Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 11.03.2013 по делу n А33-2898/2012. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

0 процентов посреднику, а последний перевыставить счет-фактуру заявителю с той же налоговой ставкой, не может быть принят во внимание, так как условиями договоров от 20.08.2010                      № ОПР-10/0416 и от 23.06.2009 № ДД/ТНП-214/9 на ООО «ТрансЛес» не были возложены посреднические функции, то есть обязанности действовать во взаимоотношениях с третьими лицами в интересах другой стороны договора.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции сделал правильный вывод об отсутствии у  налогового органа оснований для предложения обществу уменьшить предъявленный к возмещению из бюджета налог на добавленную стоимость за 1 квартал 2011 года по данному эпизоду.

Обществом (экспедитором) были заключены договоры на представление транспортно-экспедиционных услуг по международной перевозке грузов с заказчиками:

- с фирмой «Ocean Pacific Industries Company LTD» договор от 30.03.2010 № 2010/VS-M-ТЭО, в соответствии с пунктом 1.1 которого общество оказывает услуги по содействию в транспортировке грузов по территории Российской Федерации в железнодорожных транспортных средствах путем заключения от своего имени сделок по доставке груза и осуществления оплаты указанных сделок от своего имени, тем же пунктом договора предусмотрено, что затраты, связанные с обеспечением подвижным составом (в том числе по аренде выгонов) для последующей передачи перевозчику, расходы, связанные с подачей - уборкой подвижного состава и другими дополнительными сборами ОАО «РЖД» в местах погрузки, относятся на счет экспедитора и включены в стоимость его услуг;

- с обществом «Енисейский лесозавод» договор от 08.09.2010 № 1-ТЭО, с обществом «Пышма» договор от 17.11.2010 № 12-ТЭО, с обществом «Алькотт» договор от 21.10.2010                       № 9-ТЭО, с обществом «Руссиблес»  договор от 14.10.2010 № 8-ТЭО, с обществом «Афина» договор от 30.09.2010 № 5-ТЭО, в соответствии с пунктами 1.1, 1.2 которых экспедитор обязуется выполнить или организовать выполнение услуг, связанных с железнодорожной перевозкой грузов в железнодорожных транспортных средствах, оказывать на основании заявок заказчика услуги по обеспечению его порожними вагонами, необходимыми для осуществления заказчиком грузовых железнодорожных перевозок во внутрироссийском и международном сообщении, а заказчик – выплачивать экспедитору обусловленное договором вознаграждение, а также возмещать (уплачивать) провозную плату, дополнительные сборы, штрафы и иные платежи, предусмотренные действующим законодательством в области перевозок грузов железнодорожным транспортом.

Выручка, полученная заявителем по указанным сделкам, отражена в налоговой декларации в              4 разделе как облагаемая по ставке 0 процентов. Вычеты сумм налога на добавленную стоимость, предъявленные ООО «ТрансЛес» и ОАО «РЖД» и связанные с исполнением обязанностей по транспортно-экспедиционному обслуживанию, также отражены заявителем в разделе                                 4 декларации.

Налоговый орган в ходе проведения проверки пришел к выводу, что выручка по данным сделкам подлежит налогообложению по ставке 18 процентов в той части, в которой налогоплательщиком были оказаны услуги по возврату порожних вагонов. В обоснование указанного вывода инспекция ссылается на подпункт 2.1 пункта 1 статьи 164 Кодекса с учетом классификации транспортно-экспедиторских услуг согласно Национальном стандарту Российской Федерации ГОСТ Р 52298-2004 «Услуги транспортно-экспедиторские», утвержденному приказом Ростехрегулирования от 30.12.2004 № 148-ст, из содержания которых, по мнению налогового органа, следует, что услуга по возврату порожних вагонов не относится к транспортно-экспедиционным услугам и подлежит обложению налогом на добавленную стоимость по ставке  18 процентов.

Суд первой инстанции признал, что инспекция не доказала законность оспариваемых актов по данному эпизоду в силу следующего.

Пунктом 2.3.2 договора № 2010/VS-M-ТЭО от 30.03.2010 установлена обязанность заказчика своевременно и в полном объеме возмещать затраты экспедитора по оплате железнодорожного тарифа и штрафных санкций,  а также оплачивать услуги экспедитора на условиях, предусмотренных указанным договором. В пункте 2.3.4 договора указано, что в целях определения стоимости услуг по настоящему договору используется понятие «Ставка экспедитора», которая согласована сторонами в дополнительных соглашениях к договору и зависит от характера подвижного состава (арендованный или ОАО «РЖД»). В дополнительном соглашении от 30.09.2010 к договору от 30.03.2010 № 2010/VS-M-ТЭО стороны определили маршруты, объемы перевозок, примерную сумму возмещаемых затрат экспедитора и стоимость услуг экспедитора.

В силу пункта 1.3 договоров от 8.09.2010 № 1-ТЭО, от 17.11.2010 № 12-ТЭО, от 21.10.2010              № 9-ТЭО, от 14.10.2010 № 8-ТЭО, от 30.09.2010 № 5-ТЭО экспедитор обязуется от своего имени и за счет заказчика производить расчеты с перевозчиком, транспортно-экспедиционными и иными организациями, задействованными в организации перевозки и доставки грузов заказчика. Экспедитор на основании сумм предоплаты, перечисленных заказчиком, уплачивает провозную плату, дополнительные сборы, штрафы и иные платежи, предусмотренные действующим законодательством в области перевозок грузов железнодорожным транспортом. На основании пункта 2.1.3 договоров экспедитор обязуется производить расчеты с владельцем (арендатором) подвижного состава и (или) грузоперевозчиком за пользование подвижным составом, перевозки грузов, а также оплачивать стоимость железнодорожного тарифа за порожний пробег вагонов при их подаче под погрузку и после выгрузки. В пункте 3.1 договоров указано, что в целях определения стоимости услуг по настоящему договору используется понятие «Ставка экспедитора», которая согласовывается сторонами в дополнительных соглашениях к договору. Согласно пункту 3.8 договоров оплата железнодорожного тарифа, дополнительных сборов и иных платежей, причитающихся железной дороге за перевозки грузов заказчика, а также возврат порожних вагонов на станции погрузки осуществляются за счет заказчика, если иное не оговорено в приложениях. В приложениях к договорам стороны согласовали ставку экспедитора, включающую налог на добавленную стоимость по ставке 0 процентов.

Дополнительными соглашениями к договорам от 8.09.2010 № 1-ТЭО, от 17.11.2010 № 12-ТЭО, от 21.10.2010  № 9-ТЭО, от 14.10.2010 № 8-ТЭО, от 30.09.2010 № 5-ТЭО стороны установили, что в целях определения стоимости услуг в рамках соответствующего договора используется понятие «Ставка экспедитора», включающая в себя ставку собственника или арендатора подвижного состава и тариф на возврат порожнего вагона, которая согласовывается в приложениях к договору.

В счетах-фактурах, выставленных заявителем названным контрагентам в графе 1 «наименование товара» указано «Ставка экспедитора», в актах оказанных услуг, подписанных сторонами договоров указано, что обществом  (экспедитором) оказаны контрагентам (заказчикам) услуги по организации железнодорожных перевозок грузов, в приложениях к актам оказанных услуг поименованы станции отправления и назначения, даты отгрузки, номера вагонов и накладных, а также ставка экспедитора за каждый вагон.

При проведении камеральной проверки на требование инспекции от 05.09.2011                                № 2.11-10/5721 заявитель письмом от 19.09.2011 пояснил, что  «Ставка экспедитора» включает в себя ставку собственника или арендатора подвижного состава и железнодорожный тариф за возврат порожних вагонов, а по договору от 30.03.2010 № 2010/VS-M-ТЭО и расходы, связанные с подачей, уборкой подвижного состава.

Суд первой инстанции на основании анализа условий указанных договоров пришел к выводу о том, что заявителем заключены договор транспортно-экспедиционных услуг с фирмой «Ocean Pacific Industries Company LTD.», смешанные договоры с обществами «Афина», «Енисейский лесозавод», «Пышма», «Алькотт», «Руссиблес» на оказание услуг по предоставлению принадлежащего налогоплательщику на праве аренды железнодорожного подвижного состава (вагонов) для осуществления международных перевозок, а также транспортно-экспедиционных услуг.

Федеральным законом от 30.06.2003 № 87-ФЗ «О транспортно-экспедиционной деятельности» осуществление транспортно-экспедиционной деятельности определяется как порядок оказания услуг по организации перевозок грузов любыми видами транспорта и оформлению перевозочных документов, документов для таможенных целей и других документов, необходимых для осуществления перевозок грузов.

Согласно пункту 1 статьи 785 Гражданского кодекса  Российской Федерации и статье 25 Федерального закона  от 10.01.2003 № 18-ФЗ  «Устав железнодорожного транспорта Российской Федерации» в соответствии с договором перевозки груза перевозчик обязуется доставить вверенный ему груз на железнодорожную станцию назначения с соблюдением условий его перевозки и выдать груз грузополучателю, а грузоотправитель обязуется оплатить перевозку груза. При этом заключение договора перевозки груза оформляется составлением транспортной железнодорожной накладной. Пунктом 2.17 Правил заполнения перевозочных документов на перевозку грузов железнодорожным транспортом, утвержденных приказом Министерством путей сообщения Российской Федерации от 18.06.2003 № 39, предусмотрено, что при предъявлении к перевозке порожнего вагона, не принадлежащего перевозчику или сданного им в аренду, в графе «Наименование груза» в транспортной железнодорожной накладной указывается: «Порожний вагон, не принадлежащий перевозчику» или «Порожний вагон, сданный в аренду».

Из данных положений следует, что перевозка порожнего вагона, не принадлежащего перевозчику, осуществляется на основании самостоятельного (отдельного) договора перевозки, оформляемого транспортной железнодорожной накладной при перевозках внутри Российской Федерации.

Следовательно, услуга по возврату порожних вагонов может оказываться только перевозчиком. Общество при исполнении договоров транспортной экспедиции не может оказывать услуги по возврату порожних вагонов, так как не является перевозчиком. Поэтому при отсутствии доказательств осуществления заявителем деятельности по перевозке порожних вагонов в интересах организаций-экспортеров, суд первой инстанции признал необоснованными выводы инспекции об оказании обществом услуг по возврату порожних вагонов.

Возврат порожних вагонов не осуществлялся налогоплательщиком в интересах заказчика, поскольку оказание таких услуг не охватывалось предметом договора транспортной экспедиции, а происходил при исполнении самостоятельных сделок, в которых заказчиком выступал сам заявитель. На основании договора от 9.03.2010 № ЕЛС-117/2010, заключенного заявителем с                ОАО «РЖД», заявитель несет, в том числе, расходы по оплате порожнего тарифа.

При рассмотрении дела в суде первой инстанции налоговым органом заявлен не отраженный в оспариваемых решениях  довод о том, что заявитель в рамках спорных договоров на транспортно-экспедиционные услуги не оказывал услуги, перечисленные в подпункте 2.1 пункта 1 статьи 164 Кодекса, содержащем закрытый перечень транспортно-экспедиционных услуг.

Суд первой инстанции проверил и обоснованно отклонил данный довод, так как                подпунктом 2.1 пункта 1 статьи 164 Кодекса содержание каждого конкретного вида транспортно-экспедиционных услуг не раскрыто, поэтому суд в соответствии с положениями статьи 11 Кодекса руководствовался понятиями, содержащиеся в Национальном стандарте Российской Федерации «Услуги транспортно-экспедиторские» (ГОСТ Р 52298-2004), утвержденном приказом Федерального агентства по техническому регулированию и метрологии от 30.12.2004 № 148-ст.

Из содержания спорных договоров и пояснений налогоплательщика следует, что обществом фактически были оказаны следующие услуги клиентам:

- по предоставлению принадлежащего ему на праве аренды железнодорожного подвижного состава (вагонов) для осуществления международных перевозок, по предъявлению груза к перевозке в вышеуказанных вагонах в местах общего и необщего пользования на станциях отправления, по заключению с перевозчиком договора перевозки путем оформления по каждому вагону железнодорожной накладной, в которой грузоотправителем выступало общество, по оплате произведенной перевозки по договору от 30.03.2010 № 2010/VS-М-ТЭО;

- по обеспечению заказчиков вагонами путем своевременной подачи вагонов, пригодных в техническом и коммерческом отношении для перевозок грузов, по предварительному осмотру вагонов, по оплате провозных и иных платежей, по диспетчерскому контролю, предоставлению информации о дислокации, продвижении и прибытии вагонов по договорам № 5-ТЭО от 30.09.2010, № 1-ТЭО от 08.09.2010, № 12-ТЭО от 17.11.2010, № 8-ТЭО от 14.10.2010, № 9-ТЭО от 21.10.2010

Согласно названному выше Национальному стандарту к платежно-финансовым услугам относятся оформление и оплата провозных платежей, сборов и штрафов, проведение расчетных операций за перевозку и перевалку грузов с отдельными станциями (пункт 3.1.8);  к услугам по оформлению документов, приему и выдаче грузов - предъявление грузов к перевозке в местах общего и необщего пользования на станциях (в портах) отправления, оформление товаросопроводительной, товаротранспортной, фитосанитарной, карантинной, консульской и т.п. документации и комплекта перевозочных документов (пункт 3.1.2);  к информационным услугам -  слежение за продвижением груза от станции (порта) отправления до станции (порта) назначения, уведомление грузополучателя о продвижении груза и подходе к станции (порту) назначения, уведомление грузополучателя или грузоотправителя о прибытии груза на станцию (в порт) назначения (пункт 3.1.2).

Из сопоставления условий спорных договоров и нормативных предписаний, определяющих перечень конкретных услуг, которые соответствуют понятию транспортно-экспедиционных услуг,  суд первой инстанции правильно признал, что предметом рассматриваемых договоров являлось оказание заявителем контрагентам именно транспортно-экспедиционных услуг.

Учитывая вышеизложенное, а также содержание подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 Кодекса, относящего к транспортно-экспедиционным услугам платежно-финансовые услуги, информационные услуги, услуги по оформлению документов, суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что заявитель по указанным договорам оказывал услуги, подлежащие в целях исчисления налога на добавленную стоимость налогообложению по ставке 0 процентов.

Управление в апелляционной жалобе указывает, что заявитель фактически перевысталял стоимость услуг по возврату порожних вагонов, данные операции не относятся к экспортной перевозке и транспортно-экспедиционным услугам, поэтому должны быть исключены из себестоимости услуг транспортной экспедиции, и, соответственно, из состава налоговых вычетов, но поскольку налогоплательщик включил их в стоимость транспортно-экспедиционных услуг, они подлежат налогообложению по ставке, предусмотренной пунктом 3 статьи