывается на признании всеобщности и равенства налогообложения. При установлении налогов учитывается фактическая способность налогоплательщика к уплате налога. Налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными. Недопустимы налоги и сборы, препятствующие реализации гражданами своих конституционных прав.

С учетом изложенного суд апелляционной инстанции полагает, что при доначислении налогов налоговый орган должен определить реальный размер налоговых обязательств с учетом вышеуказанных норм об учете расходов налогоплательщика, связанных с получением дохода, являющегося объектом обложения НДФЛ и ЕСН.

В проверяемый период налогоплательщик осуществлял деятельность по розничной торговле, подпадающей под налогообложение единым налогом на вмененный доход, и по оптовой торговле по договорам поставки, доход от которой  подлежит налогообложению по общей системе налогообложения (НДФЛ, ЕСН). При этом предпринимателем не велся раздельный учет в отношении хозяйственных операций, облагаемых ЕНВД, и операций, облагаемых по общей системе налогообложения.

При вынесении решения налоговый орган в связи с отсутствием первичных учетных документов в подтверждение расходов  исчислил: НДФЛ с применением установленного пунктом 1 статьи 221 Кодекса профессионального налогового вычета в размере 20 процентов от общей суммы доходов, сумма налога 1 083 547 рублей;  ЕСН на основании  суммы дохода с учетом выявленных налоговым органом расходов, отнесенных пропорционально видам деятельности, сумма налога 108 117 рублей.

Кроме того, налоговым органом начислены соответствующие суммы пеней и штрафов на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодека Российской Федерации, пункта 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации. При этом налоговым органом учтены смягчающие ответственность обстоятельства.

Суд апеллционной инстанции полагает верным исчисление налоговым органом сумм доходов, в том числе учитывает, что налоговый орган правомерно воспользовался информацией о реальной финансово-хозяйственной деятельности самого налогоплательщика, учел не все суммы денежных поступлений по расчетному счету, а лишь те, которые были подтверждены первичными документами бухгалтерского и налогового учета, предоставленные покупателями заявителя.

Налоговый орган обоснованно отнес к расходам расходы на приобретение продуктов питания, на оплату аренды помещения, на ведение расчетного счета.

Индивидуальный предприниматель Казарян О.А. не оспаривал в суд первой инстанции и при рассмотрении апелляционной жалобы арифметическую верность расчета, произведенного налоговым органом.

Так же предпринимателем не заявлены доводы о том, что налоговый орган неверно учел какие-либо доходы, либо не учел какие-либо расходы, в том числе после предоставления времени в рамках объявленного в судебном заседании перерыва для предоставления соответствующих доводов.

Индивидуальный предприниматель указывает, что в связи с отсутствием документов, отражающих операции, подлежащие налогообложению в рамках общей системы налогообложения, а так же отсутствием учета доходов и расходов, налоговый орган в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации должен был определить суммы НДФЛ, ЕСН, НДС расчетным путем и использовать при этом данные об иных аналогичных налогоплательщиках.

Суд не принимает данные доводы индивидуального предпринимателя по следующим основаниям.

В соответствии с подпунктами 3, 8 пункта 1 статьи 23 Кодекса налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах; в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов (для организаций и индивидуальных предпринимателей), а также уплату (удержание) налогов. Это гарантирует налогоплательщику начисление налогов в том размере, в котором они подлежат начислению в соответствии с действующим налоговым законодательством.

Применение расчетного метода исчисления налогов характеризуется тем, что налоги с его помощью исчисляются приблизительно. Как указал Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в постановлении от 22.06.2010 № 5/10 по делу № А45-15318/2008-59/444, при расчетном методе начисления налогов достоверное исчисление налогов невозможно по объективным причинам. Налоги могут быть исчислены достоверно только при надлежащем оформлении учета доходов и расходов, в то время как